ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИndi-fp.nusta.com.ua/files/doc/Zbirnuk_NKZ_NDIFP_2016 (1).pdf · Напрями реформування системи

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ УНІВЕРСИТЕТ ДЕРЖАВНОЇ ФІСКАЛЬНОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

Науково-дослідний інститут фіскальної політики

ЗБІРНИК МАТЕРІАЛІВ

НАУКОВО-КОМУНІКАТИВНИХ ЗАХОДІВ

НАУКОВО-ДОСЛІДНОГО ІНСТИТУТУ

ФІСКАЛЬНОЇ ПОЛІТИКИ

Ірпінь

2016

Рекомендовано до друку як електронне видання

Вченою радою Науково-дослідного інституту фіскальної політики

(рішення № 7 від 8 грудня 2016 року)

Укладачі: Габорак Т. А., Ковтунович Н. Л.

Редакційна колегія: д.е.н., професор Мельник В. М.; д.ю.н., професор Тимченко Л. Д.;

к.ю.н., доцент Розум О. М.; к.ю.н. Трубін І. О.

З-41 Збірник матеріалів науково-комунікативних заходів Науково-дослідного інституту

фіскальної політики. Ірпінь, 2016. 108 с.

У збірник увійшли матеріали таких заходів: науково-практичного круглого столу

«Актуальні питання вдосконалення системи управління корупційними ризиками в органах

ДФС України», 13 вересня 2016 року; науково-практичного круглого столу

«Реформування системи матеріального стимулювання та соціального забезпечення

державних службовців», 28 жовтня 2016 року; науково-методологічного семінару

«Тлумачення та застосування договірних норм у сфері оподаткування: світовий досвід та

Україна», 30 листопада 2016 року, що проводилися у межах виконання планових науково-

дослідних робіт.

Видання розраховане на науково-педагогічних працівників, державних службовців,

студентів та аспірантів, а також усіх, хто цікавиться окресленою проблематикою.

За точність викладеного матеріалу відповідальність покладена на авторів.

Мережеве електронне видання

Ум.-друк. арк. 6,05. Об’єм файлу – 2,6 МБ.

Виготовлювач

08200, Науково-дослідний інститут фіскальної політики Університету ДФС України,

вул. Університетська, 31, тел.: (04597) 604-75.

© Науково-дослідний інститут фіскальної політики, 2016

© Університет державної фіскальної служби України, 2016

УДК 347.73: 336.225 (063)(477) ББК 67.9 (4Укр)302.23я431

З-41

УДК 347.73: 336.225 (063)(477) ББК 67.9 (4Укр)302.23я431

3

ЗМІСТ

Матеріали науково-практичного круглого столу «АКТУАЛЬНІ ПИТАННЯ ВДОСКОНАЛЕННЯ СИСТЕМИ

УПРАВЛІННЯ КОРУПЦІЙНИМИ РИЗИКАМИ В ОРГАНАХ ДФС УКРАЇНИ» ..................... 6

Дейнека В. Ф.

Управління корупційними ризиками при здійсненні

функцій і процедур структурними підрозділами органів ДФС ...................................................... 7

Розум О. М.

Визначення переліку та сутності корупційних ризиків під час

виконання органами доходів і зборів України функцій і процедур

відповідно до покладених на них завдань ...................................................................................... 13

Шавло І. А.

Окремі аспекти визначення переліку корупційних ризиків

у фіскальних органах України ......................................................................................................... 16

Шкуренко Н. Г.

Проблеми інформаційного забезпечення моніторингу

корупційних ризиків та напрями їх вирішення .............................................................................. 18

Матеріали науково-практичного круглого столу «РЕФОРМУВАННЯ СИСТЕМИ МАТЕРІАЛЬНОГО СТИМУЛЮВАННЯ ТА

СОЦІАЛЬНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ДЕРЖАВНИХ СЛУЖБОВЦІВ» ......................................... 20

Білецька Г. М., Трубіна М. В.

Система соціального забезпечення державних службовців в Україні ......................................... 21

Боднарчук І. В.

Удосконалення механізму стимулювання державних

службовців на основі світового досвіду .......................................................................................... 25

Горобей Л. А., Шавло І. А.

Напрями реформування системи оплати праці працівників органів доходів і зборів ................ 29

Лисецька Н. М.

Особливості матеріально-побутового забезпечення

працівників державних органів в Україні ....................................................................................... 34

Обривкіна О. М.

Окремі аспекти соціального забезпечення державних службовців ............................................. 38

Субіна Т. В.

Аналіз соціального забезпечення державних службовців у Німеччині ....................................... 41

Трубін І. О., Ковтунович Н. Л.

Соціальний пакет як сучасний інструмент

соціального забезпечення державних службовців ......................................................................... 44

Шинкарук В. С.

Соціальне забезпечення в зарубіжнх країнах ................................................................................. 47

4

Матеріали науково-методологічного семінару «ТЛУМАЧЕННЯ ТА ЗАСТОСУВАННЯ ДОГОВІРНИХ НОРМ У СФЕРІ

ОПОДАТКУВАННЯ: СВІТОВИЙ ДОСВІД ТА УКРАЇНА» .......................................................... 49

Білецька Г. М.

Співробітництво держав-членів ЄС у сфері обміну інформацією ............................................... 50

Гамбаров Г. Д.

Взаимосогласованность договорных норм в сфере

налогообложения: современные вызовы ........................................................................................ 52

Гарбінська-Руденко А. В.

Особливості оподаткування доходів фізичних осіб у Нідерландах ............................................. 55

Герасименко Н. М.

Інформація, що підлягає розкриттю в межах міжнародного

інформаційного співробітництва ..................................................................................................... 57

Грищенко В. В.

Щодо поняття «бенефіціарний власник» ........................................................................................ 61

Жарікова Г. А.

Статус учасників морського перевезення вантажу ........................................................................ 63

Євсєєва І. О.

Характеристика судової практики використання положень Модельної

податкової конвенції ОЕСР як інструменту тлумачення договірних норм ................................. 66

Задорожня Л. А.

Перспективи вдосконалення контролю за трансфертним ціноутворенням в Україні

в межах боротьби з розмиванням бази оподаткування та переміщенням прибутків ................. 69

Звєрєв Є. О.

Роль Віденської конвенції про право міжнародних договорів у процесі

тлумачення договорів про уникнення подвійного оподаткування ............................................... 72

Зінець Т. М.

Про правові положення, що регулюють допомогу у

зборі податків (assistance in tax collection) ...................................................................................... 78

Кармаліта М. В.

Теоретичні засади тлумачення міжнародних договорів України

про уникнення подвійного оподаткування ..................................................................................... 80

Кирушок А. А.

Захист прав платників податків у Європейському суді з прав людини

(на прикладі рішення у справі «Сєрков проти України») ............................................................. 83

Огороднікова І. І.

Особливості тлумачення міжнародних договорів у

сфері оподаткування судами загальної юрисдикції ....................................................................... 87

Петренко А. А.

Модельна правотворчість та досвід України щодо її застосування

у національному законодавстві ........................................................................................................ 91

5

Стадник М. В.

Ступінь використання положень Модельної податкової конвенції

ОЕСР у вітчизняній судовій практиці ............................................................................................. 94

Тимченко Л. Д., Селезень П. О.

Особливості тлумачення контролюючими органами концепції

бенефіціарного власника в Україні (на прикладі листа

ДФС України від 10.06.2016 № 12995/6/99-99-15-02-02-15)........................................................ 97

Царенко Т. Б.

Тлумачення та застосування договірних норм у сфері оподаткування:

світовий досвід та Україна ............................................................................................................. 100

Шенгель А. Д.

Практика застосування судами України концепції бенефіціарного

власника в розрізі виплати процентів на користь нерезидентів ................................................. 103

Ягупа А. О.

Особливості модельного правоутворення та його роль у контексті правової інтеграції ......... 106

6

Матеріали

науково-практичного круглого столу

«АКТУАЛЬНІ ПИТАННЯ ВДОСКОНАЛЕННЯ

СИСТЕМИ УПРАВЛІННЯ КОРУПЦІЙНИМИ

РИЗИКАМИ В ОРГАНАХ ДФС УКРАЇНИ»

13 вересня 2016 року

7

Дейнека В. Ф.,

начальник відділу досліджень

організаційно-правового забезпечення фінансової безпеки

НДІ фіскальної політики Університету ДФС України

УПРАВЛІННЯ КОРУПЦІЙНИМИ РИЗИКАМИ ПРИ ЗДІЙСНЕННІ

ФУНКЦІЙ І ПРОЦЕДУР СТРУКТУРНИМИ ПІДРОЗДІЛАМИ

ОРГАНІВ ДФС

Корупція в Україні створює реальну загрозу національній безпеці

держави, оскільки негативно впливає на всі сфери суспільного життя:

політику, економіку, управління, соціальну та правову сферу, громадську

свідомість.

Перед тим, як розглянути сферу існування корупційних ризиків, склад

та фактори, що їх спричиняють необхідно зупинитися на їх визначенні.

Ризик – це складовий елемент податкової діяльності, як будь-якої

управлінської діяльності, що залежить від впливу значної кількості факторів

та дій контр агентів, які важко передбачити в усій повноті і з необхідною

точністю [1].

Корупційний ризик – сукупність правових, організаційних та інших

факторів і причин, які породжують, заохочують (стимулюють) осіб до

скоєння корупційних правопорушень під час виконання ними функцій

держави [2].

До джерел і факторів, які створюють умови існування корупційних

ризиків як у цілому в суспільстві, так і в Державній фіскальні службі України

зокрема, можна віднести такі: політичні; економічні; соціальні; правові;

психологічні; організаційні.

Ураховуючи той факт, що Державна фіскальна служба України,

виконуючи фіскальні функції держави з наповнення державного та місцевих

бюджетів, здійснюючи адміністрування податків і зборів, контрольно-

перевірочні функції та функції з питань державної митної політики, виступає

безпосереднім учасником складного державного управлінського процесу.

Вкрай важливим є висновок, що у сфері податкових відносин мають місце

законодавчі, зовнішні та внутрішні джерела ризиків, і якщо перші з них є

підґрунтям для корупційних діянь, то джерела внутрішніх ризиків

безпосередньо сприяють породженню корупції у фіскальній службі держави.

Останнім часом система запобігання та протидії корупції в Україні

була значно посилена – утворені нові державні антикорупційні інституції,

суттєвих змін зазнало чинне вітчизняне антикорупційне законодавство, з

урахуванням якого, більш чітко визначилися два основні напрями боротьби з

корупцією в Україні: протидія корупції та запобігання їй.

Вжиті в Державній фіскальній службі в попередні роки організаційно-

правові заходи також певною мірою створили сприятливе підґрунтя для

подальшого вдосконалення і забезпечення комплексного поєднання

профілактичних, попереджувальних та правових заходів, спрямованих як на

безумовне дотримання норм чинного антикорупційного законодавства, так і

8

на ліквідацію умов, що сприяють вчиненню корупційних правопорушень у

сфері службової діяльності.

На сьогодні упередження корупційних проявів в органах ДФС починає

набирати ознак систематичного і комплексного характеру та базується на

реалізації міжнародних антикорупційних стандартів, вимогах чинного

законодавства України, внутрішніх нормативних актах.

Проте для вирішення існуючої проблеми, на нашу думку, необхідно

провести науково обґрунтоване вивчення методів створення сучасної

системи управління ризиками у фіскальних органах, які б окреслили загальні

концепції вдосконалення системи управління корупційними ризиками в

органах доходів і зборів України. Розробити рекомендації пов’язані з

використанням системи управління корупційними ризиками, для зниження

рівня корупції в органах ДФС України та підвищення ефективності

виконання завдань, визначених законодавством України.

Зазначимо, що запобігання корупції, тобто превентивні заходи, мають

велике значення для досягнення успіху у подоланні цього явища. З

урахуванням цих обставин, а також специфіки органів доходів і зборів, яка

зумовлює корупційні ризики під час службової діяльності її працівників, у

2015 році Державною фіскальною службою України було видано ряд

документів, спрямованих на подолання корупції, а саме:

наказ «Про затвердження Антикорупційної програми ДФС на 2015–

2017 роки» від 18.08.2015 № 614 [3];

наказ ДФС «Про організацію роботи, спрямованої на запобігання

корупції та забезпечення безпеки в органах Державної фіскальної служби

України» від 02.10.2015 № 747 [4];

розпорядження ДФС «Про організацію роботи із виконання

положень Антикорупційної програми» від 07.12.2015 № 367-р.

Основною метою зазначених відомчих нормативно-правових

документів є мінімізація проявів корупції внаслідок наближення стандартів

антикорупційної діяльності ДФС до антикорупційних стандартів економічно

розвинених зарубіжних країн та демократичних принципів міжнародної

спільноти.

Одним із напрямів цієї діяльності є впровадження ефективних систем

ризик-менеджменту у сфері запобігання корупції на відомчому рівні.

Необхідною умовою для досягнення успіху у практичній діяльності щодо

запобігання корупції у фіскальних органах є чітке розуміння складу

корупційних правопорушень, переліку та сутності корупційних ризиків,

притаманних саме цій сфері суспільної діяльності. Варто зазначити, що

практичні працівники саме на двох рівнях державного управління органами

фіскальної служби (оперативному ГУ ДФС – регіонів і тактичному – ДПІ в

районах, містах, районах у містах) найчастіше перебувають у стані

професійного корупційного ризику (тобто корупційного ризику, пов’язаного

з професійною діяльністю), ступінь якого надзвичайно високий, у тому числі

й за рахунок високого рівня злочинності – як загальнокримінальної, так і у

сфері оподаткування. Тому протидія корупції та ризик-менеджмент у сфері

9

оподаткування повинні мати системний характер, про що власне і йдеться в

чинних урядових і відомчих програмних документах.

Разом з тим необхідно підкреслити, що вітчизняний досвід боротьби з

корупцією, особливо на відомчому рівні, у тому числі і в органах доходів і

зборів, історично тяжіє до типових рішень, у зв’язку з цим декларування і

номінальне впровадження тих чи інших норм ведуть повільно до зниження

рівня корупції.

У правовій державі будь-яка діяльність центральних органів виконавчої

влади має здійснюватися у межах чинного законодавства та приписів

внутрівідомчих нормативно-правових підзаконних актів (у тому числі у

зазначених вище Програмі та розпорядженнях), якими передбачені практичні

заходи щодо вдосконалення системи управління корупційними ризиками в

органах ДФС.

З метою реалізації положень Програми у структурі Головного

управління внутрішньої безпеки ДФС у травні 2016 року створений відділ

запобігання корупційним ризикам [5]. До основних завдань та функцій

відділу віднесено такі:

1) забезпечення заходів щодо запобігання корупції і контроль за їх

реалізацією у структурі апарату ДФС, її територіальних органах, на

підприємствах, в установах та організаціях, що належать до сфери її

управління, у межах передбачених законом повноважень, зокрема:

співпраця зі структурними підрозділами ДФС та її територіальними

органами, суб’єктами господарювання (у т. ч. фізичними особами) та

міжнародними установами і організаціями, з метою визначення та усунення

корупційних ризиків, відстеження і впровадження передової практики та

міжнародних стандартів у сфері протидії корупції;

розробка та проведення заходів щодо запобігання корупційним,

пов’язаним з корупцією та іншим правопорушенням у сфері службової

діяльності посадових осіб ДФС та її територіальних органів, на

підприємствах, в установах та організаціях, що належать до сфери її

управління, а також здійснення контролю за їх проведенням;

2) проведення аналізу статистичної та іншої інформації про результати

аналітичної роботи та управління ризиками, яка надходить від підвідомчих

структурних підрозділів територіальних органів ДФС у частині виявлення

корупційних та інших правопорушень у сфері службової діяльності,

усунення причин та умов, що їм сприяли, зокрема:

аналіз ефективності роботи з ризиками несплати податків у частині

виявлення корупційних та інших правопорушень у сфері службової

діяльності, усунення причин та умов, що їм сприяли;

участь у межах компетенції у здійсненні аналізу й оцінки ризиків,

розробленні і реалізації заходів з управління ризиками під час митного

контролю та оформлення товарів і транспортних засобів (виконується у

частині виявлення корупційних та інших правопорушень у сфері службової

діяльності, усунення причин та умов, що їм сприяли);

10

моніторинг митних оформлень у режимі реального часу з метою

виявлення ризикових зовнішньоекономічних операцій у частині виявлення

корупційних та інших правопорушень у сфері службової діяльності,

усунення причин та умов, що їм сприяли;

аналіз та зіставлення з метою управління корупційними ризиками

наявної в інформаційних базах даних ДФС попередньої інформації про

товари та транспортні засоби комерційного призначення, що переміщуються

через митний кордон України, яка надходить від митних органів іноземних

держав.

Необхідно зауважити, що відповідно до положень Програми та

розпорядження керівники структурних підрозділів ДФС України та її

територіальних органів (ГУ та митниць) у межах компетенції були

зобов’язані для підпорядкованих підрозділів розробляти плани заходів із

реалізації Програми, виявляти корупційні ризики за напрямами роботи

(податкова та митна сфера) та вживати заходів щодо усунення причин

виникнення таких ризиків.

На жаль, поки що вжиті заходи не дали до очікуваних результатів, не

покращеними ризик-менеджмент у сфері запобігання корупції.

Наведене вище підтверджує висновок окремих дослідників про те, що

видання типових документів, програм, рекомендацій, розпоряджень,

відповідно до яких повинна здійснюватися діяльність із запобігання корупції,

не приводить до обмеження корупційних можливостей державних

службовців. Однак подальша розробка методології оцінки корупційних

ризиків, її імплементація та застосування на регулярній основі, поряд з

проведенням щорічного моніторингу і формуванням аналітичних звітів,

могли б сприяти ефективній протидії корупції [6].

У зв’язку з цим вбачається за доцільне здійснення більш глибокої

розробки теоретичних питань та відповідних практичних дій з боку

керівництва ДФС, спрямованих на вдосконалення системи управління

державною фіскальною службою в умовах корупційних ризиків як різновиду

професійних ризиків.

Для досягнення позитивних результатів у боротьбі з корупцією у

фіскальних органах необхідно забезпечити «прив’язку» антикорупційних

механізмів до конкретних корупційних складових, зумовлених специфікою

функцій і процедур, які здійснюють органи доходів і зборів та їх структурні

підрозділи відповідно до покладених завдань. Керівники органів та

структурних підрозділів фіскальної служби мають чітко усвідомити мету, з

якою впроваджуються ті чи інші антикорупційні заходи, визначити групи

осіб, які здійснюють державні функції та на яких спрямовані ці заходи,

спрогнозувати бажаний результат від використання даних методів. Ці

завдання можуть бути вирішені за умови належного організаційно-

функціонального та нормативно-правового забезпечення діяльності з

управління корупційними ризиками.

Важливою також є організація навчально-методичного процесу

підвищення кваліфікації працівників ДФС з метою формування у

11

відповідних уповноважених осіб (керівників органів, структурних підрозділів

та відповідальних виконавців) теоретичних знань та практичних навичок з

управління корупційними ризиками.

При здійсненні ризик-менеджменту у сфері запобігання корупції

потрібно також враховувати, що управління корупційними ризиками – це

процес, який має на меті досягнення саме превентивних цілей з упередження

проявів корупції, на відміну від процесу протидії, який безпосередньо

здійснюється при виявленні конкретних фактів чи ознак корупційного

правопорушення, що відбулося чи готується. Ризик-менеджмент як система

управління корупційними ризиками в органах доходів і зборів України може

бути ефективною лише за умови належної організації інформаційного

забезпечення цієї діяльності [7].

Оскільки система управління ризиками містить широкий спектр дій, які

у практичній площині можуть бути представлені як послідовність таких

етапів:

виявлення та усвідомлення корупційних ризиків за допомогою

аналізу нормативно-правових актів, які регламентують діяльність органів

ДФС, у тому числі визначають їх функції та процедури відповідно до

покладених завдань;

виявлення та усвідомлення корупційних ризиків шляхом аналізу та

узагальнення практичних матеріалів щодо запобігання та протидії корупції в

органах доходів і зборів;

виявлення та усвідомлення корупційних ризиків за допомогою

аналізу інформації із зовнішніх джерел;

визначення та оцінка корупційних ризиків при здійсненні функцій і

процедур органів та структурних підрозділів ДФС;

систематизація та кодифікація корупційних ризиків;

визначення профілів корупційних ризиків у діяльності органів ДФС

та їх характеристик;

удосконалення організаційно-правового та інформаційного

забезпечення функціонування внутрівідомчої системи управління

корупційними ризиками.

Підводячи підсумки, необхідно зазначити, що всі перелічені вище

елементи системи управління корупційними ризиками можуть бути

реалізовані тільки за умови належного нормативно-правового,

інформаційного та наукового забезпечення цієї діяльності, що дасть

можливість оперативного реагування та вжиття дієвих заходів для усунення

корупційних діянь службовими особами органів ДФС при виконанні ними

службових обов’язків.

Список використаної літератури

1. Великий тлумачний словник сучасної української мови/уклад. і голов.

ред. В. Т. Бусел. – К.; Ірпінь: Перун, 2009. – 1221 с.

2. Про запобігання корупції: Закон України від 14.10.2014 № 1700 //

Відомості Верховної Ради України. 2014. № 49. Ст. 2056.

12

3. Про затвердження Антикорупційної програми ДФС на 2015–2017 роки:

наказ ДФС України від 18.08.2015 № 614. URL: http://sfs.gov.ua/

4. Про організацію роботи, спрямованої на запобігання корупції та

забезпечення безпеки в органах Державної фіскальної служби України: наказ

ДФС України від 02.10.2015 № 747. URL: http://sfs.gov.ua/

5. Положення про відділ запобігання корупційних ризиків організаційного

управління Головного управління внутрішньої безпеки Державної фіскальної

служби України від 20.05.2016, реєстраційний № 1908/99-99-22-04-01-00-01.

6. Малолеткина К. Г. Оценка коррупционных рисков в деятельности

государственных органов: возможные подходы: выпускная

квалификационная работа/Национальный исследовательский университет.

Москва, 2013.

7. Шкуренко Н. Г. Інформаційне забезпечення системи управління

корупційними ризиками в органах ДФС // Матеріали конференції, Ірпінь.

2016. URL: http://ndi-fp.asta.edu.ua/thesis/221/

13

Розум О. М.,

к.ю.н., доцент,

провідний науковий співробітник


ВИЗНАЧЕННЯ ПЕРЕЛІКУ ТА СУТНОСТІ КОРУПЦІЙНИХ

РИЗИКІВ ПІД ЧАС ВИКОНАННЯ ОРГАНАМИ ДОХОДІВ І ЗБОРІВ

УКРАЇНИ ФУНКЦІЙ І ПРОЦЕДУР ВІДПОВІДНО ДО ПОКЛАДЕНИХ

НА НИХ ЗАВДАНЬ

Важливим напрямом сучасної стратегії розвитку України є прагнення

влади та суспільства до подолання корупції, мінімізації її суспільно-

політичних наслідків. Досягнення успіху у цьому процесі є передумовою

практично для всіх демократичних перетворень у державі.

Одним із першочергових завдань українського суспільства є подолання

корупції в Державній фіскальній службі України (далі – ДФС), яка

забезпечує більш ніж 90 % надходжень до державного бюджету. З

урахуванням цієї обставини прояви корупції в органах доходів і зборів

можуть завдавати суттєвої шкоди економічній безпеці, обороноздатності,

іншим сферам суспільного життя у країні та національній безпеці в цілому.

Для досягнення успіху в антикорупційній діяльності в органах доходів і

зборів необхідне чітке розуміння складу корупційних правопорушень,

притаманних саме цій сфері суспільної діяльності, визначення переліку та

сутності характерних корупційних ризиків, виявлення та усунення умов і

причин їх виникнення.

З урахуванням викладеного вище вкрай важливою постає необхідність

у дослідженні як науково-теоретичних, так і практичних аспектів

функціонування системи управління корупційними ризиками в органах ДФС

та розробці пропозицій щодо її вдосконалення.

Щодо оцінки корупційних ризиків, то вона може відбуватися за

певними стандартизованими правилами, що, звичайно, створюються та

застосовуються як цілісні методики виявлення та оцінки ризиків. Існує дві

основні ситуації оцінки корупційних ризиків: а) на рівні нормативно-

правового регулювання відповідних видів чи сфер діяльності (як оцінка

корупційних ризиків у нормативно-правових актах та/або їх проектах); б) на

рівні фактичних процесів проведення такої діяльності (як компонент у

реалізації контрольних повноважень уповноважених органів чи посадових

осіб, включно з використанням специфічних правоохоронних засобів, з

метою виявлення відповідної корупційної практики, тобто різновидів

корупційної поведінки). За певних умов оцінка корупційних ризиків можлива

і шляхом поєднання цих двох моделей оцінки.

Найбільш ефективним визнається застосування відповідних методів

оцінки саме в першій ситуації, оскільки цим зумовлюється можливість

попередження виникнення інституційних передумов корупційних

деформацій в адміністративних процедурах. Відповідно, саме в цій сфері

накопичено найбільший досвід щодо розробки методик оцінки корупційних

14

ризиків, які застосовуються або як компонент загальних процедур оцінки

якості та ефективності нормативно-правових актів (чи їх проектів), або як

спеціалізовані (автономні) оціночні процедури [1].

Разом з тим у більшості методик кількість корупційних чинників та

відповідної корупційної практики обмежується кількома десятками та має

вичерпний характер. У значній частині методик наголошується на тому, що

експерт не може довільно тлумачити зміст та критерії корупційних ризиків,

розширювати їх перелік. При цьому відносно невелика кількість визначених

корупційних ризиків мають характер узагальнених ознак нормативного

регулювання [2].

Водночас на практиці основою для формування корупційних ризиків

стають умови, що не можуть бути враховані в нормативній регламентації

відповідних процедур (наявність неформальних відносин учасників,

особливості документообігу, приховані форми конфлікту інтересів,

неможливість вичерпної формалізації окремих умов закупівлі тощо). Саме

тому в окремих сферах розробляються адаптовані до їх специфіки методики,

які враховують не лише стан законодавчого регулювання, але й конкретні

умови його застосування, які не підлягають регламентації, однак можуть

впливати на формування корупційної практики. Суттєвою ознакою таких

методик стає можливість чіткої ідентифікації потенційних суб’єктів

корупційної поведінки. Такі методики найчастіше розробляються щодо сфер,

де ризики корупції є найбільш небезпечними за своїми наслідками. До них

насамперед належать податкова сфера та бюджетні відносини [3].

Уперше така методика була розроблена у Швеції, де вона

застосувалися як компонент загального внутрішнього контролю

доброчесності. Аналогічний підхід використовує методика оцінки

корупційних ризиків у діяльності органів Служби державних доходів Латвії

(складовою якої є і податкова служба), що була розроблена та запроваджена

у 2006 році. Її основу становить реєстр корупційних ризиків, завданнями

якого є встановлення можливих корупційних ризиків у діяльності органів та

посадових осіб, визначення рівня допустимості (прийнятності) таких ризиків,

установлення груп ризику (тобто посадових осіб, структурних підрозділів,

яких може стосуватися той чи інший ризик), визначення заходів щодо

мінімізації впливу виявленого корупційного ризику [4].

З урахуванням викладеного вище, актуальними напрямами наукового

дослідження щодо корупційних ризиків у діяльності органів ДФС доцільно

визначити такі:

– виявлення корупційних ризиків шляхом аналізу нормативно-

правових актів, які регламентують діяльність органів ДФС, у тому числі

визначають їх функції та процедури відповідно до покладених завдань;

– виявлення корупційних ризиків завдяки аналізу та узагальненню

практичних матеріалів щодо запобігання та протидії корупції в органах

доходів і зборів;

– визначення переліку та сутності корупційних ризиків та їх зв’язку з

функціями і процедурами органів та структурних підрозділів ДФС;

15

– систематизація та кодифікація корупційних ризиків;

– розробка пропозицій щодо вдосконалення системи ризик-

менеджменту у сфері запобігання корупції в органах ДФС;

– вдосконалення організаційно-правового та інформаційного

забезпечення функціонування внутрівідомчої системи управління

корупційними ризиками.

Отримані за визначеними напрямами наукові результати, на нашу

думку, дозволять вдосконалити систему управління корупційними ризиками

в органах ДФС, розробити заходи щодо їх усунення або мінімізації та у

підсумку позитивно вплинуть на результативність діяльності органів доходів

і зборів та рівень наповнення державного бюджету.


1. Monitoring of EU Accession processes / Corruption and Anti-Corruption

Policy. Budapesht: OSI, 2002; Москвичев А. И. Борьба с коррупцией в странах

с переходной экономикой // Борьба с преступностью за рубежом. 2007. № 3.

С. 13–26.

2. Кабанов П. А. Антикоррупционная экспертиза нормативных правовых

актов и их проектов: региональная практика назначения, проведения и

оформления // Следователь. 2007. № 8. С. 18–24.

3. Визначення корупційних ризиків та запобігання їм у діяльності органів

ДПС України: проблеми теорії та практики: монографія. Київ: Алерта, 2010.

224 с.

4. Corruption Prevention in Public Administration in the Countries of the Baltic

Sea Region. Riga, 2008. Р. 32.

16

Шавло І. А.,

науковий співробітник


ОКРЕМІ АСПЕКТИ ВИЗНАЧЕННЯ ПЕРЕЛІКУ КОРУПЦІЙНИХ

РИЗИКІВ У ФІСКАЛЬНИХ ОРГАНАХ УКРАЇНИ

На сьогодні в Україні антикорупційне законодавство зазнало суттєвих

змін. Були утворені нові державні антикорупційні інституції та більш чітко

визначилися два основні напрями боротьби з корупцією в Україні: протидія

корупції та запобігання.

Одним із основних завдань у сфері запобігання корупції є виявлення

корупційних ризиків, які можуть виникнути в діяльності державних

службовців, а також усунення умов та причин виникнення цих ризиків [1].

Визначення переліку корупційних ризиків для органів ДФС є пріоритетним

завданням у цьому напрямі.

Корупційний ризик – це сукупність правових, організаційних та інших

факторів і причин, які породжують, заохочують (стимулюють) осіб до

скоєння корупційних правопорушень під час виконання ними функцій

держави [2].

При виконанні НДДКР за темою «Вдосконалення системи управління

корупційними ризиками в органах доходів і зборів України» авторським

колективом проаналізовано джерела даних для виявлення корупційних

ризиків, якими виступають:

1) нормативно-правові акти, які регламентують діяльність органів

ДФС, а саме: Положення про Державну фіскальну службу, наказ ДФС

України від 12.11.2014 № 265 (із змінами та доповненнями) «Про

функціональні повноваження структурних підрозділів Державної фіскальної

служби України», антикорупційне законодавство України;

2) законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на

Державну фіскальну службу: Податковий кодекс України, Митний кодекс

України, законодавство щодо трансферного ціноутворення, законодавство

щодо адміністрування єдиного внеску та інше;

3) практичні матеріали щодо запобігання та протидії корупції в

органах фіскальної служби, а саме виконання наказу Державної фіскальної

служби України від 02.10.2015 № 747 «Про організацію роботи, спрямованої

на запобігання корупції та забезпечення безпеки в органах Державної

фіскальної служби України», розпорядження Голови ДФС України від

08.12.2015 № 367-р «Про організацію роботи з виконання положень

Антикорупційної програми», фабули корупційних правопорушень по Україні

(кримінальні, адміністративні), та інша інформація, отримана від Головного

управління внутрішньої безпеки;

4) повідомлення ЗМІ, інформаційної бази ДФС «ПУЛЬС», тощо;

5) результати опитування (анкетування) працівників ДФС, платників

податків та фізичних осіб України.

17

Аналізуючи функціональні повноваження посадових осіб служби та

враховуючи специфіку діяльності органів доходів і зборів, методом

експертної оцінки нормативно-правових актів, практичних матеріалів про

задокументовані факти корупції та методом ситуаційного аналізу

гіпотетично визначені окремі корупційні ризики, що виникають під час

виконання службових обов’язків працівників органів ДФС.

У ході проведення дослідження на предмет наявності корупційних

ризиків із 218 функцій та близько 2,8 тисячі процедур, які здійснюють

структурні підрозділи органів доходів і зборів під час виконання покладених

на них завдань, визначено 451 ймовірність виникнення корупційних ризиків.

Отриману інформацію систематизовано за сферами виникнення

корупційних ризиків відповідно до Положення про Державну фіскальну

службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від

21.05.2014 № 236 [3] (податкова сфера, митна сфера, сфера адміністрування

ЄСВ, сфера боротьби з правопорушеннями, сфера з організації діяльності

Служби), та здійснено кодифікацію корупційних ризиків.

Найбільш поширені ймовірні корупційні ризики, які пов’язані з

функціями і процедурами в органах доходів і зборів та структурних

підрозділах ДФС узагальнені у Зведеному реєстрі функцій і процедур (у

контексті структурних підрозділів), що містять корупційні ризики. Для

зручності всі дані в реєстрі закодовані та передбачають індекс

функцій/процедур, назву функцій та процедур, структурні підрозділи апарату

ДФС, які виконують ці функції та процедури, код імовірного корупційного

ризику, сутність цього ризику. Поряд з цим авторським колективом створені

окремі довідники: Довідник корупційних ризиків, Довідник структурних

підрозділів ДФС (апарат), Довідник сфери корупційних ризиків, Довідник

категорії чинників корупційного ризику, Довідник частоти настання

корупційного ризику, Довідник категорії уваги до корупційного ризику.

На нашу думку, використання запропонованих довідників та Зведеного

реєстру функцій і процедур (у контексті структурних підрозділів), що містять

корупційні ризики, спростить моніторинг діяльності відповідних підрозділів

фіскальних органів на предмет присутності корупційних ризиків, надасть

можливості оперативно реагувати на такі ризики та вживати дієвих заходів

для їх мінімізації та усунення.


1. Шавло І. А. Корупційні ризики в діяльності органів ДФС // Фіскальна

політика в умовах макроекономічної стабілізації: збірник наукових праць за

матеріалами науково-практичного інтернет-семінару, 21–31 травня

2016 року. Ірпінь: НДІ фіскальної політики, 2016. С. 120–122.

2. Про запобігання корупції: Закон України від 14.10.2014 № 1700 //


3. Положення про Державну фіскальну службу України: Постанова

Кабінету Міністрів України від 21.05.2014 № 236 // Офіційний вісник

України. 2014. № 55. Ст. 1507.

18

Шкуренко Н. Г.,



ПРОБЛЕМИ ІНФОРМАЦІЙНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ МОНІТОРИНГУ

КОРУПЦІЙНИХ РИЗИКІВ ТА НАПРЯМИ ЇХ ВИРІШЕННЯ

На сьогодні інформатизація органів доходів і зборів є невід’ємною

частиною всіх бізнес-процесів, з якими пов’язана діяльність Державної

фіскальної служби України, а також спрямована на створення умов для

задоволення інформаційних потреб суспільства та реалізації прав громадян

на доступ до інформації [1]. Таким чином, упровадження передових

інформаційних технологій та розробка нових програмних забезпечень

повинні бути націлені на створення передумов для забезпечення ефективного

управління діяльністю органів фіскальної служби, посилення прозорості.

Разом з тим першочерговим завданням фіскальних органів є

запобігання корупції, виявлення корупційних ризиків та запровадження

дієвих заходів щодо мінімізації корупційних правопорушень.

Зазначимо, що інформаційне забезпечення відіграє важливу роль у

подоланні корупційних проявів, оскільки за рахунок такого забезпечення

здійснюється накопичення відповідної інформації для ведення моніторингу

за динамікою проявів корупції, унаслідок чого приймаються відповідні

управлінські рішення щодо нівелювання зазначених проявів.

Автоматизована система дозволить зменшити рівень корупції у

діяльності фіскальної служби, що підвищить ефективність роботи

структурних підрозділів, а також надасть можливість приймати дієві

управлінські рішення посадовим особам при взаємодії з підлеглими у сфері

запобігання корупції.

Отже, інформаційне забезпечення є допоміжною ланкою

антикорупційної діяльності у Державній фіскальній службі України. Проте

на сьогодні не створений механізм, який дасть змогу швидко реагувати та

попереджувати виникнення корупційних ризиків у діяльності фіскальних

органів.

Тому на сьогодні існує необхідність у впровадженні дієвого механізму

управління корупційними ризиками. Зокрема, шляхом формування

відповідної антикорупційної електронної бази даних, яка сприятиме

здійсненню аналізу тенденцій корупції, ефективності впровадження

антикорупційних заходів, моніторингу корупційних ризиків тощо.

Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України «Про державну

комп’ютеризовану систему моніторингу сплати податків, зборів

(обов’язкових платежів)» від 25.08.2004 № 1113 ДПА України затверджено

Положення про порядок створення, супроводження та використання

еталонної схеми довідників та класифікаторів в органах державної

податкової служби України, яке введено в дію з 2005 року. Зазначене

Положення містить 4 групи довідників за функціональним призначенням. На

нашу думку, для ефективного моніторингу та аналізу корупційних ризиків за

19

основними напрямами діяльності фіскальних органів доцільно доповнити до

групи локальних довідників класифікаторами, що забезпечать

систематизацію накопичувальної інформації, яка містить відомості про

прояви корупції [2].

Потрібно зауважити, що у вказаному Положенні відсутній довідник для

забезпечення моніторингу корупційних ризиків відповідними органами

фіскальної служби. Тому існує нагальна потреба у створенні Технічного

завдання для розробки нового програмного забезпечення відповідно до

пункту 1.10 Положення, що створить можливість здійснювати ефективний

аналіз визначених корупційних ризиків та мінімізувати їх вплив на діяльність

Державної фіскальної служби.

Зазначена база даних має формуватися з двох частин: збереженої

інформації та системи керування нею.

Крім того, така база даних складатиметься з таблиць, які будуть

пов’язані між собою та міститимуть інформацію такого змісту:

– функції та процедури, які здійснюють структурні підрозділи;

– структурні підрозділи;

– корупційні ризики;

– частота прояву корупційних правопорушень.

Необхідно підкреслити, що перелік таблиць не є вичерпним та за

потреби може збільшитися, проте, він дає можливість повною мірою

здійснювати моніторинг ризик-орієнтованих структурних підрозділів, у

даному випадку за рахунок визначеного переліку та сутності корупційних

ризиків, що виникають під час виконання органами доходів і зборів України

своїх обов’язків, які містяться в табличці «Корупційні ризики».

Особливістю запропонованої бази даних є створення системи

управління корупційними ризиками для здійснення їх аналізу, моніторингу

та дослідження ефективності антикорупційних заходів тощо.

З огляду на викладене вище можна стверджувати, що питання

впровадження у фіскальних органах електронної бази даних корупційних

ризиків, метою якої є забезпечення ефективної діяльності при запобіганні

корупції, є першочерговим.


1. Білецька Г. М. Щодо основних принципів інформаційного забезпечення

податкової служби // Матеріали виїзного круглого столу «Інформаційне

сховище даних державної податкової служби в контексті інноваційного

розвитку». Київ: Алерта, 2010. С. 211–212.

2. Про державну комп’ютеризовану систему моніторингу сплати податків,

зборів (обов’язкових платежів): Постанова Кабінету Міністрів України від

25.08.2004 № 1113. URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/1113-2004-п

20

Матеріали

науково-практичного круглого столу

«РЕФОРМУВАННЯ СИСТЕМИ МАТЕРІАЛЬНОГО

СТИМУЛЮВАННЯ ТА СОЦІАЛЬНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ

ДЕРЖАВНИХ СЛУЖБОВЦІВ»

28 жовтня 2016 року

21

Білецька Г. М.,

к.ю.н.,

провідний науковий співробітник,

Трубіна М. В.,

к.ю.н.,

старший науковий співробітник


СИСТЕМА СОЦІАЛЬНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ДЕРЖАВНИХ

СЛУЖБОВЦІВ В УКРАЇНІ

Однією з важливих умов становлення ефективної державної служби є

формування системи соціальних гарантій, закріплених в нормативних

правових актах, що забезпечують реалізацію прав державних службовців і

ефективне виконання ними своїх обов’язків.

Система гарантій виступає як механізм, покликаний захищати індивідів

від різних несприятливих для його життєдіяльності впливів з боку

соціального середовища і «пом’якшувати» наслідки таких дій.

М. Б. Добробаба пропонує таку класифікацію системи гарантій державних

службовців, що дозволяє виявити нові особливості:

1) гарантії службово-правового захисту на період проходження служби

(умови перебування на державній службі, що забезпечують виконання

посадових обов’язків; право на підвищення рівня професійної компетенції та

стажування з збереженням на цей період посади та заробітної плати;

заміщення іншої посади цивільної служби при реорганізації або ліквідації

державного органу або скорочення посад цивільної служби; захист

державного службовця і членів його сім’ї від погроз та інших неправомірних

дій у зв’язку з виконанням ним посадових обов’язків та ін.);

2) гарантії соціально-економічного характеру на період проходження

служби (право державного службовця на своєчасне і в повному обсязі

отримання заробітної плати; відпочинок, що забезпечується встановленням

тривалості робочого часу, наданням вихідних днів і неробочих святкових

днів, а також щорічних оплачуваних основних і додаткових відпусток;

медичне страхування державного службовця і членів його сім’ї, у тому числі

після виходу державного службовця на пенсію за вислугу років; обов’язкове

державне соціальне страхування на випадок захворювання або втрати

працездатності в період здійснення державної служби; відшкодування витрат

пов’язаних зі службовими відрядженнями; відшкодування витрат, пов’язаних

з переведенням державного службовця та членів його сім’ї в іншу місцевість;

державне пенсійне забезпечення);

3) гарантії соціально-побутового характеру після закінчення служби

(одноразова субсидія на придбання житлової площі один раз за весь період

державної служби; транспортне обслуговування, що забезпечується на період

виконанням посадових обов’язків, залежно від посади державного службовця

та ін.) [1; 2].

22

Перераховані вище соціальні гарантії є тим підґрунтям, на якому

повинна будуватися система законодавчих та інших нормативних-правових

актів, що регулюють питання соціального забезпечення державних

службовців. Разом з тим дана система не може розвиватися автономно, поза

загальною системою соціального забезпечення, та повинна органічно

вписатися в загальну вітчизняну систему соціального забезпечення.

Якщо говорити про основні державні гарантії, то потрібно зазначити,

що вони є спільними статутними гарантіями для всіх державних службовців і

не зумовлені нічим іншим, крім належності особи до корпусу державних

службовців.

Так, у Законі України «Про державну службу» від 10.12.2015 № 889-

VIII ідеться про соціально-побутове забезпечення державних службовців, що

передбачає надання державному службовцю у випадках і порядку,

визначених Кабінетом Міністрів України, службового житла та матеріальної

допомоги для вирішення соціально-побутових питань; створення належних

умов для виконання посадових обов’язків; надання щорічних основних,

додаткових та інших відпусток державних службовців.

Перелік соціальних гарантій, закріплених у згаданому вище законі,

показує, що для державних службовців установлюється ряд гарантій,

основною метою яких є забезпечення соціальної захищеності даної категорії.

На жаль, на сьогодні законодавчо закріплена тільки частина соціальних

гарантій державних службовців, у яких є повсякденна потреба. Важливе

значення має той факт, що багато нормативно-правових актів, які

регламентують питання соціальних гарантій, дотепер не прийняті або

регулюють зазначені питання не повною мірою, що завдає удару по

державних службовцях та престижу самої державної служби. Зокрема, не

розроблена передбачена законодавством нормативна правова база надання

таких державних гарантій:

1) медичне страхування державних службовців і членів його сім’ї, у

тому числі після виходу державних службовців на пенсію за вислугу років.

Необхідність запровадження медичного страхування державних

службовців зумовлена потребою у визначенні правових засад запровадження

та функціонування системи загальнообов’язкового державного соціального

медичного страхування. Так в аб. 3 п. 1 ст. 1 Закону України «Про

загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 23.09.1999

№ 1105-XIV зазначено, що одним з видів соціального страхування є медичне

страхування, крім того, відповідно до ст. 7 Закону України «Про

страхування» від 07.03.1996 № 85/96-ВР медичне страхування – це вид

обов’язкового страхування.

Підкреслимо, що практика медичного страхування державних

службовців широко використовується в багатьох державах світу. Згідно зі

статтями 79, 83 Закону Польської Республіки «Про медичні послуги які

фінансуються за рахунок державних коштів» від 27.08.2004, застраховані

особи (у т. ч. державні службовці) сплачують обов’язкові медичні страхові

внески що становлять 9 % від заробітної плати, які компенсуються

23

відповідним зниженням прибуткового податку, як наслідок, це призводить до

зменшення надходжень до державного бюджету на суму внесків, які

спрямовуються на обов’язкове медичне страхування.

Зазначені кошти акумулюються Пенсійним фондом, який розподіляє їх

між створеними фондами обов’язкового медичного страхування в кожному

автономному регіоні та на 1 відомчий фонд (розрахований на обслуговування

військовослужбовців), зокрема потрібно зазначити, що з 2003 року почав

діяти Національний фонд охорони здоров’я.

Державні службовці, відповідно до ст. 40 Закону Литовської

Республіки «Державне медичне страхування» № VII-1316 від 01.07.2005,

підлягають обов’язковому державному соціальному страхуванню та

обов’язковому медичному страхуванню як один із видів державного

соціального страхування. Медичні послуги оплачуються на основі договорів,

укладених між лікувальними установами та лікарняними касами, але вартість

цих послуг встановлюється Міністерством охорони здоров’я. Чинне

законодавство Литви передбачає можливість укладення договорів між

лікарняними касами та приватними лікувальними установами, але в даному

випадку ціни на медичні послуги регулюються та не можуть перевищувати

державні більше, ніж на 60 % [3];

2) відшкодування витрат, пов’язаних з переведенням державних

службовців і членів його сім’ї в іншу місцевість та переведенням державного

службовця до іншого державного органу.

Відповідно до підп. 2 п. 1 ст. 41 Закону України «Про державну

службу» № 889-VIII від 10.12.2015, державний службовець з урахуванням

його професійної підготовки та професійної компетентності може бути

переведений без обов’язкового проведення конкурсу на рівнозначну або

нижчу вакантну посаду в іншому державному органі, у тому числі в іншій

місцевості (в іншому населеному пункті), за рішенням керівника державної

служби в державному органі, з якого переводиться державний службовець, та

керівника державної служби в державному органі, до якого переводиться

державний службовець.

Потрібно, необхідно передбачити, що за необхідності переїзду до іншої

місцевості державою гарантується відшкодування витрат, пов’язаних з

переїздом, за рахунок коштів державного органу, до якого направляється

державний службовець. Крім того, у разі переїзду передбачається

забезпечення житлом, а за відсутності можливості надання житла за новим

місцем служби – відшкодування витрат на оренду житла.

Таким чином, на сьогодні назріла нагальна необхідність в оновленні

правового регулювання соціальних гарантій державних службовців у

контексті єдиного правового поля. Необхідно визначити порядок їх надання

та фінансування, органи, що здійснюють контроль за їх отриманням, а також

встановити відповідальність за порушення вітчизняного законодавства в

зазначеній сфері.

24


1. Добробаба М. Б. Административные правоотношения с участием

государственных гражданских служащих субъектов Российской Федерации:

монографія. Краснодар, 2010. 210 с.

2. Білецька Г. М., Шкуренко Н. Г. Соціальне житло: зарубіжний досвід та

реалії України // Податкові регулятори соціально-економічного розвитку

України: збірник матеріалів науково-практичного семінару, 21 квітня

2011 року. Ірпінь, 2011. С. 11−13.

3. Манжосова О. В. Особливості розвитку системи обов’язкового медичного

страхування – досвід зарубіжних країн // Наше право. 2011. № 2. С. 49–52.

25

Боднарчук І. В.,

в.о. директора

Департаменту фінансування, бухгалтерського обліку та звітності,

Державна фіскальна служба України

УДОСКОНАЛЕННЯ МЕХАНІЗМУ СТИМУЛЮВАННЯ ДЕРЖАВНИХ

СЛУЖБОВЦІВ НА ОСНОВІ СВІТОВОГО ДОСВІДУ

У сучасних умовах одним із основних інструментів мотивації

державних службовців до сумлінної праці та дотриманням ними трудової

дисципліни є система матеріального стимулювання, яка формує єдиний

механізм отримання задоволення від праці та відшкодування фінансових

коштів, необхідних для відновлення витрачених на роботу енергетичних

(фізичних, інтелектуальних тощо) ресурсів.

Вітчизняна система заохочень державних службовців практично не

відрізняється від системи заохочень працівників інших сфер, а саме: для них

встановлено дві форми заохочень (матеріальна та нематеріальна) та широке

коло існуючих видів соціальних гарантій. Відмінність полягає лише у

наявності спеціального суб’єкта, який має владне право призначати

заохочення, порядок та конкретні види заохочень регламентуються чинними

законодавчими нормами. Також необхідно зазначити, що відносно

державних службовців найчастіше нематеріальні та моральні заохочення

впроваджуються разом, тим самим створюється максимальний

заохочувальний комплекс, який і повинен налаштувати сумлінного

державного працівника на подальший успіх у своїй службі [1].

Виходячи з цього існує потреба в удосконаленні системи матеріального

стимулювання державних службовців завдяки використанню накопиченого

позитивного досвіду країн, які за економічними та соціально-політичними

характеристиками наближені до економіки України, наприклад, Республіки

Польща. Порівняльна характеристика системи стимулювання України та

Республіки Польща наведена в таблиці 1.

Як видно з таблиці 1 та з огляду на думку Є. М. Тищенко [2], значна

частка у структурі грошового утримання держслужбовців у Республіці

Польща припадає на стимулюючу частину, у приблизному співвідношенні

55–7–38 % (оклад – додатки – нагороди), що дозволяє здійснювати ефективне

стимулювання державних службовців. Багато в чому цим зумовлена

зацікавленість державних службовців у результатах своєї діяльності і висока

якість виконуваних робіт.

Щодо вітчизняної практики, то перелік заохочень, які розміщені в

таблиці 1, дають можливість зробити висновки, що стимулююча частина у

структурі заробітної плати доволі низька та становить у приблизному

співвідношенні 86–11–3 % (оклад та більшість надбавок – стимулюючі

виплати за додаткове навантаження – премії), що, у свою чергу, не дозволяє

здійснювати ефективне стимулювання державних службовців [2].

26

Таблиця 1

Порівняльна таблиця заохочувальної системи оплати праці державних службовців Україна Республіка Польща

Премії ---

Закон України «Про державну службу» № 889-VIII

від 10.12.2015, та затверджене наказом Міністерства

соціальної політики України Типове положення про

преміювання державних службовців органів

державної влади, інших державних органів, їхніх

апаратів (секретаріатів) № 646 від 13.06.2016

Державним службовцям можуть встановлюватися

такі види премій:

1) премія за результатами щорічного оцінювання

службової діяльності;

2) місячна або квартальна премія відповідно до

особистого внеску в загальний результат роботи

державного органу

---

Надбавки Додатки

Надбавка за вислугу років на державній службі

встановлюється на рівні 3 відсотків посадового

окладу державного службовця за кожний

календарний рік стажу державної служби, але не

більше 50 відсотків посадового окладу

Додаток за стаж роботи на державній службі

надається після п’яти років роботи в державних

органах. Мінімальний розмір вказаної надбавки –

5% від розміру щомісячного базового окладу. При

цьому надбавка щорічно збільшується на 1 %.

Максимальний розмір надбавки за стаж роботи на

державній службі сягає 20 % від основної

заробітної плати

Розмір надбавки за ранг державного службовця

визначається відповідно до Постанови Кабінету

Міністрів України «Деякі питання оплати праці

державних службовців у 2016 році» № 292 від

06.04.2016:

Ранг державного

службовця

Розмір надбавки,

гривень

1 100

2 900

3 800

4 700

5 600

6 500

7 400

8 300

9 200

Додаток за клас державної служби. І клас

державний службовець отримує після 7 днів з

моменту призначення на посаду. Наступний клас

відповідно до ст. 88 Закону «Про цивільну службу»

призначається після періодичної позитивної оцінки,

яка надається через кожні 24 місяці безпосереднім

керівником, на основі обґрунтованого запиту

співробітника. Надбавки є постійними, закріплені за

конкретними класами:

Клас Надбавка

I 0,47

II 0,65

III 0,85

IV 1,05

V 1,25

VI 1,45

VII 1,65

VIII 1,85

IX 2,05

Виплати Нагороди

Постанова КМ України «Про затвердження

Положення про застосування стимулюючих виплат

державним службовцям» № 289 від 06.04.2016.

До додаткових стимулюючих виплат державним

службовцям належать надбавки:

1) за інтенсивність праці;

2) за виконання особливо важливої роботи.

Надбавка за інтенсивність праці та надбавка за

виконання особливо важливої роботи (далі –

надбавки) встановлюються державним службовцям у

відсотках до посадового окладу.

http://zakon.rada.gov.ua/go/289-2016-%D0%BF



27

Продовження табл. 1 УКРАЇНА РЕСПУБЛІКА ПОЛЬЩА

Надбавка за інтенсивність праці встановлюється державним службовцям з урахуванням таких критеріїв: 1) якість і складність підготовлених документів; 2) терміновість виконання завдань, опрацювання та підготовки документів; 3) ініціативність у роботі. Надбавка за виконання особливо важливої роботи встановлюється державним службовцям з урахуванням таких критеріїв: 1) виконання завдань та функцій щодо реалізації пріоритетних напрямів державної політики, участь у розробленні проектів нормативно-правових актів, проведення експертизи таких актів; 2) виконання роботи, що вимагає від працівника особливої організаційно-виконавчої компетентності та відповідальності, результатом якої є підвищення ефективності управління

Виплати за додаткове навантаження у зв’язку з виконанням обов’язків тимчасово відсутнього державного службовця у розмірі 50 відсотків посадового окладу тимчасово відсутнього державного службовця. Виплати за додаткове навантаження у зв’язку з виконанням обов’язків за вакантною посадою державної служби за рахунок економії фонду посадового окладу за відповідною посадою

Нагорода за додаткові завдання та особливі досягнення виплачується працівникам державних органів з коштів, виділених на виплату заробітної плати. При цьому за особливі досягнення розмір не встановлюється, а виплачуються з наявних коштів у межах фонду стимулювання

«Ювілейна нагорода» пов’язана з трудовим стажем співробітника, але, на відміну від надбавки за стаж роботи, не фіксується як щомісячний оклад, виплачуються кожні 5 років, починаючи з 20-річного стажу і отримується працівником кожні наступні 5 років, поки не буде досягнуто 45-річного стажу. «Ювілейна надбавка» встановлюється у таких розмірах: після 20 років роботи – 75 % від місячної оплати праці; після 25 років – 100 % від місячної оплати праці; після 30 років – 150 % від місячної оплати праці; після 35 років – 200 % від місячної оплати праці; після 40 років – 300 % від місячної оплати праці; після 45 років – 400 % від місячної оплати праці.

Додаткова річна нагорода, що встановлюється відповідно до Закону «Про додатковий річний оклад для працівників бюджетної сфери» від 12.01.1997 [3]. Право на отримання додаткової річної винагороди «тринадцятої зарплати» має працівник, який працював повний календарний рік не змінюючи роботодавця. Додаткова річна винагорода становить 8,5 % від суми, розрахованої на основі заробітної плати (яка враховує інші виплати) працівників протягом календарного року. Для працівника, який не працював з роботодавцем протягом календарного року, розмір річної винагороди становить частку відпрацьованому часу, за умови, що термін становить не менше шести місяців

Як бачимо із зазначеного вище, наявність у структурі оплати праці

державних службовців стимулюючих виплат, безпосередньо пов’язаних з їх

28

діяльністю, має високе заохочувальне значення, і чим більшою є гарантована

частка стимулюючих виплат, тим більшою мірою робота державного

службовця спрямована на виконання поставлених цілей і завдань.

З метою реалізації можливості реалізації вдосконалення вітчизняної

системи стимулювання державних службовців пропонується розроблення

законопроекту, яким визначаються положення щодо стажу державної

служби, який дає право на встановлення державному службовцю надбавки за

ювілейний період перебування на державній службі, що встановлюється у

відповідних розмірах мінімальної заробітної плати залежно від стажу

державної служби та виплачується одноразово після досягнення:

5 років – 5 розмірів мінімальної заробітної плати;








45 років – 45 розмірів мінімальної заробітної плати.

Отже, закріплення на законодавчому рівні норми щодо встановлення

надбавки державним службовцям до заробітної плати залежно від набуття

ювілейного стажу служби з урахуванням міжнародного передового досвіду

дозволить стимулювати працівників державних органів до багаторічної

безперервної праці та зниження відпливу фахівців з державної служби.


1. Коритцев Г. І. Сучасна система заохочень та їх види // Митна справа.

2012. № 4 (82). С. 181–187.

2. Тищенко Е. Н. Состав и соотношение стимулирующих элементов оплаты

труда государственных служащих в Российской Федерации зарубежных

странах // Вопросы государственного и муниципального управления. 2012.

№ 4. С. 160–168. 3. Про додатковий річний оклад для працівників бюджетної сфери: Закон

Республіки Польща від 12.01.1997. URL: http://www.przepisy.gofin.pl

https://www.google.com.ua/url?sa=t&rct=j&q=&esrc=s&source=web&cd=2&ved=0CCQQFjABahUKEwj986TS28vHAhVK_3IKHc3-AUo&url=http%3A%2F%2Fhelsinki.org.ua%2Findex.php%3Fid%3D1415029161&ei=pUvgVb2NK8r-ywPN_YfQBA&usg=AFQjCNF_h4s9mH-vt84dKiReLKl4q7ZDOQ

29

Горобей Л. А.,

начальник відділу

Департаменту фінансування, бухгалтерського обліку та звітності,

Державна фіскальна служба України;

Шавло І. А.,



НАПРЯМИ РЕФОРМУВАННЯ СИСТЕМИ ОПЛАТИ ПРАЦІ

ПРАЦІВНИКІВ ОРГАНІВ ДОХОДІВ І ЗБОРІВ

Діяльність держави, функціонування її управлінського апарату має

супроводжуватися відповідним процесом реформування основних державних

інститутів, політичної, правової та економічної систем, розвитком та

удосконаленням державної служби.

Побудова ефективної системи державної служби, яка б ґрунтувалася на

праці висококваліфікованої команди професіоналів, багато в чому залежить

від досконалості системи мотивації трудової діяльності працівників. При

цьому саме матеріальне стимулювання посідає одне з основних місць у

багатогранній системі мотивації, а необхідність у забезпеченні матеріальних

потреб представників держави, зокрема й завдяки збільшенню розміру

заробітної плати, виходить на перший план.

Потрібно зазначити, що останнім часом реформуванню та

вдосконаленню системи оплати праці працівників державних органів на

ринкових засадах приділяється певна увага. Зміни в чинному законодавстві

закріпили заходи економічного, матеріального впливу, організаційного та

правового характеру, спрямовані на задоволення матеріальних та соціальних

потреб державних службовців.

Так, з 1 травня 2016 року набув чинності в дію Закон України «Про

державну службу» від 10.12.2015 № 889 [1], який є значним кроком у процесі

вдосконалення інституту державної служби, зокрема аспекту оплати праці

державних службовців. Відповідно до норм Закону Кабінет Міністрів

України прийняв ряд постанов (від 06.04.2016 № 289, 292, від 20.06.2016

№ 306), якими затверджено:

Положення про застосування стимулюючих виплат державним

службовцям [2];

схему посадових окладів на посадах державної служби за групами

оплати праці з урахуванням юрисдикції державних органів [3];

розмір надбавок до посадових окладів за ранги державних

службовців [3];

перелік посад державної служби, що прирівнюються до відповідних

груп оплати праці [3];

співвідношення між рангами державних службовців і військовими

званнями, дипломатичними рангами та іншими спеціальними званнями [4].

30

Крім того, також установлено з 1 травня 2016 року мінімальний розмір

найнижчого посадового окладу державного службовця найнижчої групи в

розмірі 1 723 гривень.

Виокремлені нормативно-правові акти підтверджують нашу тезу щодо

зміни організаційно-правових засад забезпечення конкурентної заробітної

плати державним службовцям на ринку праці.

Так, статтею 50 Закону України «Про державну службу» передбачено,

що держава забезпечує достатній рівень оплати праці державних службовців

для професійного виконання посадових обов’язків, заохочує їх до

результативної, ефективної, доброчесної та ініціативної роботи [1].

Законом визначено 9 груп оплати праці та схему посадових окладів

державних службовців з урахуванням юрисдикції державних органів. При

цьому мінімальний розмір посадового окладу державного службовця 9-ї

групи у державних органах, юрисдикція яких поширюється на територію

одного або кількох районів, міст обласного значення, становить не менше

двох розмірів мінімальної заробітної плати, а мінімальний розмір посадового

окладу групи 1-ї у державних органах, юрисдикція яких поширюється на всю

територію України, становить не більше семи мінімальних розмірів

найнижчого посадового окладу державного службовця найнижчої групи.

Зміни також торкнулися надбавок, доплат та премій. Так, надбавка за

вислугу років на державній службі встановлюватиметься залежно від стажу

державної служби на рівні 3 відсотків посадового окладу та не

перевищуватиме 50 відсотків посадового окладу. Особливістю Закону є те,

що відповідно до нього право на отримання цієї надбавки наступає після

завершення першого року перебування на державній службі, що дозволить

зменшити плинність кадрів та укомплектувати державні органи

компетентними і досвідченими кадрами.

Щодо надбавки за ранги державних службовців, то її розмір залежить

від присвоєного рангу державному службовцю. Мінімальний розмір для

службовців 9-го рангу становить 200 грн, максимальний для службовців 1-го

рангу – 1 000 грн.

Отже, посадові оклади, надбавки за вислугу та ранг за новими

нормативними актами істотно збільшені, що створює позитивні умови для

побудови в Україні професійної та ефективної державної служби.

Ураховуючи такі позитивні зміни у процесі вдосконалення інституту

державної служби, зокрема аспекту оплати праці державних службовців,

необхідно було б звернути увагу на реформування системи оплати праці

працівників органів доходів і зборів. Адже реформування органів доходів і

зборів України є однією зі складових глобального перетворення інституту

держави в особі її уповноважених органів, а на сьогодні рівень фактичної

заробітної плати в цих органах не відповідає вартості основних соціальних

потреб працівників служби.

Відповідно до нормативних актів забезпечення якісного виконання

посадовими особами в органах доходів і зборів своїх обов’язків та реалізації

наданих прав передбачає надання гарантій, що визначають соціально-правові

31

засади їх статусу. Так, згідно з п. 342.4 ст. 342 Податкового кодексу України

посадові особи контролюючих органів (органів доходів і зборів) є

державними службовцями, яким відповідно ст. 343 присвоюються спеціальні

звання, а Постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2016 № 306

затверджено співвідношення між рангами державних службовців і

спеціальними званнями працівників посадових осіб органів доходів і зборів

та осіб начальницького та рядового складу податкової міліції [5; 4]. Ці та

інші нормативні акти дозволяють вирішувати питання подальшого

реформування системи оплати праці працівників органів доходів і зборів з

урахуванням специфіки наданих повноважень та особливих умов служби. На

сьогодні саме ці питання є одними з найбільш помітних у службі та

потребують принципового вирішення.

У цьому аспекті корисно було б осмислити досвід зарубіжних країн,

урахувати інформацію про системи оплати праці в цих країнах та

використати можливості реалізації найкращих окремих принципів у системі

оплати праці працівників органів доходів і зборів.

На нашу думку, для вирішення питання реформування системи оплати

праці працівників органів доходів і зборів, необхідно врахувати Постанову

Кабінету Міністрів України від 23.08.2016 № 521 «Про визнання такими, що

втратили чинність, деяких актів Кабінету Міністрів України» [6] та

розробити ряд проектів нормативно-правових актів, якими упорядкувати

структуру та умови оплати праці, та впровадити механізм підвищення

заробітної плати працівникам служби до відповідного рівня. Адже згідно із

зазначеною вище постановою ряд постанов, що втратили чинність,

стосувалися матеріального забезпечення, надбавок до посадових окладів

працівників органів доходів і зборів.

При цьому потрібно принципово підійти до вирішення питання

підвищення рівня матеріального забезпечення керівним працівникам і

спеціалістам органів доходів і зборів, які відповідно до організаційно-

розпорядчих функцій займаються розробленням проектів нормативно-

правових актів, проводять експертизу проектів таких актів, забезпечують

адміністрування податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску, протидію

контрабанді та порушенню митних правил. Важливо передбачити, що

структура заробітної плати посадових осіб органів доходів і зборів

складається із посадового окладу, надбавки за вислугу років, надбавки за

спеціальне звання, інших надбавок, доплат, премій тощо, встановлених

чинним законодавством.

На сьогодні терміново потребує упорядкування розмір посадового

окладу, надбавки за вислугу років, надбавки за спеціальне звання працівників

органів доходів і зборів. Для цього необхідно прирівняти посади працівників

органів доходів і зборів до посад державних службовців відповідної групи

оплати праці відповідно до нормативних актів, які набрали чинності

одночасно із Законом України від 10.12.2015 № 889 «Про державну службу».

Поряд з цим особливу увагу потрібно приділити впровадженню для

32

працівників служби додаткових виплат стимулюючого характеру, доплат,

таких як:

надбавка за інтенсивність праці;

надбавка за виконання особливо важливої роботи;

надбавка за роботу в умовах режимних обмежень;

надбавка за ювілейний період перебування на державній службі;

виплати за додаткове навантаження у зв’язку з виконанням

обов’язків тимчасово відсутньої посадової особи або у зв’язку з виконанням

обов’язків за вакантною посадою.

Застосування стимулюючих виплат посадовим особам органів доходів і

зборів забезпечить посилення їх мотивації до високопрофесійної,

результативної та якісної роботи. На нашу думку, ці надбавки повинні

встановлюватися залежно від конкретних завдань, що стоять перед

відповідним органом доходів і зборів або його структурним підрозділом, у

разі сумлінного та якісного виконання посадовою особою своїх обов’язків,

професіоналізму, компетентності, ініціативності та призводять до збільшення

напруженості праці. У разі несвоєчасного виконання завдань, погіршення

якості роботи і порушення трудової дисципліни надбавки скасовуються або

їх розмір зменшується.

Щодо надбавки за ювілейний період перебування на державній службі,

то вона повинна встановлюватися у відповідних розмірах мінімальної

заробітної плати залежно від стажу державної служби та виплачуватися

одноразово після досягнення: 5, 10, 15, 20, 25, 30 і більше років служби.

Наступний крок – це приведення у відповідність до чинних

нормативних актів преміювання посадових осіб органів доходів і зборів.

Тому в Положенні про преміювання передбачити, що преміювання

посадових осіб органів доходів і зборів буде проводитися з огляду на їх

особистий внесок у загальні результати роботи відповідного органу у

вигляді:

а) премії за результатами щорічного оцінювання службової діяльності

роботи за рік;

б) місячної або квартальної премії.

Таким чином, при реформуванні системи оплати праці працівників

органів доходів і зборів в обов’язковому порядку повинні бути враховані такі

основні аспекти:

1) загальнодержавні тенденції рівня соціальних стандартів;

2) особливі умови служби працівників, що пов’язані з реалізацією

наданих повноважень в фіскальній сфері з метою забезпечення виконання

основних завдань та функцій ДФС та займаються розробленням проектів

нормативно-правових актів, проводять експертизу проектів таких актів,

забезпечують адміністрування податків, зборів, митних платежів, єдиного

внеску, протидію контрабанді та порушенню митних правил;

3) категорії посад та види структурних підрозділів у загальній системі

органів доходів і зборів.

33

Реалізація таких комплексних заходів дозволить вдосконалити та

структурувати систему оплати праці працівників органів доходів і зборів,

підвищити престиж служби та мотивацію у процесі організації праці

структурних підрозділів, усунути проблеми, що спонукають окремих

працівників використовувати надані повноваження для скоєння корупційних

правопорушень.


1. Про державну службу: Закон України від 10.12.2015 № 889-VIII //

Відомості Верховної Ради України. 2016. № 4. Ст. 43. URL:

zakon.rada.gov.ua/laws/show/889-19 (дата звернення: 12.10.2016).

2. Про затвердження Положення про застосування стимулюючих виплат

державним службовцям: Постанова Кабінету Міністрів України від

06.04.2016 № 289. URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/289-2016-

%D0%BF (дата звернення: 12.10.2016).

3. Деякі питання оплати праці державних службовців у 2016 році:

Постанова Кабінету Міністрів України від 06.04.2016 № 292 // URL:

http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/292-2016-%D0%BF (дата звернення:

12.10.2016).

4. Питання присвоєння рангів державних службовців та співвідношення

між рангами державних службовців і рангами посадових осіб місцевого

самоврядування, військовими званнями, дипломатичними рангами та іншими

спеціальними званнями: Постанова Кабінету Міністрів України від

20.04.2016 № 292 // Урядовий портал. Єдиний веб-портал органів виконавчої

влади України. URL: http://www.kmu.gov.ua/control/uk/

cardnpd?docid=248994842 (дата звернення: 12.10.2016).

5. Податковий кодекс України: Закон від 02.12.2010 № 2755-VI //

Відомості Верховної Ради України. 2011. № 13–17. Ст.112. URL:

http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/2755-17 (дата звернення: 12.10.2016).

6. Про визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Кабінету

Міністрів України: Постанова Кабінету Міністрів України від 23.08.2016

№ 521 // Урядовий портал. Єдиний веб-портал органів виконавчої влади

України. URL: http://www.kmu.gov.ua/control/uk/cardnpd?docid=249262320

(дата звернення: 12.10.2016).

34

Лисецька Н. М.,

к.е.н.,

старший науковий співробітник


ОСОБЛИВОСТІ МАТЕРІАЛЬНО-ПОБУТОВОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ

ПРАЦІВНИКІВ ДЕРЖАВНИХ ОРГАНІВ В УКРАЇНІ

На сучасному етапі державна служба повинна виконувати

демократичну та етичну роль та працювати на користь суспільству та закону,

надавати соціально-правову підтримку населенню та реалізовувати ці

функції на постійній основі. Оплата праці та матеріально-побутове

забезпечення державних службовців повинне гарантувати якісні умови для

незалежного виконання службових обов’язків, сприяти укомплектуванню

апарату державних органів компетентними і досвідченими кадрами,

стимулювати їх сумлінну та ініціативну працю.

Проблема забезпечення належних матеріально-побутових умов для

державних службовців в Україні, особливо це стосується житла, потребує

негайного вирішення як на рівні відомств, так і на державному рівні. Ще

нещодавно Постановою Кабінетів Міністрів України від 18.07.2012 № 681

було затверджено Порядок надання державним службовцям службового

житла та Порядок надання державним службовцям у зв’язку з тимчасовим

переведенням на іншу посаду державної служби до іншого населеного

пункту службового житла або компенсації витрат на проживання та інших

витрат, але, на жаль, ця Постанова втратила чинність у серпні 2016 року.

Проаналізувавши законодавче поле в цьому аспекті, можна знайти деякі

шляхи часткового вирішення даного питання, але основну плату за житло

буде сплачувати сам держслужбовець, які б закони при цьому не були

чинними. У законах і положеннях прописані гарантії щодо забезпечення

державних службовців житлом, але в реальності вони не виконуються і не

фінансуються. Зокрема, на сьогодні чинна Постанова від 18.02.2004 № 182

«Про затвердження Порядку надання державним службовцям, які відповідно

до законодавства потребують поліпшення житлових умов, безвідсоткового

кредиту для житлового будівництва або придбання квартир чи

індивідуальних житлових будинків». У ній зазначено, що для одержання

права на кредит держслужбовець зобов’язаний підтвердити перебування на

квартирному обліку, а також зробити перший внесок у розмірі не менше 10 %

вартості об’єкта кредитування. Термін кредиту не повинен перевищувати 20

років. Уповноваженим банком, що повинен здійснювати кредитування, є

«Державний ощадний банк України». Але, на жаль, ця Постанова, як і багато

інших, використовується чи використовувалися у свій час для певних

категорії чиновників. Сьогодні «Ощадбанк» держслужбовцям

безвідсоткового кредиту не надає.

Загалом у нашій країні проблема забезпечення житлом державних

службовців, населення, зокрема молоді, є надто складною. Протягом

35

багатьох років ухвалюється безліч нормативно-правових актів, різноманітних

програм забезпечення житлом, які не працюють через брак фінансування.

Наприклад, на сучасному етапі найбільш дієвою є програма

«Державний фонд сприяння молодіжному житловому будівництву», яка

реалізується завдяки різноманітним механізмами державної підтримки

громадян у їх прагненні здобути власне житло. Спочатку цю програму

фінансувала держава, а у 2009 році було запроваджено нову форму

кредитування за рахунок коштів статутного капіталу фонду. Кредит

надається та обслуговується фондом без участі комерційних банків.

Надається молодій сім’ї віком до 35 років включно терміном на 30 років.

Відсоткова ставка становить 3 % річних. На будь-якому етапі дії кредитного

договору, при народженні дитини, встановлюються пільги [1].

Це одна з потужних програм, яка фінансується державою, проте

нестабільно. Деякий час фінансування цього фонду було призупинено, але у

2015 році відновилося, статутний капітал «Фонду сприяння молодіжному

житловому будівництву» збільшився на 38 млн грн, у 2016 році Кабінет

Міністрів України збільшив статутний капітал ще на 24 млн грн [2]. На

сучасному етапі до цього фонду приєднуються інші громадські організації,

які мають на меті стимулювати уряд до забезпечення соціальним житлом

різних верств населення та активно фінансувати відповідні проекти.

Наприклад, на початку жовтня 2016 року відбулося підписання

Меморандуму про співробітництво між Фондом «Держмолодьжитло» та

рядом громадських організацій, що об’єднують учасників антитерористичної

операції та переселенців.

Цей фонд супроводжує та частково фінансує інші соціальні програми

забезпечення житлом: часткова компенсація іпотечних кредитів,

здешевлення вартості іпотечних кредитів та інші, такі як «Доступне житло».

Цю програму мали намір активно впроваджувати вже декілька разів.

Ще в Законі України від 25.12.2008 «Про запобігання впливу

фінансової кризи на розвиток будівельної галузі та житлового будівництва»,

статті 4, передбачено державну підтримку будівництва доступного житла для

всіх громадян, які потребують житло чи поліпшення житлових умов,

відповідно до законодавства. Реалізація даної програми передбачала надання

одноразової безповоротної фінансової підтримки у розмірі 30 відсотків

вартості нормативної площі доступного житла за рахунок державних коштів.

Надання даної підтримки здійснюється виключно за умови участі громадян у

будівництві житла власними коштами у розмірі не менше 70 % від вартості

такого будівництва. При цьому нормативна площа, з розрахунку якої

надається державна підтримка, становить 21 кв. м загальної площі житла на

одну особу та додатково 10,5 кв. м на сім’ю [3]. Вікових обмежень дана

програма не містить.

Нещодавно вперше за 15 років дії державних програм доступного

житла в уряді визнали, що жодна з них так і не змогла скоротити чергу на

отримання квартир. Щороку осіб у черзі збільшується. Доступне житло стало

лише словами на папері через брак бюджетних коштів, масове банкрутство

36

банків, що брали участь у державних програмах, і низьку платоспроможність

претендентів на іпотеку.

Тому у цих умовах і народилася ідея кардинально змінити принцип

надання доступного житла: замість того, щоб фінансувати купівлю квартири,

держава надає її в оренду на деякий час з правом викупу. Ця програма ще

була затверджена в Законі «Про запобігання впливу фінансової кризи на

розвиток будівельної галузі та житлового будівництва» 2008 року, статті 5,

який нині чинний. Орендар може набувати житло на умовах довгострокової

(на той час до 30 років, а сьогодні це 15 років) оренди з викупом та правом

дострокового погашення орендної плати. Ця програма своїм змістом, схожа

на закордонні аналоги, а за правилами та умовами – на трипроцентну іпотеку.

Це така програма лізингу квартир, яка діє в багатьох країнах світу. Ви берете

квартиру і платите оренду з незначною націнкою. А коли ви викупили житло,

то стаєте його власником. Вона існує в Польщі, Австрії, Данії, Німеччині,

навіть на Філіппінах. І треба відзначити, що її ефективність досить висока.

Практично всі умови в цій програмі запозичені з «тривідсоткової

іпотеки». Зокрема, встановлено обмеження площі: 40 кв. м – сім’ям з одного-

двох чоловік, 58 кв. м – сім’ям з однією дитиною і 76 кв. м – з двома і більше

дітьми. Цей проект в Україні відновив свою роботу в березні 2015 року.

Дочірня компанія Китайської державної міжнародної інвестиційної

корпорації «CITIC Limited» є інвестором цього проекту. Такі інвестиції в

українську програму повинні передбачатися на строк до 15 років з правом

пролонгації під мінімальний відсоток. Попередньо будується доступне житло

спочатку в містах, де проблема з ним стоїть найгостріше – у Києві, Львові,

Харкові, Дніпропетровську та Одесі [4].

Однак у реалізації програми в Україні є й потенційні ризики, пов’язані

з платоспроможністю майбутніх орендарів і корупційною складовою, яка

неминуче виникне в разі неправильно обраного механізму цінової політики в

межах проекту, як це сталося в Білорусі та Казахстані, де ця програма вже діє

з 2010 року. Корупційна складова в цих країнах була закладена в самій основі

програми орендного житла. Також при цьому виникають незрозумілі

питання, наприклад, у якому вигляді будинок здаватимуть в експлуатацію.

Таке житло – це насамперед голі стіни, тому орендар повинен витратити ще

приблизно 30 % від вартості квартири на благоустрій. Потрібно також

зважити на те, як буде розраховуватися орендна ставка, імовірно, що розмір

орендної ставки буде зростати залежно від рівня інфляції.

Незважаючи на можливі проблеми реалізації в Україні програми

орендного житла, зробити це реально, головне знайти ефективні механізми

взаємодії всіх учасників проекту. Держава повинна опосередковано брати

участь у цьому, знайти надійних партнерів: банк, підрядників, керуючі

компанії, та налагодити ефективний механізм співпраці.

Як ми зазначали, для держслужбовців на сьогодні, це один із реальних

способів отримати житло. Але насамперед у цьому повинні бути зацікавлені

відомства, у яких працюють держслужбовці. Державні структури мають

займати активну громадську позицію з цього питання. По-перше, державні

37

відомства повинні за допомогою міжнародних донорів та організацій, які

функціонують у сфері підтримки вдосконалення та впровадження

ефективних інституційних реформ самоврядування, та держслужби віднайти

фінансові шляхи для створення умов забезпечення своїх працівників

доступним житлом, зокрема «Оренда з правом викупу», чи частково

фінансувати програми доступного житла. Сьогодні на ринку нерухомості в

Україні безліч пропозицій, якими варто скористатися, зокрема придбання або

спорудження малогабаритних квартир, цінова політика яких може виявитися

в межах реального для рядового держслужбовця.

Державні відомства або співробітники можуть бути організатором

створення громадської організації щодо забезпечення житлом

держслужбовців та укладати меморандуми про співпрацю з програмами, які

повинна фінансувати держава, і таким чином віднаходити фінансові ресурси

на кредити для своїх співробітників.


1. Державний фонд сприяння молодіжному житловому будівництву. URL:

http://www.molod-kredit.gov.ua/cms/pro-fond.html

2. Молодіжне кредитування вже 2 роки не фінансується державою URL:

http://www.molod-kredit.gov.ua/news/npart/molodijne-kredituvannya-vje-2-roki-

ne-finansuetsya-derjavoyu.html.

3. URL: http://kyiv.molod-kredit.gov.ua/node/38

4. Експерт: «Оренда з правом викупу» – ідея настільки гарна, що виглядає

нереально. URL: http://ibud.ua/ua/novost/ekspert-arenda-s-pravom-vykupa-ideya-

nastolko-khorosha-chto-vyglyadit-nerealno-13629

http://www.molod-kredit.gov.ua/cms/pro-fond.html

http://www.molod-kredit.gov.ua/news/npart/molodijne-kredituvannya-vje-2-roki-ne-finansuetsya-derjavoyu.html

http://www.molod-kredit.gov.ua/news/npart/molodijne-kredituvannya-vje-2-roki-ne-finansuetsya-derjavoyu.html

http://ibud.ua/ua/novost/ekspert-arenda-s-pravom-vykupa-ideya-nastolko-khorosha-chto-vyglyadit-nerealno-13629

http://ibud.ua/ua/novost/ekspert-arenda-s-pravom-vykupa-ideya-nastolko-khorosha-chto-vyglyadit-nerealno-13629

38

Обривкіна О. М.,

к.пед.н., доцент,

доцент кафедри цивільного права та процесу,

ННІ права Університету ДФС України

ОКРЕМІ АСПЕКТИ СОЦІАЛЬНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ДЕРЖАВНИХ

СЛУЖБОВЦІВ

Державна служба є ключовим елементом державного управління, від

ефективного функціонування якого залежить послідовний і сталий розвиток

держави. Саме державна служба є важливою сполучною ланкою між

державою в особі державних органів та громадянином при реалізації своїх

конституційних прав, свобод та законних інтересів. До набуття чинності

новим Законом України «Про державну службу» стабільність та

престижність державної служби не забезпечувалася, не було суворого

дотримання вимог щодо політичної нейтральності державних службовців,

недопущення незаконного впливу на них при виконанні службових

обов’язків.

Державна служба забезпечує виконання місії сучасної держави –

служби суспільству. Політика, законотворчість, правоохоронна та інші

головні компоненти держави – усе це інструменти служби держави

суспільству. Державна служба об’єднує їх. Тільки таке системне розуміння

державної служби дає можливість зрозуміти всю глибину цього інституту

державного управління [1, с. 35].

Основне завдання, яке стоїть перед Законом України «Про державну

службу» (далі – Закон), спрямоване на визначення основ державної служби,

порядку вступу на державну службу, її проходження та припинення,

правового статусу державних службовців, засад їх соціального і правового

захисту. Новий Закон містить ряд принципових новел, головними серед яких

є такі: поділ посад державної служби на групи А, Б, В та підгрупи; вимоги до

політичної нейтральності та лояльності державного службовця; вимоги до

рівня професійної компетентності особи, яка претендує на зайняття посади

державної служби; новели щодо професійного навчання державного

службовця, оплати його праці, преміювання та заохочення, а також

дисциплінарної та матеріальної відповідальності. Крім того, пропонується

вилучити зі сфери дії Закону значне коло осіб (зокрема, Президента України,

членів Кабінету Міністрів України, перших заступників та заступників

міністрів, народних депутатів України та їх помічників-консультантів,

працівників прокуратури, яким присвоюються класні чини, суддів тощо).

Одним із принципових нововведень Закону, який викликав найбільше

суперечок, є норма законопроекту, відповідно до якої державний службовець

може бути звільнений за ініціативою суб’єкта призначення у разі нез’явлення

на службі протягом більш як 120 календарних днів поспіль або більш як 150

календарних днів протягом року внаслідок тимчасової непрацездатності (без

урахування часу відпустки у зв’язку з вагітністю та пологами), якщо законом

39

не встановлено більш тривалий строк збереження місця роботи (посади) у

разі певного захворювання [3, ст. 87].

Насамперед потрібно звернути увагу на те, що за змістом ця норма

суперечить чинному законодавству України, зокрема статті 40 Кодексу

законів про працю України, яка передбачає розірвання трудового договору з

ініціативи власника або уповноваженого органу у разі нез’явлення на роботу

протягом більш як чотирьох місяців підряд унаслідок тимчасової

непрацездатності, не рахуючи відпустки з вагітності і пологів, якщо

законодавством не встановлений більш тривалий строк збереження місця

роботи (посади) при певному захворюванні [5, ст. 40].

Запропонований у Законі підхід до зменшення строку, який дозволяє

робітнику бути відсутнім на роботі внаслідок тимчасової непрацездатності,

не узгоджується з конституційними приписами, згідно з якими при прийнятті

нових законів або внесенні змін до чинних законів не допускається звуження

змісту та обсягу наявних прав і свобод [3, ст. 22].

Крім того, запропоноване положення законопроекту щодо звільнення

через тривалу хворобу насамперед стане каральним засобом для державних

службовців, які мають на утриманні малолітніх дітей (дітей до 14 років), що

хворіють, і через це відповідно до статей 35, 37 Закону України «Про

загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою

втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням» мають

право на допомогу у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю по догляду за

хворою дитиною віком до 14 років, якщо вона потребує стаціонарного

лікування [2, с. 115].

Негативні наслідки відокремлення положень Закону України «Про

державну службу» від законодавства про працю проявляються і у структурі

проекту. Зокрема, це виявляється в тому, що до розділу VІ «Оплата праці,

заохочення і соціальні гарантії» включаються 5 статей (причому питання

заохочення юридично більш конкретно розглядати не у межах оплати праці,

а як один із засобів забезпечення дотримання службової дисципліни), а до

розділу VІІ «Робочий час і час відпочинку державного службовця.

Відпустки» – 4 статті.

Хоча, на перший погляд Закон є досить повним та продуманим,

спрямованим на зростання престижу державної служби та залучення до

роботи молодих спеціалістів, у частині важливих питань проходження

державної служби залишилися неврегульованими або недостатньо

врегульованими деякі аспекти, а саме: відсутність належної систематизації

соціального забезпечення державних службовців; велика кількість

нормативних актів, які поряд із регулюванням інших відносин, що

виникають під час проходження державної служби, регламентують питання

соціального захисту державних службовців та членів їхніх сімей.


1. Іншин М. І. Правове регулювання службово-трудових відносин в Україні.

Харків: Вид-во НУВС, 2004. 337 с.

40

2. Битяк Ю. П. Державна служба в Україні: організаційно-правові засади:

монографія. Харків: Право, 2005. 304 с.

3. Конституція України від 28.06.1996 № 254к/96-ВР / Верховна Рада

України.

4. Про державну службу: Закон України від 10.12.2015 № 889-VIII //


5. Кодекс законів про працю України від 10.12.1971 № 322-VIII / Верховна

Рада УРСР // Відомості Верховної Ради України. 1971. Додаток до № 50.

Ст. 40.

41

Субіна Т. В.,

к.ю.н.,

доцент кафедри фінансового права,


АНАЛІЗ СОЦІАЛЬНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ДЕРЖАВНИХ

СЛУЖБОВЦІВ У НІМЕЧЧИНІ

Одним із основних завдань, що стоять як перед працівниками

державної фіскальної служби України, так і державними службовцями в

Німеччині, є здійснення контролю за надходженнями коштів до бюджетів

держави, що становить основу політики держави.

У Німеччині такого спеціального фіскального органу, як в Україні, не

існує. Функції податкової служби виконують федеральне і земельні

відомства щодо фінансів, які відповідно підпорядковані федеральному й

земельному міністерствам фінансів. Ця досить своєрідна організаційна

структура відображає федеративний устрій держави і неабиякий рівень

автономності 16 федеральних земель. Адмініструванням податку на додану

вартість, фіскальними монополіями, митом і фінансовими

взаємовідносинами з бюджетом Європейського Союзу займаються

федеральні фінансові органи, решту податків адмініструють земельні

фінансові органи.

У кожній федеральній землі, крім того, є так звана Верховна фінансова

дирекція (в іншому перекладі: Головне фінансове управління),

підпорядкована одночасно і федеральному, і земельному міністерствам

фінансів. Верховній фінансовій дирекції безпосередньо підпорядковані

податкові інспекції і митні органи. Верховна фінансова дирекція за своїм

змістом є посередницьким органом.

Дана структура фінансових органів передбачає необхідність в обміні

інформацією між різними фіскальними органами, а також іншими

державними інстанціями. При цьому підпорядкованість податкової поліції,

податкових і митних органів міністерству фінансів забезпечує координацію

їх діяльності, сприяє їх співробітництву та тісній взаємодії [1].

У демократичних країнах щодо умов соціальної, правової держави

функціонування державної служби за своїм характером є процесом служіння

Батьківщині, народу, тій політичній системі, що створена в державі. Важливо

лише те, щоб політична система в державі мала дійсно народний характер,

жила інтересами і потребами народу. Адже держава сильна тоді, коли вона

виражає інтереси народу, координує діяльність державного апарату з

інститутами громадського суспільства [2].

Державні службовці за своєю професійною діяльністю здійснюють

функції і завдання держави, тобто перебувають на державній службі, яка, у

свою чергу, розглядається як державний апарат. Саме на державних

службовців покладено важливу роль щодо регулювання економічними

процесами держави, відповідно такі працівники потребують належної

заробітної плати.

42

У деяких зарубіжних країнах заробітна плата у державних службовців є

вищою від інших працівників, це пояснюється тим, що на них покладені

державні функції.

Аналізуючи таку розвинену країну, як Німеччина, можна зазначити, що

до державних службовців у Німеччині належить такі особи: чиновники

державного апарату, судді, а також викладачі вищих навчальних закладів,

учителі, лікарі, працівники пошти, залізниці, державних банків та ін.

Законодавство даної країни класифікує державних службовців на дві великі

групи: чиновників і осіб найманої праці (службовців і робітників). Державні

чиновники як еліта державної служби зобов’язані дотримуватися

традиційних правил професійної бюрократії. Умови проходження служби

чиновників у Німеччині суттєво відрізняються від умов трудової діяльності

найманих працівників: для перших вони визначаються призначенням; для

службовців і робітників – базуються на договорі приватного права; права і

обов’язки чиновників регулюються законом про державну службу [3].

У Німеччині значним чинником при забезпеченні оплати праці слугує

існування 4 рангів посад державної служби:

1) ранг простої служби, до вимог належить успішне завершення

основної школи (8-го або 9-го класів);

2) ранг простий підвищеної служби, до вимог відносять успішне

завершення середньої школи (10 класів);

3) ранг підвищеної служби, до вимог відносять диплом про середню

спеціальну освіту (технікум);

4) ранг вищої служби до вимог належить університетський диплом.

Усередині рангів існують дві групи категорій – група категорій «А»

(посади простий, простий підвищеної і підвищеної служб) і група категорій

«В» (посади підвищеної і вищої служб), які містять кілька категорій. Так,

група «А» складається з 16 категорій, група «В» – з 11 категорій.

Принциповою відмінністю цих груп є те, що у групі категорій «А»

існує вплив вислуги років на державній службі на посадовий оклад. У групі

категорій «В» встановлюються фіксовані, відносно високі, оклади.

Безперечно, найважливішим елементом заробітної плати є «основний

оклад» який становить 85 % сукупного доходу чиновника. До даної суми

виплачується «місцева надбавка». Її розмір залежить від сімейного стану

чиновника. Одружені отримують більше від неодружених. Також

збільшується розмір надбавки від кількості дітей у сім’ї. Ця надбавка

встановлюється не у відсотках, а в абсолютних грошових розмірах (тобто для

всіх посад усередині одного рангу він однаковий). Для кожного з чотирьох

рангів встановлюється своя величина цієї надбавки.

Найважливішою надбавкою є «міністерська надбавка». Вона

виплачується всім чиновникам, які працюють у міністерствах і адміністрації

Федерального Президента.

Щорічно чиновникам виплачуються новорічні премії в розмірі місячної

заробітної плати (у грудні).

43

При виході у відпустку (зазвичай влітку) виплачуються відпускні в

розмірі, що залежить від сімейного стану чиновника. Чиновникам щорічно

надається оплачувана відпустка тривалістю 6 тижнів. Тим чиновникам, які

працюють регулярно більш ніж 5 днів на тиждень (у свята, вихідні, вночі), до

відпустки можуть додавати ще до 8 днів відпочинку з виплатою заробітної

плати.

Також існує надбавка для заощаджень (13 марок на місяць кожному

чиновнику).

При користуванні медичним обслуговуванням цивільним чиновникам

виплачується до 50 % витрат. Решта 50 % чиновник оплачує сам або повинен

бути застрахований. Військові чиновники (поліція, армія) та члени їх сімей

обслуговуються безкоштовно в державних клініках.

На державній службі в Німеччині немає будь-яких спеціальних

надбавок за військові чини і звання, за особливий вид служби (поліція,

військові) тощо. Такій категорії чиновників надаються інші пільги.

Наприклад, додаткова відпустка, право на більш ранній вихід на пенсію [4].

З викладеного вище можна зробити висновок про те, що соціальне

забезпечення державних службовців в Німеччині є досить потужним і

залежить від рівня освіти і статусу, тобто, до якої з категорій належить

посада або присвоєний чин.


1. Податкова система Німеччини/Асоціація платників податків України.

URL: http://appu.org.ua/main2/shkola_platnyka_podatkiv/vse_pro_podatki/

zarybizhnuy_dosvid/Germany.html.

2. Шакірова О. В. Правовий та соціальний захист працівників державної

податкової служби в Україні (організаційно-правові аспекти): автореф. дис.

на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук: спец. 12.00.07 «Теорія

управління; адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне

право». Ірпінь, 2004. 21 с.

3. Полушинський І. Публічна служба Німеччини: досвід для України. URL:

http://www.kbuapa.kharkov.ua/e-book/putp/2011-4/doc/2/01.pdf.

4. Оплата труда государственных служащих Германии. URL: http://www.e-

reading.club

44

Трубін І. О.,

к.ю.н.,

завідувач відділу,

Ковтунович Н. Л.,

науковий співробітник,


СОЦІАЛЬНИЙ ПАКЕТ ЯК СУЧАСНИЙ ІНСТРУМЕНТ

СОЦІАЛЬНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ДЕРЖАВНИХ СЛУЖБОВЦІВ

На шляху інтеграції України з ЄС одним із пріоритетних завдань

держави є забезпечення реалізації прав і свобод людини та громадянина,

визначених Конституцією України, наближення стандартів життя до

європейських.

Узявши на себе зобов’язання щодо перетворення на соціально

орієнтовану державу, Україна спрямувала зусилля на підвищення рівня

добробуту населення, приділяючи особливу увагу його вразливим групам.

Однією з таких соціальних груп є державна служба, де особливо гостро

постає проблема рівня оплати праці та соціального забезпечення і,

відповідно, її результативності.

Важливим елементом у системі трудових відносин, що сприяє їх

регулюванню і визначає ступінь розвиненості, збалансованості та

перспективності виступає соціальний пакет як інструмент мотивації праці

персоналу шляхом гарантування роботодавцем працівнику благ у вигляді

пільг, компенсацій, привілеїв і соціальних гарантій додатково до

законодавчих норм [1].

Як показує світова практика, запровадження «соціального пакета» для

держслужбовців не є загальноприйнятою нормою. За останні роки, а саме в у

2012 році, лише урядом Республіки Вірменія було запроваджено для даної

категорії працівників соціального пакета, основними складовими якого є

такі:

1) медичне страхування:

2) погашення платежів за іпотечними кредитами;

3) плата за навчання;

4) організація відпочинку на території Вірменії і НКР [2].

У межах соціального пакета на календарний рік для працівника, який

має статус державного службовця, виділяється за рахунок коштів державного

бюджету 132 000 драмів (6 915 грн) [2].

На час впровадження соціального пакета кількість держслужбовців у

Республіці Вірменія становила близько 120 000 осіб, але у 2015 році перелік

посад, які належать до категорії «державний службовець», було розширено

на 30 тисяч осіб шляхом внесення технічного персоналу, який працює в

державних органах.

Ураховуючи позитивний досвід Республіки Вірменія та специфіку

діяльності органів доходів і зборів в Україні, найбільш раціональними та

оптимальними моделями для формування «соціального пакета» є такі:

45

а) модель 1 – встановлення однакового набору соціальних виплат і

заохочень для всіх працівників (таблиця 1).

Таблиця 1

Основні складові соціального пакета за принципом встановлення

однакового набору соціальних виплат і заохочень для всіх працівників

№ з/п Складові соціального пакета 1. Відшкодування витрат на окремі платні медичні послуги

2. Відшкодування особистих витрат, пов’язаних із роботою (на мобільний зв’язок

або транспорт)

3. Відшкодування витрат на оплату послуг у сфері фізичної культури та спорту

4. Оплата навчання

5. Відпочинок на території України

6. Погашення платежів за іпотечними кредитами Джерело: розроблено автором

б) модель 2 – встановлення соціальних виплат і заохочень працівникам

за принципом «кафетерій» (таблиця 2).

Таблиця 2

Основні складові соціального пакета за принципом «кафетерій» Варіант № 1

Меню № 1 1) відшкодування витрат на окремі платні медичні послуги;

2) відшкодування особистих витрат, пов’язаних із роботою (на мобільний зв’язок

або транспорт);

3) відшкодування витрат на оплату послуг у сфері фізичної культури та спорту;

4) оплата навчання (у т. ч. дітей) Меню № 2 1) відшкодування витрат на окремі платні медичні послуги;




4) відпочинок на території України Меню № 3 1) відшкодування витрат на окремі платні медичні послуги;




4) погашення платежів за іпотечними кредитами

Варіант № 2

Меню № 1

1) відшкодування витрат на окремі платні медичні послуги;

2) відшкодування особистих витрат, пов’язаних із роботою на мобільний зв’язок

та транспорт);

3) оплата навчання (у т. ч. дітей) Меню № 2 1) відшкодування особистих витрат, пов’язаних із роботою (на мобільний зв’язок



3) відпочинок на території України Меню № 3 1) відшкодування витрат на окремі платні медичні послуги;


3) погашення платежів за іпотечними кредитами Джерело: розроблено автором.

Варто зазначити, що, за різними даними, більшість працівників

віддають перевагу самостійному вибору складових соціального пакета (80 %)

46

і лише 20 % віддають перевагу фіксованому соціальному пакету та не

бажають витрачати час на його формування [3; 4].

На нашу думку, формування соціального пакета за принципом

«кафетерію» є взаємовигідним для працівника та держави в особі органів

доходів і зборів. Це пояснюється тим, що в більшості випадків уже

сформований соціальний пакет може містити неактуальний, а в деяких

випадках взагалі непотрібний набір пільг і компенсацій для певної категорії

працівників.

Отже, для забезпечення ефективного використання та впровадження

такого інструменту мотивації персоналу, як соціальний пакет, для

працівників органів доходів і зборів в Україні потрібно зробити таке:

1) установити цілі запровадження нової системи мотивації та визначити

загальні принципи надання соціального пакета; 2) провести моніторинг

потреб працівників фіскальних органів; 3) розробити структуру системи

мотивації та компенсацій для визначення складових соціального пакета, їх

класифікації; 4) провести відповідні розрахунки щодо вартості соціального

пакета; 5) визначити можливі джерела фінансування; 6) підготувати проекти

нормативно-правових актів щодо впровадження соціального пакета як

складової системи соціального забезпечення співробітників фіскальних

органів.


1. Котова Н. І., Нікуліна А. В. Підходи до формування соціального пакета як

сучасного інструменту мотивації працівників // Вісник економічної науки

України. 2014. № 2. С. 52–57.

2. Порядок надання соціального пакету: рішення Уряду Республіки

Вірменія від 27.12.2012 № 1691. URL: http://anau.am/images/stories/

norutunner/soc_patet_Karg.pdf

3. Зелена М. І. Особливості впровадження соціального пакету на

підприємствах машинобудівної галузі за сучасних умов трансформації

ринкової економіки // Економіка промисловості та організація виробництва.

2014. № 6. С. 57–62.

4. Білецька Г. М., Шкуренко Н. Г. Соціальне житло : зарубіжний досвід та

реалії України // Податкові регулятори соціально-економічного розвитку

України: збірник матеріалів науково-практичного семінару, 21 квітня

2011 року. Ірпінь, 2011. С. 11−13.

47

Шинкарук В. С.,

студентка групи ПМФз-15-2

Університету ДФС України.

Науковий керівник: к.ю.н. Субіна Т. В.

СОЦІАЛЬНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ В ЗАРУБІЖНХ КРАЇНАХ

Соціальне забезпечення в зарубіжних країнах існує тривалий час і має

позитивні результати.

Одним із основних принципів соціального забезпечення в цих країнах є

надання соціального захисту окремим категоріям населення (державним

службовцям, військовим, дітям-сиротам тощо).

Характерною рисою соціального забезпечення у скандинавських

країнах є переважно бюджетне фінансування соціальних програм, що являє

собою базовий набір соціальних послуг для всіх громадян держав [1].

Розглядаючи систему соціального забезпечення у США, можна

зазначити, що вона є досить складною. Єдиної загальнонаціональної

централізованої системи соціального забезпечення в США не існує. Вона

може утворюватися з різних програм, регламентованих чи федеральним

законодавством, чи законодавством штату, або спільно федеральними

органами і органами влади штатів.

Державна система соціального забезпечення у США чітко

розподіляється на два напрями: соціальне страхування і соціальна допомога.

Вони різняться між собою за джерелами фінансування. Виплати з соціального

страхування проводяться зі страхових фондів, що утворюються за рахунок

податку на соціальне страхування, який стягується з працівників (частково із

підприємців). Державна допомога виплачується з бюджетних коштів:

федерального бюджету, бюджетів штатів або місцевих органів влади [2].

У Німеччині фінансування системи соціального захисту здійснюється з

внесків застрахованих осіб найманої праці та роботодавців, за рахунок

державного бюджету, а також за рахунок комбінації обох різновидів

фінансування. Гарантом виконання соціальних зобов’язань виступає

держава, перерозподіляючи частину коштів на покриття видатків у вигляді

державних дотацій.

Основним джерелом фінансування системи соціального захисту у

Франції слугують страхові внески працівників і роботодавців. Виняток

становить страхування від безробіття та сімейні виплати, частка державних

дотацій у яких істотно вища, ніж в інших галузях соціального забезпечення, а

також страхування від нещасних випадків, яке фінансується виключно за

рахунок коштів роботодавця.

Структура фінансування системи соціального захисту Великобританії

визначається поділом цієї системи на дві частини: національну охорону

здоров’я та національне соціальне страхування. Перша фінансується на 90% з

державного бюджету, а друга – за рахунок страхових внесків найманих

працівників і підприємців. Крім охорони здоров’я податкове фінансування

48

характерне для забезпечення від нещасних випадків на виробництві, а також

сімейних виплат [3].

Таким чином, соціальний захист є одним із пріоритетних напрямів

розвитку в зарубіжних країнах, що дозволяє забезпечити соціальний захист

(страхування) за рахунок фінансування державних, соціальних програм,

страхових фондів тощо.


1. Web-представництво Європейської організації податкових адміністрацій

URL: http://www.iota-tax.org/.

2. Андрущенко В. Л., Данiлов О. Д. Податкові системи зарубіжних країн:

навч. посіб. Київ: Комп’ютер прес, 2004. 300 с.

3. Глазко Н. Д. Зарубіжний досвід забезпечення соціальної сфери //

Ефективна економіка. 2014. № 5.

49

Матеріали

науково-методологічного семінару

«ТЛУМАЧЕННЯ ТА ЗАСТОСУВАННЯ ДОГОВІРНИХ НОРМ

У СФЕРІ ОПОДАТКУВАННЯ:

СВІТОВИЙ ДОСВІД ТА УКРАЇНА»

30 листопада 2016 року

50

Білецька Г. М.,

к.ю.н.,



СПІВРОБІТНИЦТВО ДЕРЖАВ-ЧЛЕНІВ ЄС У СФЕРІ ОБМІНУ

ІНФОРМАЦІЄЮ

Однією з найбільш важливих сфер співробітництва держав є обмін

податковою інформацією. Зокрема, платники податків-резиденти однієї

держави все частіше залучаються до транскордонних операцій, для того щоб

держава могла оподатковувати той чи інший дохід, отриманий резидентом,

вона насамперед повинна знати про існування такого доходу. Саме тому

обмін податковою інформацією є досить та актуальним питанням.

Ефективний обмін інформацією щодо питань оподаткування, необхідний

державам передусім для забезпечення виконання та дотримання вимог

податкового законодавства платниками податків.

Обмін інформацією відбувається такими чином: за запитом; з

ініціативи сторони, яка передає (spontaneous information exchange);

автоматичний обмін інформацією.

Правову базу співробітництва держав-членів ЄС у сфері обміну

інформацією становлять такі документи: 1) двосторонні угоди про уникнення

подвійного оподаткування між державами-членами ЄС; 2) двосторонні угоди

про уникнення подвійного оподаткування між державами-членами ЄС та

державою, яка не є членом ЄС; 3) Конвенція Ради Європи та ОЕСР про

взаємну адміністративну допомогу з питань оподаткування; 4) двосторонні

угоди про обмін інформацією між державою-членом ЄС та державою, яка не

є членом ЄС; 5) Директива ЄС про адміністративне співробітництво у сфері

оподаткування (Council Directive 2011/16/EU) та директива ЄС (Council

Directive 2014/107/EU), що змінює Директиву про адміністративне

співробітництво щодо автоматичного обміну інформацією; 6) Директива про

оподаткування доходу від накопичення заощаджень у формі відсотків

(Council Directive 2003/48/EU), що була змінена іншою директивою (Council

Directive 2014/48/EU) [1].

Потрібно зазначити, що Директива 2014/48/ЄС розширила сферу

застосування, додавши поняття «економічний оператор» (economic operator),

для того щоб включити максимальну кількість юридичних та фізичних осіб,

які на регулярній основі ведуть професійну діяльність, у результаті якої інші

особи отримують відсотковий дохід. Відповідно до директиви 2014/48/ЄС

розширено зміст інформації, яку фінансові інститути повинні в

обов’язковому порядку передавати державі резидента – одержувача

відсоткового доходу. Також відповідно до статті 26 Модельної конвенції

ОЕСР держави-члени ЄС, укладаючи міжнародні договори, вносять у них

положення про обмін інформацією.

Іншим правовим інструментом є Міжнародна конвенція ОЕСР та Ради

Європи про адміністративну допомогу з питань оподаткування підписана

51

25 січня 1988 року [2]. Зазначена Конвенція є міжнародним договором,

спрямованим на поліпшення міжнародного співробітництва у сфері боротьби

з ухиленням від сплати податків та на дотримання національного

податкового законодавства держав при дотриманні фундаментальних прав

платників податків.

Варто зауважити, що Конвенція має ряд переваг порівняно з

двосторонніми угодами. Дія Конвенції поширюється на всі види

обов’язкових платежів, що підлягають сплаті до бюджету держави, зокрема

щодо податку на прибуток, до податку з доходів фізичних осіб, до податку на

приріст капіталу, оподаткування договорів дарування та спадкування, також

на місцеві податки. Виняток становлять митні платежі [3].

На сьогодні можна констатувати той факт, що міжнародним

стандартом у сфері обміну інформацією є обмін інформацією за запитом.

Таким чином, ОЕСР, Велика двадцятка та держави ЄС активно працюють

над тим, щоб міжнародним стандартом обміну інформацією став

автоматичний обмін інформацією. Оскільки держави-члени ЄС обмінюються

інформацією щодо оподаткування не тільки з державами-членами ЄС, а й з

третіми державами, які не є членами ЄС [4].

Обмін інформацією виконує дві важливі функції: з одного боку, він

дозволяє державам-членам ЄС реалізувати свій податковий суверенітет щодо

своїх податкових резидентів, які здійснюють діяльність в інших державах або

отримують доходи від джерел інших держав-членів ЄС, завдяки інформації,

що надають інші держави-члени ЄС, з іншого – обмін інформацією не

дозволяє державам зловживати та обмежувати економічні свободи,

посилаючись на відсутність необхідної інформації щодо осіб та операцій.

Таким чином, обмін інформацією дозволяє дотримуватися правових

норм та приписів ЄС, перешкоджає і попереджає скоєння правопорушень та

злочинів у сфері оподаткування та забезпечує належне функціонування

внутрішнього ринку.


1. Трубіна М. В. Теоретико-прикладні аспекти адаптації законодавства

України до законодавства Європейських співтовариств // Економіка, фінанси,

право. 2011. № 4. С. 36−39.

2. The Multilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax

Matters Amended by the 2010 Protocol.

3. Леонова О. А. Международно-правовые аспекты сотрудничества

государств-членов ЕС в сфере сбора налогов // Вопросы российского и

международного права. 2015. № 5. С. 9–25.

4. Білецька Г. М., Трубін І. О. Щодо удосконалення процесів оподаткування в

Україні // Міжнародне співробітництво України у сфері оподаткування.

Реформування податкової служби України відповідно до європейських

стандартів: збірник матеріалів науково-практичної конференції, 23 жовтня

2009 року. Ірпінь, 2009. С. 32–34.

52

Гамбаров Г. Д.,

к.ю.н.,

доцент кафедры международного права

Бакинского государственного университета

ВЗАИМОСОГЛАСОВАННОСТЬ ДОГОВОРНЫХ НОРМ В СФЕРЕ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ: СОВРЕМЕННЫЕ ВЫЗОВЫ

Одним из наиболее противоречивых нововведений в контексте борьбы

с преступностью в сфере налогообложения стало принятие в США норм о

налогообложении иностранных счетов (т. н. FATCA). Их основной целью

является предотвращение уклонения резидентов США от уплаты налогов.

Согласно установленным требованиям иностранные финансовые институции

обязываются уведомлять Службу внутренних доходов США о счетах,

открытых налогоплательщиками США или иностранными субъектами, в

которых налогоплательщики США имеют существенную долю участия. В

случае отказа от сотрудничества при осуществлении выплат

соответствующей финансовой институции с нее будет удерживаться налог в

размере 30 % суммы платежа [1].

Реализация таких требований предполагает существенное

усовершенствование механизма обмена информацией с помощью

заключения отдельных международных договоров между США и странами, в

которых находятся соответствующие финансовые институции. По состоянию

на 21.01.2015 подобные соглашения с США подписали 54 государства, а еще

58 находятся в стадии согласования необходимых условий соответствующих

договоров [2]. Следует отметить, что содержание упомянутых договоров

может создавать препятствия к реализации положений договоров об

избежании двойного налогообложения доходов и капитала, что можно

продемонстрировать на примере договорных взаимоотношений США и

Канады.

Согласно ст. ст. 10–13 Конвенции о налогах на доход и капитал между

США и Канадой от 26.09.1980 (далее – Конвенция от 26.09.1980)

предусмотрен максимальный размер налога у источника, который взымается

при осуществлении выплат дивидендов, процентов, роялти и доходов от

прироста капитала. Для применения такой ставки предусмотрена

необходимость соответствия ряду критериев (резидентство и т. д.) [3].

В феврале 2014 г. Канада подписала с США Соглашение о

совершенствовании соблюдения международного налогообложения

посредством улучшения обмена информацией согласно Конвенции о налогах

на доход и капитал (далее – Соглашение от 05.02.2014) [4]. Пункт 1 ст. 4

Соглашения предусматривает обязанность каждой финансовой институции

Канады устанавливать соответствующие счета лиц США и ежегодно

уведомлять об их наличии компетентные органы, ежегодно подавать отчет об

удержании установленных сумм с платежей несотрудничающим финансовым

институциям, а также соответствовать регистрационным требованиям,

установленным Службой внутренних доходов США. В случае несоблюдения

53

этих требований предусмотрена возможность квалификации

соответствующей финансовой институции как несотрудничающей, что

приводит со стороны США к применению положений об удержании налога

по ставке 30 % при осуществлении платежей данными субъектами. Таким

образом, при налогообложении платежей, осуществляемых налоговыми

агентами США несотрудничающим финансовым институциям Канады, в т. ч.

в форме дивидендов, процентов, роялти и доходов от прироста капитала,

применяемая ставка налога будет значительно выше той, которая была

согласована для соответствующего вида дохода в Конвенции от 26.09.1980,

несмотря на соблюдение всех требований последнего.

По мнению Э. Кристианс и А. Кокфилда, Соглашение от 05.02.2014 г.

«является ассиметричным по своей сути по причине недостаточной

взаимности», поскольку его положения относительно ставки

налогообложения применяются только к резидентам Канады [5, с. 47–48].

Следует отметить, что «правительства традиционно сохраняют суверенное

политическое право налогооблагать экономических акторов (независимо от

того, являются они индивидами или хозяйствующими субъектами), которые

осуществляют деятельность в их пределах – единственное отступление от

такого права – положения двусторонних налоговых договоров,

обеспечивающих взаимные налоговые выгоды для каждого государства

…FATCA нарушает налоговый договор между США и Канадой и, таким

образом, является серьезным вызовом традиционной концепции налогового

суверенитета» [6, c. 104–105].

По нашему мнению, Соглашение от 05.02.2014 вряд ли может быть

названо таким, что отвечает требованиям принципа сотрудничества в его

современном понимании. Ведь в соответствии с толкованием принципа

сотрудничества в Заключительном акте Совета по безопасности и

сотрудничеству в Европе соответствующие государства-участники, среди

которых США и Канада, обязаны развивать свое сотрудничество друг с

другом как равные и, кроме того, стремиться, развивая свое сотрудничество,

повышать благосостояние народов. Кроме того, в Декларации ООН о

принципах международного права, касающихся дружественных отношений и

сотрудничества между государствами в соответствии с Уставом ООН от

24.10.1970, также формулируется обязанность государств осуществлять свои

международные отношения в рамках обязанности сотрудничать друг с

другом в соответствии с принципом суверенного равенства. Отсутствие

взаимности в обязательствах США и Канады в рамках Соглашения от

05.02.2014 лишает нас возможности утверждать наличие соответствия

требованиям принципа суверенного равенства, а это, в свою очередь,

формирует необходимость в восстановлении баланса действия принципа

сотрудничества с другими основными принципами международного права в

этом конкретном случае благодаря обеспечению начал взаимовыгодности.

54

Список использованной литературы

1. Hiring Incentives to Restore Employment Act: Public Law 111–147 – Mar. 18,

2010. URL: http://www.gpo.gov/fdsys/pkg/PLAW-111publ147/pdf/PLAW-

111publ147.pdf

2. FATCA – Archive. URL: http://www.treasury.gov/resource-center/tax-

policy/treaties/Pages/FATCA-Archive.aspx

3. United States – Canada Income Tax Convention, September 26, 1980. URL:

http://www.irs.gov/pub/irs-trty/canada.pdf

4. Agreement Between the Government of the USA and the Government of

Canada to Improve International Tax Compliance through Enhanced Exchange of

Information under the Convention Between the USA and Canada with Respect to

Taxes on Income and on Capital, February 5, 2014. URL:

http://www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/treaties/Documents/FATCA-

Agreement-Canada-2-5-2014.pdf

5. Christians A., Cockfield A. Submission to Finance Department on

Implementation of FATCA in Canada (March 10, 2014). URL:

http://ssrn.com/abstract=2407264

6. Cockfield, A. The Limits of the International Tax Regime as a Commitment

Projector // Virginia Tax Review. 2013. Vol. 33. No. 59. Pp. 59–113.

55

Гарбінська-Руденко А. В.,


доцент кафедри фінансового права,


ОСОБЛИВОСТІ ОПОДАТКУВАННЯ ДОХОДІВ ФІЗИЧНИХ ОСІБ У

НІДЕРЛАНДАХ

Податкову систему Нідерландів можна охарактеризувати як соціально

орієнтовану, оскільки держава забезпечує різноманітні соціальні гарантії:

освіту, пенсійне обслуговування, допомогу по безробіттю, а також

підтримання і розвиток інфраструктурних галузей, таких як транспорт і

зв’язок. Існування цілого ряду пільг для іноземних інвесторів робить

Нідерланди однією з податкових гаваней, що є привабливою для

міжнародного капіталу.

З 2001 року в Нідерландах діє нове податкове законодавство, одним з

основних моментів змін якого є спрощення податкової системи. Змінився

також і принцип роботи податкової служби. На сьогодні робота податкових

органів у Нідерландах будується за принципом орієнтації податкових

інспекторів за групами платників податків (при такій системі інспектори,

крім фіскальних функцій, орієнтуються також на характер і специфіку

роботи платника податків; у деяких випадках податкові інспектори можуть

виступати як консультанти) [1, c. 135].

За дотриманням податкового законодавства у країні стежить Податкова

служба – Belasting Dienst, також існує і податкова поліція (FIOD).

До характерних особливостей податкової системи Нідерландів

відносять: відсутність податку на капітал; відсутність гербових зборів;

відсутність місцевих податків на прибуток.

Не існує в Нідерландах відмінності і між регулярним доходом та

доходом від приросту капіталу. Цікавою є і можливість отримати 30-

відсоткову податкову знижку для іноземних працівників, які мають

спеціальні знання. Також однією із характерних ознак нідерландської

податкової системи є можливість домовленостей з податковими органами.

Нідерланди визнають два види домовленостей з податковими

органами:

– Advance Tax Ruling – висновок податкового органу про

характеристику певних податків для міжнародних корпоративних структур,

яка дозволяє отримати виняткові умови оподаткування для постійно діючого

підприємства.

– Advance Pricing Agreement – договір між платником податків та

податковим органом, який дозволяє отримати виняткові умови за методами

трансфертного ціноутворення для деяких угод за певний період [2, c. 309].

Вказані домовленості з нідерландськими податковими органами чинні

та обов’язкові до виконання.

Що стосується оподаткування доходів фізичних осіб, то платником

податку є особа, яка провела на території Нідерландів понад півроку

56

протягом підзвітного календарного року. Термін сплати податку

прибуткового податку з фізичних осіб – до 1 квітня року, наступного за

звітним. Платники зобов’язані заповнювати податкову декларацію, але за

наявності поважних причин надається відстрочення на три місяці. Декларація

заповнюється в електронному вигляді та відправляється за допомогою

мережі Інтернет. Для відправлення електронної декларації необхідно також

отримати п’ятизначний номер – індивідуальний ключ.

Якщо єдиним джерелом доходів фізичної особи є заробітна плата або

соціальна допомога, то заповнювати податкову декларацію не обов’язково.

Роботодавець (або соціальна служба) щомісяця перераховують за

працівників податки, утримуючи їх із заробітної плати. Однак у такому

випадку особисті обставини платника роботодавцем не враховуються.

Наприклад, якщо платник податку почав працювати з середини року, податок

із заробітної плати вираховується виходячи з того, що перед цим він

отримував аналогічні доходи. Якщо доходи фактично були менші, то в

такому випадку платник шляхом подання декларації може вимагати

повернення надмірно сплачених податків.

Характерним є також і те, що прибутковий податок з фізичних осіб у

Нідерландах є одним із найвищих у світі, соціальні відрахування

сплачуються самим працівником із заробітної плати, а деякі податкові

знижки діють практично для всіх категорій платників.

Відповідно до прогресивної шкали податкова ставка прибуткового

податку з фізичних осіб варіюється від 33 до 52 %. Доходи для цілей

оподаткування даним податком поділяються на категорії, або бокси, до

кожної з яких застосовується окрема ставка [2, c. 318].

Особливі правила сплати прибуткового податку існують для фізичних

осіб-іноземців, а саме для таких платників є можливість отримання 30 %

знижки, так званий рулінг. Цю податкова пільгу можуть отримати

високоосвічені мігранти строком на 8 років, але це не автоматичний процес –

його повинна ініціювати бухгалтерія роботодавця, на якого працює фізична

особа-іноземець. З урахуванням даного правила, податок сплачується з 70 %

заробітної плати, а 30 % її залишаються без оподаткування. Але при переході

від одного роботодавця до іншого дану пільгу потрібно поновлювати.

Отже, оцінюючи позитивний досвід оподаткування доходів фізичних

осіб у Нідерландах, варто підкреслити соціальну орієнтованість податкової

системи, яка, всупереч високим ставкам податків, забезпечує високу

податкову правосвідомості платників.


1. Чуприна А. Функціонування податкової служби Нідерландів: уроки для

України // Вісник Національної Академії державного управління, 2009. № 18.

С. 134–142.

2. Карлін М. І. Фінанси країн Європейського союзу: навч. посіб. Київ:

Знання, 2011. 639 c.

57

Герасименко Н. М.,

аспірант кафедри управління національним

господарством та економічної політики,

Національна академія державного управління при Президентові України

ІНФОРМАЦІЯ, ЩО ПІДЛЯГАЄ РОЗКРИТТЮ В МЕЖАХ

МІЖНАРОДНОГО ІНФОРМАЦІЙНОГО СПІВРОБІТНИЦТВА

В умовах глобалізації економіки податкові відомства різних держав

повинні все більше зусиль спрямовувати на розвиток міжнародного

співробітництва в податковій сфері для забезпечення належного виконання

обов’язку зі сплати податків. Ключовим елементом такого співробітництва є

обмін інформацією. За використання його можливостей держави необхідною

мірою забезпечують реалізацію функції податкового контролю,

невідворотності притягнення до відповідальності за податкові

правопорушення, а також сприяють утвердженню засад справедливості та

рівності серед платників податків.

Для того, щоб обмін податковою інформацією відбувався максимально

ефективно, податкові відомства повинні чітко знати, яка саме інформація є

предметом обміну та підлягає розкриттю в межах наявних законодавчих вимог.

По-перше, це будь-яка інформація, що зберігається в банках чи інших

фінансових установах, у осіб, які надають номінальні послуги, агента, довіреної

особи або довірчого власника. По-друге, інформація про власників компаній,

партнерств, трастів, фондів та інших осіб, включаючи інформацію про всіх

учасників ланцюжка володіння; щодо трастів/фондів – про засновників,

довірчих власників/керівників фондів і бенефіціарів. Виняток становлять

відомості про публічні компанії і колективні інвестиційні інструменти, якщо їх

отримання пов’язане з «непропорційними труднощами» [1].

Запит на отримання інформації складається за спеціальною формою. У

ст. 5 Модельної угоди ОЕСР про обмін інформацією з податкових питань

(Model Agreement on Exchange of Information in Tax Matters) міститься

перелік відомостей, які сторона-запитувач повинна надати, зокрема:

твердження про те, що цей запит відповідає вимогам законодавства

та адміністративній практиці в юрисдикції сторони-запитувача і що, якби

така інформація перебувала в юрисдикції запитувача, вона б могла бути

отримана;

твердження про те, що сторона-запитувач використала всі можливі

заходи у власній юрисдикції для отримання відповідної інформації.

Варто зауважити, що інформація надається не тільки у зв’язку з

обвинуваченням у вчиненні злочину у сфері оподаткування, а й у всіх інших

випадках, коли державі, що запитує інформацію, потрібна допомога у

встановленні, нарахуванні і зборі податків. Крім того, Модельна угода ОЕСР

про обмін інформацією з податкових питань також передбачає можливість

приїзду представників компетентних органів на територію запитуваної

держави для ознайомлення з матеріалами чи бесіди з уповноваженими

особами [2].

58

Водночас і Модельна угода ОЕСР про обмін інформацією з податкових

питань, і Модельна податкова конвенція ОЕСР щодо податків з доходу і

капіталу (далі – МПК ОЕСР) передбачають захист торгової,

підприємницької, промислової, комерційної або професійної таємниці, а

також інформації, розкриття якої могло б зашкодити громадському порядку

(банківська таємниця не підлягає захисту). За таким запитом суди іноземних

держав спочатку повинні прийняти рішення про можливість розкриття

інформації, якщо це передбачено вимогами внутрішнього правопорядку [3].

Відповідно до гарантій дотримання внутрішніх процесуальних норм

договірних держав, сторона-запитувач не зобов’язана, зокрема, здійснювати

адміністративні заходи, що суперечать законодавству та адміністративній

практиці, та надавати інформацію, яку неможливо одержати за

законодавством або в ході звичайного адміністрування. Таким чином,

перелік гарантій дотримання внутрішніх процесуальних норм договірних

держав досить широкий і обмін податковою інформацією часто виявляється

неефективним. Саме тому як альтернативу все частіше розглядають

Конвенцію про взаємну адміністративну допомогу в податковій сфері Ради

Європи/ОЕСР (далі – Конвенція РЄ/ОЕСР). Перелік відповідних гарантій в її

межах у цілому збігається зі списком, наведеним у ст. 26 МПК ОЕСР і

аналогічним переліком Модельної угоди ОЕСР про обмін інформацією з

податкових питань. Але перевага Конвенції РЄ/ОЕСР, порівняно з

двосторонніми угодами, стала значущою лише завдяки останнім змінам.

У ст. ст. 5 і 7 Конвенції РЄ/ОЕСР передбачено обмін інформацією за

запитом і спонтанний обмін інформацією. Такий обмін може здійснюватися

на підставі укладеного на його основі міжнародного договору і не потребує

жодних додаткових домовленостей. Разом з тим зазначаються ситуації, у

яких може відбутися спонтанний обмін податковою інформацією.

Крім того, у ст. 6 Конвенції РЄ/ОЕСР передбачено третій з можливих

форматів обміну інформацією – автоматичний, що є способом систематичної

та періодичної передачі ключової інформації про платника податків від

юрисдикції, що є джерелом доходу, на адресу юрисдикції держави його

резидентства стосовно різних категорій доходів, навіть якщо у країні

резидентства податкові органи не підозрюють про будь-які правопорушення

[4]. Саме цей формат обміну інформацією виводить відповідну форму

адміністративного співробітництва держав на новий рівень.

На додаток до Конвенції РЄ/ОЕСР 13 лютого 2014 р. було

оприлюднено новий стандарт ОЕСР щодо обміну інформацією про платників

податків в автоматичному режимі (Common Reporting Standard, далі – CRS)

[5]. Новий стандарт певним чином повторює зміст акта автоматичного

обміну даними про платників податків FATCA, запровадженого за ініціативи

США (Foreign Account Tax Compliance Act) [6]. Різниця полягає лише в тому,

що як критерій належності до певної країни ОЕСР використовує принцип

резидентства, а не громадянства.

Зазначені стандарти закликають держави отримувати детальну

фінансову інформацію від власних фінансових інститутів і автоматично

http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/Automatic-Exchange-Financial-Account-Information-Common-Reporting-Standard.pdf

59

обмінюватися нею з іншими юрисдикціями, отримуючи аналогічну

інформацію у зворотному напрямі. Фінансова інформація містить серед

іншого баланси, інформацію про процентні та дивідендні доходи, доходи від

продажу фінансових активів фізичних та юридичних осіб (а також трастів і

фондів), про які фінансові інститути повідомили державі. Крім того,

стандарти встановлюють, якою фінансовою інформацією необхідно

обмінюватися, які фінансові інститути повинні звітувати, яких рахунків і

платників податків це стосується, а також які процедури аналізу повинні

дотримуватися фінансовими інститутами.

Такий вид обміну даними, як автоматичний, на відміну від інших

форматів, не може проводитися лише на підставі Конвенції РЄ/ОЕСР –

потрібне підписання двосторонніх або багатосторонніх угод. У зв’язку з цим

29 жовтня 2014 р. 51-ша держава підписала багатосторонню угоду про

автоматичний обмін інформацією. Ця угода встановлює, яка інформація і

коли повинна передаватися відповідно до CRS.

Згоду на використання запропонованого стандарту надали як офшорні

юрисдикції, такі як Беліз і Британські Віргінські Острови (а Панама і

Вануату, навпаки, як і раніше, не є сторонами Конвенції РЄ/ОЕСР), так і

юрисдикції, компанії яких широко використовуються в міжнародному

податковому плануванні: Сінгапур, Нідерланди, Латвія, Литва, Ліхтенштейн,

Швейцарія та ін. Україна ще не долучилася до домовленостей про

використання стандарту автоматичного обміну інформацією на основі

Конвенції РЄ/ОЕСР, хоча держави-сусіди вже намагаються апробовувати

подібний формат обміну інформацією. Підтвердженням цього є

автоматичний обмін інформацією в межах Євразійського економічного

союзу, у який входять Білорусія, Вірменія, Казахстан і Росія.

Сучасні тенденції дозволяють зробити висновок про те, що у контексті

обміну податковою інформацією більш примарною стає перспектива

збереження банківської таємниці на майбутнє. Разом з тим варто

враховувати, що обмін інформацією обмежений згаданими раніше

гарантіями, тому потрібно врахувати таке:

1. Банківська діяльність та банківська таємниця для ряду держав

(наприклад, Кіпру, Мальти, Люксембургу, Швейцарії) є їх конкурентною

перевагою і важливим елементом стабільності надходжень до державної

скарбниці. За такої ситуації відповідні юрисдикції будуть намагатися

надавати мінімально можливу інформацію. Швейцарія, наприклад, практикує

«відкупний податок» за відсутність запитів з боку Великобританії, Італії та

інших країн. Цілком можливо, що така практика з часом буде поширюватися.

2. У зв’язку з тим, що офшори не стягують податки, а також не

здійснюють податкового адміністрування, особи, які виплачують доходи,

включаючи банки та інші фінансові організації, не зобов’язані звітувати

податковим органам про платіжні транзакції. Тому останні не мають у

своєму розпорядженні необхідної інформації для участі в автоматичному

обміні інформацією, крім того, у таких країнах відсутні відповідні технології

і кадрові ресурси для нормального функціонування системи. Як наслідок,

60

обмін інформацією за запитом з такими юрисдикціями видається більш

реалістичним.


1. Модельная конвенция ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал //

Финансовое право зарубежных стран: исследования, рефераты,

законодательные акты. Москва, 2005. С. 424–442.

2. Agreement on exchange of information on tax matters. URL:

http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/2082215.pdf

3. OECD Model Tax convention on income and capital. URL:

https://www.oecd.org/ctp/treaties/2014-model-tax-convention-articles.pdf

4. Конвенція про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах.

URL: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/994_325

5. Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax

Matters/OECD. URL: http://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-

information/multilateral-competent-authority-agreement.pdf

6. Foreign Account Tax Compliance Act/U.S. Department of the Treasury. URL:

http://www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/treaties/Pages/FATCAaspx

http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/2082215.pdf

http://www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/treaties/Pages/FATCAaspx

61

Грищенко В. В.,

провідний фахівець,

юрисконсульт юридичного відділу

Університету ДФС України

ЩОДО ПОНЯТТЯ «БЕНЕФІЦІАРНИЙ ВЛАСНИК»

Статтею 103 Податкового кодексу України врегульовано питання

застосування міжнародних договорів України про усунення подвійного

оподаткування. Зокрема, пунктом 103.3 визначено право на застосування

зниженої міжнародним договором ставки податку при виплаті нерезиденту

дивідендів, відсотків, роялті, іншої винагороди «бенефіціарним (фактичним)

одержувачем (власником) доходу – особою, яка «має право на отримання

такого доходу». При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем

(власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо

така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним

утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо

такого доходу [1].

Зазначена вище норма впливає як і на укладання, і на виконання нових

зовнішньоекономічних договорів, так і на продовження дії існуючих

довгострокових зобов’язань, насамперед кредитних та ліцензійних договорів.

Щоб зробити припущення про те, яким чином у державі

виявлятиметься факт наявності або відсутності бенефіціарного власника,

необхідно коротко розглянути історію виникнення поняття «бенефіціарний

власник» у практиці міжнародного оподаткування.

Поняття «бенефіціар», «бенефіціарний власник» (ultimate beneficiary)

належать до англо-саксонської системи права. Відповідно до законодавства

США, слово «бенефіціар» є синонімом «cestui que trust», що дослівно означає

«той, хто довіряє», власник трасту, тобто особа, яка отримує прибуток від

трасту або має намір у майбутньому отримати, розподілити активи трасту.

Тобто це поняття бере початок від трастових «довірчих» відносин, які дуже

давно та ефективно працюють у державах некодифікованого права.

Відповідно до більш сучасної англійської збірки законодавчих правил –

UK Money Laundering Regulations 2007 р., що набула чинності 15.12.2007,

визначення бенефіціарного власника надається для різних організаційно-

правових форм юридичної особи: партнерства, трасту, інших юридичних

осіб. У міжнародній практиці він з’явився в 1966 році, коли США уклали

договір з Канадою та підписали протокол до договору 1945 року з

Великобританією. Уже в 1974, а потім в 1977 році термін «бенефіціарний

власник» з’явився в коментарях ОЕСР Organization for Economic Cooperation

and Development [2].

У ранніх коментарях містилися спроби тлумачення вказаного вище

терміна виключно з юридичного погляду. Так, посередник не міг вважатися

фактичним власником доходу в разі, якщо він був агентом, номінальним

власником з обмеженим обсягом повноважень. На практиці такі обмеження

легко можна було обійти.

62

Потрібно зазначити, що у міжнародних договорах про уникнення

подвійного оподаткування використовуються різні варіації терміна

«бенефіціарний власник», наприклад: «фактичний одержувач доходу»,

«одержувач, який має фактичне право на прибуток» тощо. Однак усі ці

терміни мають однакове смислове навантаження, а саме: наявність

резидентства в державі, з якою укладено міжнародний договір про уникнення

подвійного оподаткування, не може слугувати єдиною підставою для

звільнення від оподаткування або застосування знижених ставок податку у

джерела виплати. Для цього необхідно, щоб одержувач доходу також був

його бенефіціарним власником [3].

Таким чином, потрібно зазначити, що бенефіціар (ultimate beneficiary),

кінцевий бенефіціар, – це завжди фізична особа, яка контролює компанію.

Поняття «кінцевий бенефіціар» не відносять до застосування пільг за

директивою або угодами, це поняття використовується для цілей боротьби з

відмиванням грошей, отриманих злочинним шляхом. Таким чином,

ґрунтуючись на коментарях до Модельного конвенції Організації з

економічного співробітництва та розвитку, поняття «фактичний одержувач

доходу» має трактуватися виходячи із завдань міжнародних угод про

уникнення подвійного оподаткування, з урахуванням таких основних

принципів договорів, як запобігання зловживанню положеннями договору і

переважання змісту над формою (substance over form).


1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI № 2755-VI. URL:

http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/2755-17

2. Серветник А. Бенефіціарний власник у контексті нового податкового

законодавства. URL: http://www.ufin.com.ua/analit_mat/sdu/077.htm

3. Білецька Г. М. Щодо питання адаптації податкового законодавства до

вимог ЄС // Сучасні правові системи світу в умовах глобалізації: реалії та

перспективи: Міжнародна науково-практична конференція, м. Київ, 26−27

квітня 2012 року. Київ, 2012. Т. 2. С. 10−11.

63

Жарікова Г. А.,

студентка VI курсу факультету соціології та права,

Національний технічний університет України

«Київський політехнічний інститут імені Ігоря Сікорського»

СТАТУС УЧАСНИКІВ МОРСЬКОГО ПЕРЕВЕЗЕННЯ ВАНТАЖУ

У Кодексі торговельного мореплавства України (далі – КТМ України)

дається визначення договору морського перевезення, а саме те, що згідно з

договором морського перевезення вантажу перевізник або фрахтівник

зобов’язується перевезти доручений йому відправником вантаж з порту

відправлення в порт призначення і видати його уповноваженій на одержання

вантажу особі (одержувачу), а відправник або фрахтувальник зобов’язується

сплатити за перевезення встановлену плату (фрахт).

Фрахтувальником і фрахтівником визнаються особи, що уклали між

собою договір фрахтування судна (чартер) [1, cт. 133].

Учасниками процесу перевезення вантажу морським транспортом є

суб’єкти господарювання, що безпосередньо здійснюють морські

перевезення. Такими є сторони договору морського перевезення вантажу:

відправник, перевізник, одержувач.

Відправником за договором морського перевезення вантажу згідно зі

ст. 133 КТМ України є особа, яка доручає перевізнику перевезти вантаж з

порту відправлення у порт призначення і зобов’язується сплатити за

перевезення встановлену плату. Правовий статус відправника при цьому

поєднується з таким учасником перевезення, як фрахтувальник. Також у

даній статті говориться про те, що фрахтувальником і фрахтівником

визначаються особи, що уклали між собою договір фрахтування судна

(чартер). Однак поняття «договір фрахтування судна» міститься у ст. 203

КТМ України, яка визначає сторонами договору судновласника і

фрахтувальника, а не фрахтівника і фрахтувальника, а ст. 134 КТМ України

відносить чартер до документів, що підтверджують наявність і зміст

договору морського перевезення вантажу, а не договору фрахтування. Таким

чином, в особі відправника на законодавчому рівні поєднано правовий статус

відправника і фрахтувальника [1, ст. 134].

Предметом зобов’язань відправника є подання вантажу для

перевезення, а фрахтувальника – використання судна для перевезень або

інших цілей торговельного мореплавства.

Правовий статус відправника характеризується такими ознаками: по-

перше, відправник вступає у договір перевезення від свого імені; по-друге,

предметом зобов’язань відправника є надання вантажу разом з перевізними

документами перевізнику; по-третє, відправник повинен бути зазначений як

такий у перевізних документах.

Юридичним фактом, з яким пов’язано виникнення правовідносин між

відправником і перевізником, є передача вантажу останньому.

Відправниками можуть бути суб’єкти господарювання, яким вантаж

належить на праві власності або інших законних підставах [2].

64

Перевізник є таким учасником процесу перевезення вантажів морським

транспортом, функціональне призначення якого полягає у наданні

транспортної послуги.

Існує два підходи у визначенні правового статусу перевізника:

відповідно до першого перевізник і фрахтівник є сторонами договору

морського перевезення вантажу; згідно з другим перевізник є стороною

договору перевезення, а фрахтівник – стороною договору фрахтування, однак

предмет зобов’язань однаковий – і одна, й інша сторона здійснюють

переміщення вантажу.

Відповідно до ст. 1 Міжнародної конвенції про уніфікацію деяких

правил про коносамент від 25 серпня 1924 р. (так звані Гаазькі правила)

перевізником є власник судна або фрахтувальник, що є стороною в договорі

перевезення із відправником [3, с. 150].

Особливість правового статусу морського перевізника, за Гаазькими

правилами, полягає в тому, що ним може виступати лише судновласник або

фрахтувальник, який уклав із відправником договір перевезення, засвідчений

коносаментом або іншим документом, що є підставою для морського

перевезення вантажів.

Велике значення у регулюванні морських перевезень вантажів,

засвідчених коносаментом, має питання з’ясування меж відповідальності

перевізника, яке становить вагому частину договору морського перевезення

вантажів. До початку ХХ ст. національні законодавства країн як

континентальної, так і англо-саксонської системи права передбачали

абсолютну відповідальність перевізника за втрату вантажу або пошкодження

вантажу незалежно від причин, що викликали таке пошкодження або втрату

[4, с. 217].

Звільнення перевізника від відповідальності було можливим лише у

випадку втрати або пошкодження вантажу внаслідок стихійного лиха, дій

ворожої держави, помилки відправника, дефекту, властивого конкретному

вантажу або якщо вантаж було втрачено внаслідок аварії.

Конвенція ООН про морське перевезення вантажів визначає терміни

«перевізник» і «фактичний перевізник». Згідно зі ст. 1 цієї Конвенції

перевізником є будь-яка особа, якою або від імені якої з

вантажовідправником укладено договір морського перевезення вантажу.

Фактичним перевізником є будь-яка особа, якій перевізником доручено

здійснити перевезення вантажу або частину перевезення, і включає будь-яку

іншу особу, якій доручено здійснити перевезення. Конвенцією передбачено,

що в тих випадках, коли здійснення перевезення або частини його доручено

фактичному перевізнику, навіть якщо це відображено в умовах договору

морського перевезення, перевізник залишається відповідальним за все

перевезення. Щодо перевезення, яке здійснюється фактичним перевізником,

перевізник відповідає за дії і упущення фактичного перевізника та його

службовців і агентів, які діяли в межах своїх службових обов’язків. У тих

випадках і тією мірою, якою і перевізник, і фактичний перевізник несуть

відповідальність, ця відповідальність є солідарною [3, с. 153].

65

Таким чином, поняття «перевізник» і «фактичний перевізник» не є

тотожними: перевізником є будь-який суб’єкт господарювання, від імені

якого укладено договір морського перевезення вантажу; фактичним

перевізником є такий господарюючий суб’єкт, якому перевізник доручив

здійснити все перевезення або його частину.

Одержувачем вантажу, згідно з положеннями ст. 133 КТМ України, є

особа, уповноважена на одержання вантажу. У юридичній літературі існують

три наукові позиції з питання правового статусу одержувача:

1) одержувач як третя особа, на користь якої укладено договір

морського перевезення вантажу;

2) одержувач разом з відправником є однією стороною в договорі

морського перевезення вантажу;

3) одержувач є самостійною стороною в договорі морського

перевезення вантажу.

Подібна конструкція міститься у ст. 1 Конвенції ООН про морське

перевезення вантажів 1978 року, яка визначає три сторони договору

морського перевезення вантажу: перевізник (фактичний перевізник),

вантажовідправник, вантажоодержувач – особа, що уповноважена на

отримання вантажу. Одержувач має права і обов’язки, відмінні від прав і

обов’язків відправника та перевізника. Він вступає в договірні відносини від

свого імені, а тому від свого імені відповідає за невиконання або неналежне

виконання своїх обов’язків [5].


1. Кодекс торговельного мореплавства України від 23.05.1995 № 176/95-

ВР. URL: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/176/95-вр

2. Міжнародна конвенція про уніфікацію деяких правил про коносамент

1924 року (Гаазькі правила). Редакція від 21.12.1979. URL:

http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/995_221

3. Клепікова О. Правовий статус учасників процесу морського перевезення

вантажів // Вісник Київського національного університету імені Тараса

Шевченка. Юридичні науки. 2007. Вип. 74–76. С. 150–154. URL:

http://nbuv.gov.ua/j-pdi7VKNU_Yur_2007_74-76_41.pdf

4. Рябікін Д. А. Основні особливості договорів міжнародного морського

перевезення вантажів // Науковий вісник Ужгородського національного

університету. 2013. Вип. 22. Ч. І. Т. 1. С. 216–219.

5. Конвенція Організації Об’єднаних Націй про морське перевезення

вантажів 1978 року (Гамбурзькі правила). URL:

http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/995_391/conv

http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/176/95-вр

66

Євсєєва І. О.,

науковий співробітник,


ХАРАКТЕРИСТИКА СУДОВОЇ ПРАКТИКИ ВИКОРИСТАННЯ

ПОЛОЖЕНЬ МОДЕЛЬНОЇ ПОДАТКОВОЇ КОНВЕНЦІЇ ОЕСР ЯК

ІНСТРУМЕНТУ ТЛУМАЧЕННЯ ДОГОВІРНИХ НОРМ

Національні суди наділені правом застосовувати у своїй діяльності

норми міжнародних договорів згідно з положенням Конституції України та

положеннями Закону України «Про міжнародні договори України» [1].

Реалізація в Україні норм міжнародного права та забезпечення

функціонування міжнародно-правових актів передбачає безпосереднє

застосування норм міжнародних договорів національними органами.

Зазвичай в основі більшості конвенцій України про уникнення

подвійного оподаткування лежить саме Модельна податкова конвенція

ОЕСР. А для забезпечення уніфікованого та послідовного тлумачення

положень Модельної податкової конвенції ОЕСР ця міжнародна організація

розробила коментарі до Модельної податкової конвенції ОЕСР. Ці документи

широко застосовуються податковими та судовими органами, а також

платниками податків держав. Практика застосування Коментарів не

обмежується лише державами, які є членами ОЕСР. Україна також на

практиці використовує Модельну податкову конвенцію ОЕСР як вихідну

точку для обговорення та укладення конвенцій про уникнення подвійного

оподаткування з іншими державами. А тому було б доцільним та правильним

для українських суддів застосовувати Коментарі до Модельної податкової

Конвенції ОЕСР як важливе допоміжне джерело для тлумачення положень

конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, що їх уклала Україна з

іншими державами. Така практика також забезпечила б єдиний підхід до

тлумачення положень конвенцій як в Україні, так і в договірних державах.

Коментарі до Модельної податкової конвенції ОЕСР можуть

використовуватися як допоміжний засіб для тлумачення положень конвенцій

України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до ст. 32

Віденської конвенції про право міжнародних договорів. А в деяких

укладених конвенціях про уникнення подвійного оподаткування Україна

безпосередньо домовилася з іншими державами про застосування коментарів

до Модельної податкової конвенції ОЄСР для тлумачення положень таких

конвенцій.

Київський апеляційний суд в Ухвалі у справі 2а-9844/11/2670

використав посилання на параграфи 23 і 24 коментаря ОЕСР у тлумаченні

Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої

Британії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та

запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст

вартості майна від 10.02.1993. Разом з тим суд не розглядав правову природу

самої Модельної податкової конвенції ОЕСР та коментарів до неї,

обмежившись лише констатацією того, що норми розглядуваного договору

67

базуються на положеннях Модельної податкової конвенції ОЕСР. З іншого

боку, той же суд у постанові у справі 826/3191/13-а вказує на те: «Згідно п. 3

ст. 31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів 1969 року, яка

застосовується до договорів між державами, для цілей тлумачення договору

поряд з контекстом ураховуються будь-які наступні угоди між учасниками

стосовно тлумачення договору або застосування його положень та подальша

практика застосування договору, яка встановлює згоду учасників стосовно

його тлумачення. Коментарі до типових моделей Конвенції ОЕСР та

конвенції ООН відповідають згаданій нормі Віденської конвенції та

використовуються при виконанні міжнародних договорів про уникнення

подвійного оподаткування. Ураховуючи викладене, відповідні положення

офіційного коментаря до Модельної податкової конвенції ОЕСР повинні

братися до уваги при застосуванні Конвенції між урядами України та

Польщі, яка підписана на основі Модельної конвенції ОЕСР» [2].

Іноді в судовому розгляді справи правосуддя стає на бік бізнесу.

Зокрема, відома справа за позовом Представництва «Джонсон енд Джонсон

Медікал Лімітед» до Державної податкової інспекції в Подільському районі

міста Києва з вимогою про визнання нечинними податкових повідомлень-

рішень, за результатами яких таке представництво потрібно вважати

комерційним.

У ході цієї справи суд посилається на Коментар до Модельної

податкової конвенції ОЕСР: «Відповідно до п. 23 та 24 офіційного Коментаря

до Модельної конвенції ОЕСР, на основі якої підписано Конвенцію між

Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і

Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання

податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості

майна, діяльність представництва може вважатися основною діяльністю

материнської компанії, а не такою, що має допоміжний характер, якщо воно

переважно здійснює такі самі функції, що і материнська компанія».

Аналізуючи положення національного законодавства та вітчизняної

правозастосовної практики, можна зробити такі висновки:

– на сьогодні у вирішенні податкових спорів мають місце тенденція

судів зазначати важливість норм Модельної податкової конвенції ОЕСР як

допоміжного акта щодо тлумачення міжнародних договорів у сфері

оподаткування, а також коментарів до неї;

– для ефективного здійснення судами загальної юрисдикції своїх

повноважень та винесення рішень у позовних справах щодо подвійного

оподаткування важливим є вміння правильно тлумачити норми

міжнародного права, а також норми, що містяться в національному

законодавстві та міжнародних договорах;

– суперечливою виявляється практика вітчизняних судів при розгляді

спорів, пов’язаних із тлумаченням договорів про уникнення подвійного

оподаткування, причому навіть якщо йдеться мова про практику одного й

того самого суду.

68

Визначення чіткого правового статусу Модельної податкової конвенції

ОЕСР та коментарів до неї в самому тексті договорів України про уникнення

подвійного оподаткування є швидше винятком, аніж правилом. Тільки

незначна кількість договорів України про уникнення подвійного

оподаткування містить безпосередню вказівку на Модельну податкову

конвенцію ОЕСР та коментарі до неї як джерело тлумачення договірних

норм. Однак Україна на практиці також використовує Модельну податкову

конвенцію ОЄСР як вихідну точку для обговорення та укладення конвенцій

про уникнення подвійного оподаткування з іншими державами, було б

доцільним для українських судів відповідно до ст. 32 Віденської конвенції

про право міжнародних договорів застосовувати коментарі ОЕСР до

Модельної податкової конвенції як важливе допоміжне джерело для

тлумачення положень конвенцій, що їх уклала Україна з іншими державами.

Така практика також забезпечила б єдиний підхід до тлумачення положень

угод (конвенцій) про уникнення подвійного оподаткування як в Україні, так і

в договірних країнах. Це сприяло б передбачуваності, коректності та

послідовності при застосуванні положень укладених конвенцій та вирішенні

податкових спорів щодо їх застосування.


1. Про міжнародні договори України: Закон України від 29.06.2004 № 1906-

IV. URL: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1906-15

2. Постанова Київського апеляційного адміністративного суду у справі від

18.09.2013 826/3191/13-а. URL: http://reyestr.court.gov.ua/Review/33679111


69

Задорожня Л. А.,

молодший науковий співробітник


ПЕРСПЕКТИВИ ВДОСКОНАЛЕННЯ КОНТРОЛЮ ЗА

ТРАНСФЕРТНИМ ЦІНОУТВОРЕННЯМ В УКРАЇНІ В МЕЖАХ

БОРОТЬБИ З РОЗМИВАННЯМ БАЗИ ОПОДАТКУВАННЯ ТА

ПЕРЕМІЩЕННЯМ ПРИБУТКІВ

У межах плану по боротьбі з розмиванням бази оподаткування та

переміщенням прибутків (а саме напряму № 13) рекомендується

запроваджувати трирівневу систему документації з трансфертного

ціноутворення. Тобто документація повинна бути представлена звітом по

країнах, майстер-файлом та локальною звітністю (що визначена

національним законодавством держави). В Україні існує розподіл на звітність

(звіт про контрольовані операції, що подається щорічно до 1 травня) та

документацію з трансфертного ціноутворення (що готується та зберігається

платником податку).

Варто зазначити, що, відповідно до проекту закону про внесення змін

до Податкового кодексу України (щодо покращення інвестиційного клімату в

Україні) № 5368 від 07.11.2016 [1], передбачається ряд змін до складання та

подання звітності для податкового контролю за трансфертним

ціноутворенням, що не носять радикального характеру. Зокрема, у ньому

пропонується розширити та деталізувати вимоги до звітності з

трансфертного ціноутворення (звіту про контрольовані операції та

документації з трансфертного ціноутворення). Дуже позитивною є

запропонована пряма норма закону, що встановлює, у які терміни можуть

бути подані новий та уточнений звіти про контрольовані операції. Варто

зауважити, що більша частина запропонованих змін спрямована на

однозначне трактування вимог до платників податків, а також потребує

більш ґрунтовної підготовки документації, з огляду на обов’язковість

внесення ряду даних. Крім того, вимога щодо детального опису

контрольованої операції та копії відповідних договорів (контрактів) зумовить

підвищення витрат платників податків на дотримання податкового

законодавства.

У контексті забезпечення ефективного контролю за трансфертним

ціноутворенням важливу роль відіграє перелік держав (територій), які

відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1

пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (далі – ПК України).

Незважаючи на те, що зазначений Кодекс кілька разів уже змінювався (а

також у проекті закону № 5368 від 07.11.2016 пропонуються певні

модифікації), він містить певні недоліки. Зокрема, цей Кодекс сформований

за чіткими критеріями, що можуть відрізнятися в різних галузях у різних

державах. Зокрема, для цілей контролю за трансфертним ціноутворенням

пропонуємо розрізняти офшори та податкові притулки. Головна їх

відмінність полягає в тому, що у офшорах або відсутнє корпоративне

70

оподаткування, або перебуває на дуже низькому рівні. На противагу цьому

податкові притулки мають «нормальний» рівень ставок корпоративного

податку, проте для певних галузей чи видів діяльності застосовуються інші

ставки чи більш вигідні режими оподаткування. Звичайно, відслідковування

таких схем вимагає проведення значної аналітичної роботи з дослідження

законодавства різних держав, однак це більш об’єктивний підхід до

визначення податкових зобов’язань платників податків.

Саме тому розглянемо більш детально приклади таких держав, як

Бельгія та Великобританія, що не є офшорами, проте можуть бути розглянуті

як податкові притулки для компаній, що використовують специфічні схеми

для отримання податкових переваг.

Наприклад, на початку 2016 р. бельгійську схему «надприбуток»

(«excess profit») було визнано незаконною [3; 4]. Сутність цієї схеми полягала

в тому, що штучно занижувалася база оподаткування деяких компаній, якщо

одержаний ними прибуток був отриманий унаслідок синергії та економії за

рахунок масштабу (ефекту масштабу, коли, наприклад, за рахунок

збільшення обсягів ціна знижується). Це здійснювалося шляхом видачі

податковими органами Бельгії окремої постанови, бо вважалося, що ТНК

отримувала прибуток, який би не міг бути отриманий іншою компанією

(автономною) в аналогічних умовах. Такі заходи призводили до підвищення

частини неоподатковуваного прибутку до 50 %, а іноді й до 90 %. Проте це

прямо суперечить принципу «витягнутої руки», а також призводить до

подвійного неоподаткування. Варто зазначити, що цією схемою скористалися

щонайменше 35 ТНК і, незважаючи на те, що Бельгія не є офшором, вона у

дуже специфічних умовах надавала податкові переваги і стала податковим

притулком для цих компаній.

Також існує практика використання схеми мінімізації податкових

зобов’язань за допомогою створення партнерств з обмеженою

відповідальністю (Limited Liability Partnership, далі – LLP). Таке партнерство,

якщо воно не веде діяльність на території Великобританії, не зобов’язане

сплачувати там податки. Проте фактично це є податковою преференцією для

ведення бізнесу, що може спричинити заниження податкових зобов’язань, що

відстоювалося представниками ДФС у суді у справі № 820/6897/15 [2]. Але,

незважаючи на те, що партнерами LLP були резиденти низькоподаткових

юрисдикцій, рішення суду було позитивним для платника податків, тому що

в ПК України чітко визначені критерії віднесення юрисдикції до низько

податкової і Великобританія не відповідає їм та не внесена до «Переліку

держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом

39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу

України», проте вона надає певні переваги.

З огляду на вище перелічені факти, доцільно внести зміни до ст. 39 ПК

України, зокрема в частині запровадження трирівневої системи документації

та розширення критеріїв визначення сторін контрольованої операції-

нерезидентів. Перший абзац підпункту 39.2.1.2 статті 39 ПК України

пропонуємо викласти у такій редакції: «Для цілей нарахування податку на

71

прибуток підприємств господарські операції, які впливають на об’єкт

оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент,

зареєстрований у державі (на території), яка внесена до переліку держав

(територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, або нерезиденти,

що зареєстровані в інших юрисдикціях та отримують порівняльні податкові

переваги».


1. Проект закону про внесення змін до Податкового кодексу України

(щодо покращення інвестиційного клімату в Україні) від 07.11.2016 № 5368

URL: http://w1.c1.rada.gov.ua/pls/zweb2/webproc4_1?pf3511=60443

2. Трансфертне ціноутворення: українська судова система як і раніше

використовує формальний підхід. URL: http://www.bnwes.info

3. Belgian «Excess Profit» tax scheme – Statement by Commissioner

Margrethe Vestager. URL: http://europa.eu/rapid/press-release_STATEMENT-16-

44_en.htm

4. Belgium stateaid: Commission concludes Belgian ’Excess Profit’ tax

scheme illegal; around €700 million to be recovered from 35 multinational

companies Vestager. URL: https://www.eureporter.co

http://w1.c1.rada.gov.ua/pls/zweb2/webproc4_1?pf3511=60443

http://www.bnwes.info/buhgalteriya/novosti-sayta-2015/transfertne-tsinoutvorennya-ukrayinska-sudova-sistema-yak-i-ranishe-vikoristovue-formalniy-pidhid-19353.html

72

Звєрєв Є. О.,

к.ю.н.,

старший викладач,

Національний університет «Києво-Могилянська академія»

РОЛЬ ВІДЕНСЬКОЇ КОНВЕНЦІЇ ПРО ПРАВО МІЖНАРОДНИХ

ДОГОВОРІВ У ПРОЦЕСІ ТЛУМАЧЕННЯ ДОГОВОРІВ ПРО

УНИКНЕННЯ ПОДВІЙНОГО ОПОДАТКУВАННЯ

Питання юридичного тлумачення договорів про уникнення подвійного

оподаткування за своєю важливістю важко переоцінити, оскільки вплив

цього виду юридичної діяльності на міждержавні економічні відносини є

дуже значним. Водночас система міжнародного права, складовими якої, без

сумніву, є всі договори про уникнення подвійного оподаткування, не містить

чітких зобов’язальних указівок на те, яким чином кожна держава повинна

тлумачити відповідний договір про уникнення подвійного оподаткування.

Винятком є загальні правила тлумачення міжнародних договорів,

передбачені статтями 31–33 Віденської конвенції про право міжнародних

договорів, які застосовуються до тлумачення всіх міжнародних договорів, у

тому числі і договорів про уникнення подвійного оподаткування.

У світі питання універсальності правил тлумачення норм міжнародних

договорів, передбачених Віденською конвенцією про право міжнародних

договорів (далі – Конвенція) і досі є предметом дебатів як серед юристів-

науковців, так і юристів-практиків, а з-поміж аргументів, які вони

висловлюють, потрібно виокремити неможливість однакового розуміння

правових термінів представниками романо-германської та англо-саксонської

системи, а також неврахування фундаментального міжнародно-правового

положення про суверенітет держав, який, на думку критиків системи правил

тлумачення міжнародних договорів, передбаченої Конвенцією, у разі

застосування цих норм буде порушений [6, c. 30]. Як опоненти, так і

прихильники застосування цих правил мають свої аргументи, однак, було б

незайвим тут наголосити, що, незважаючи на теоретичні дискусії, на

практиці система показала себе досить непогано і факт її поширеного

застосування на практиці навіть державами, які не ратифікували Конвенцію,

красномовно свідчить про її важливе практичне значення [8, c. 68–79].

Проте метою даного дослідження є аналіз впливу цих правил на

тлумачення не всіх міжнародних договорів, а лише одного їх виду –

договорів про уникнення подвійного оподаткування, які мають свою

специфіку, а отже, і спеціальний підхід до їх аналізу, який з-поміж

стандартних юридичних засобів звертається також і до інших, ураховуючи,

зокрема, економічний ефект від їх застосування. Дослідження розкриває

юридичні та деякі економічні аспекти тлумачення договорів про уникнення

подвійного оподаткування в різних країнах світу, а також дає рекомендації

щодо можливості застосування таких підходів в Україні.

Важливою вихідною точкою при аналізі тлумачення міжнародних

договорів про уникнення подвійного оподаткування є співвідношення норм

73

цих міжнародних договорів і норм національного законодавства відповідних

держав. Щодо цього держави застосовують два основних підходи. Одні

вважають міжнародне право і національне право єдиним правовим порядком,

а отже, міжнародні договори (включно із договорами про уникнення

подвійного оподаткування) стають частиною національного законодавства

автоматично одразу після надання згоди держави на обов’язковість для себе

норм цього міжнародного договору (теорія монізму). Інші розглядають

національне та міжнародне право як різні правопорядки, а отже, для

набрання чинності міжнародними договорами держава має ухвалити акт

національного законодавства, який би впроваджував норми відповідного

міжнародного договору у внутрішнє право цієї держави (теорія дуалізму) [11,

c. 706–736; 2, c. 275–276]

Водночас незалежно від того, яка саме теорія підтримується державою,

залишається відкритим питання статусу норм міжнародного договору в

національному праві. Це питання по-різному вирішується самими державами.

Так, більшість держав-прихильників дуалістичної теорії не мають особливих

проблем із розв’язанням даного питання, оскільки в них норми міжнародного

договору мають такий самий статус, як і акт, яким вони були введені у

відповідну правову систему. Водночас це питання в державах-прихильниках

теорії монізму вирішується набагато складніше. Деякі держави розв’язують

його прямо у своїй конституції. У ряді випадків встановлюється примат норм

міжнародного договору у разі конфлікту із нормами внутрішнього

законодавства [3, c. 39]. В іншій ситуації, навпаки, встановлюється примат норм

внутрішнього законодавства над нормами міжнародних договорів [3, c. 127–

128]. У решті випадків основний закон взагалі не дає відповіді на це запитання,

оминаючи його. До останнього типу належить Україна [3, c. 202–210].

У нашій країні дебати щодо статусу міжнародних договорів у

національному праві тривають серед українських юристів-науковців [4, c. 4] і

майже відсутні у практичному середовищі, яке задовольняється здебільшого

нормою ч. 2 ст. 19 Закону України «Про міжнародні договори України», що

передбачає автоматичний примат норм міжнародних договорів, згода на

обов’язковість яких надана Верховною Радою України, над нормами

національного законодавства України. Статус норм договорів про уникнення

подвійного оподаткування, укладених Україною з іншими державами, у

національному праві визначається за тими самими принципами, що і статус

норм інших міжнародних договорів, укладених Україною з іншими

державами.

Статус норми договору про уникнення подвійного оподаткування є

першим етапом процесу юридичного тлумачення його норм. На другому

етапі, коли його роль і функції зрозумілі, інтерпретатор повинен звернутися

до відповідних засобів тлумачення, які загалом об’єднують у три основні

теорії – текстуалізму, оригіналізму та телеологічної теорії [10, c. 470]. Вибір

засобів, які пропонуються цими теоріями, містить, на думку визначних

науковців і філософів, ознаки мистецтва, тому підходити до їх вибору

потрібно дуже виважено [5, c. 11–13; 1, c. 5; 9, c. 76]. Водночас перед тим, як

74

почати аналіз наявних підходів до тлумачення міжнародних договорів про

уникнення подвійного оподаткування, потрібно коротко зупинитися на

основних положеннях названих вище теорій тлумачення.

Текстуалістична теорія є найбільш популярною в більшості країн світу,

оскільки, передбачаючи повне і чітке слідування писаному тексту, вона

вимагає від інтерпретатора мінімуму зусиль, однак може призвести до

абсурдного результату. Її суворість, що полягає у неможливості

застосовувати контекст до процесу тлумачення, призвела до появи

оригіналізму та телеологічної теорії, які дозволяють застосування

позатекстуальних джерел, але кожна зі своєю метою. У той час як основною

метою інтерпретатора, за теорією оригіналізму, є з’ясування початкової мети

авторів норми (у випадку із договорами про уникнення подвійного

оподаткування – держав-сторін цього міжнародного договору), то

телеологічна теорія ставить інтерпретатору за мету з’ясувати, для чого існує

відповідна норма, яка визначається за рядом факторів (політичних,

історичних, економічних та інших). Деякі вчені виділяють інші теорії

тлумачення, однак, усі вони так чи інакше співзвучні з основними трьома.

Існування цих трьох теорій тлумачення призвело до необхідності

інтерпретатором вибирати одну з них або їх комбінувати. Одну із комбінацій

визначено у статтях 31–33 Конвенції.

У статті 31 пропонується тлумачити міжнародні договори відповідно

до звичайного значення, що є відвертою характеристикою текстуалізму. На

першому етапі Конвенція пропонує звертатися саме до тексту норми, але

паралельно з цим розширює сферу застосування цього правила, додаючи до

тексту ще й контекст у світлі об’єкта та цілей договору (що є ознакою

телеологічної теорії). На наступному етапі статтею 31 Конвенції передбачено

можливість використання наступної практики застосування міжнародного

договору, а також надання терміну спеціального значення, якщо буде

встановлено, що учасники (тобто сторони, які укладали відповідний

міжнародний договір) мали такий намір, що, у свою чергу, є ознакою

оригіналізму. При цьому, продовжуючи комбінацію методів тлумачення в

руслі цієї теорії, стаття 32 Конвенції містить право звернення до підготовчих

матеріалів, якщо внаслідок застосування засобів тлумачення, передбачених у

статті 31, інтерпретатор прийшов до абсурдного результату.

Система, визначена Конвенцією, виглядає досить логічною та такою,

що враховує положення всіх трьох теорій юридичного тлумачення. Вона, як

уже зазначалося вище, застосовується до всіх міжнародних договорів, у тому

числі й до договорів про уникнення подвійного оподаткування. Водночас цей

тип договорів має свою специфіку, на яку потрібно звернути особливу увагу.

По-перше, договори про уникнення подвійного оподаткування

(зважаючи на їх масовість) укладаються здебільшого шляхом адаптації

модельних угод (такі угоди розробили США, ООН, ОЕСР та інші держави і

міжнародні організації), до яких розроблені коментарі, які здебільшого

полегшують, однак іноді ускладнюють роботу інтерпретатора [7, c. 4].

75

По-друге, договори про уникнення подвійного оподаткування часто

можуть мати відсильні норми до термінів, передбачених податковим

законодавством різних держав, які визначають одні й ті самі терміни по-

різному.

По-третє, договори про уникнення подвійного оподаткування

укладаються передусім з економічною метою, тому, на нашу думку,

особливої ваги тут потрібно надати телеологічній теорії тлумачення, оскільки

саме вона дає змогу враховувати економічний фактор при тлумаченні

міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування.

Яскраво ілюструють такі підходи приклади з різних країн. Так, одним

із них є тлумачення терміна «державні боргові зобов’язання», передбаченого

ч. 3 ст. 11 Договору про уникнення подвійного оподаткування між Австрією

та Іспанією від 20 грудня 1966 року, відповідно до якого об’єктом

оподаткування державні боргові зобов’язання були лише в державі, що їх

випустила. Зважаючи на цю норму, Іспанія почала масовий випуск

короткострокових боргових зобов’язань, таким чином перетягуючи

австрійський капітал на свою територію, який попрямував туди з метою

отримати податкові пільги. У відповідь на це австрійська податкова

адміністрація змінила офіційне тлумачення цієї норми вказаного вище

договору, поширивши дію пільги лише на середньо- та довгострокові

державні боргові зобов’язання. Пізніше австрійський парламент навіть

прийняв спеціальний закон, який передбачав, що ч. 3 ст. 11 Договору про

уникнення подвійного оподаткування між Австрією та Іспанією не

застосовуватиметься з 1 січня 1995 року, а далі вніс зміни до самого тексту

Договору [6, c. 40].

Це один з прикладів, коли для тлумачення положення норм договору

про уникнення подвійного оподаткування державою була прямо застосована

телеологічна теорія з ухилом на економічну аргументацію. У цьому разі

положення текстуалізму не допомогли б дійти австрійському податковому

органу (а пізніше – і парламенту) до розуміння того, що чинність відповідної

норми завдає економічних збитків їхній країні. Аналогічно неможливо було б

зробити такий висновок і застосовуючи оригіналізм, оскільки сторони не

могли при укладенні договору мати на меті поставити один одного в нерівні

умови. Це можна було б назвати абсурдним результатом. Таким чином,

схема, передбачена статтями 31–32 Конвенції, була повністю застосована на

практиці у даному випадку. Науковці, які досліджували цю справу, назвали її

«інтерпретаційною війною» між Австрією та Іспанією [6, c. 41].

Однак найбільше питань виникає при тлумаченні поняття «резидент».

Яскравою ілюстрацією тут може слугувати канадська справа Дадні (Dudney),

у якій канадському суду необхідно було тлумачити положення Договору про

уникнення подвійного оподаткування між Сполученими Штатами Америки

та Канадою. Пан Дадні був американським громадянином, працював у

американській компанії, але та направила його виконувати завдання в

Канаду. Виконання завдання вимагало тривалої присутності у приміщеннях

канадської компанії, однак, він не приймався офіційно нею на роботу, а

76

продовжував юридично трудові відносини з американською компанією.

Завдання вимагало його присутності в Канаді протягом 300 днів у 1994 році

та 40 днів у 1995 році. Зважаючи на це, канадська податкова адміністрація

визначила його резидентність як таку, що мала місце на території Канади

(оскільки Договір про уникнення подвійного оподаткування між

Сполученими Штатами Америки та Канадою передбачав обмеження у 183

дні протягом року для визначення резидентності). Канадський суд першої

інстанції та апеляційний суди не погодилися із таким тлумаченням

резидентності, наголошуючи на тому, що пан Дадні не здійснював діяльність

у Канаді від свого імені і на свою користь, а проводив її від імені та на

користь свого американського роботодавця, у трудових відносинах з яким він

весь час перебував. Отже, підстав для оподаткування його доходу, здобутого

під час перебування в Канаді, немає [12, c. 239–241].

Тлумачення досить цікаве, оскільки воно також застосовує

економічний аргумент. У даному випадку цим економічним аргументом є

вигода, яку отримували внаслідок його праці. Канадські суди правильно

застосували положення статей 31–33 Конвенції, додавши до початкового

текстуалістичного тлумачення трактування відповідно до теорії оригіналізму

(а саме з’ясували, що початковий намір пана Дадні полягав у виконанні

роботи для американського роботодавця, нехай навіть і на території Канади),

а також згідно з текстуалістичною теорією, з’ясувавши, що головним

вигодонабувачем його праці є його роботодавець зі США, а не канадська

фірма, що ще раз свідчить про те, що розроблена Конвенцією формула

тлумачення міжнародних договорів дуже вдало працює з договорами про

уникнення подвійного оподаткування, які вимагають також застосування

економічних аргументів при здійсненні їх тлумачення.

Існує ще багато схожих цікавих прикладів тлумачення норм договорів

про уникнення подвійного оподаткування в різних країнах, однак, зважаючи

на обмеженість обсягу цього дослідження, ми розглянули лише дві. Їх аналіз

свідчить, що, незважаючи на статус держави (прихильність до дуалістичної

чи моністичної теорії міжнародного права), а також на те, ратифікувала

держава Конвенцію чи ні (всі держави з наведених прикладів крім США

підписали і ратифікували Конвенцію), її положення щодо тлумачення

міжнародних договорів залишаються найбільш вдалою комбінацією методів

їх тлумачення і активно застосовуються по всьому світу.


1. Лукашук И. И., Лукашук О. И. Толкование норм международного права.

Москва: NOTA BENE, 2002. 160 с.

2. Мережко О. О. Право міжнародних договорів: сучасні проблеми теорії та

практики: монографія. Київ: Таксон, 2002. 344 с.

3. Осминин Б. И. Принятие и реализация государствами международных

договорных обязательств. Москва: Волтерс Клувер, 2006. 386 с.

77

4. Шаповал В. Конституція і співвідношення національного та

міжнародного права (порівняльний аналіз) // Юридична газета. 2006. № 10.

С. 4.

5. Bederman D. J. Classical Canons: Rhetoric, Classicism and Treaty Interpretation.

– Ashgate: Aldershot, Burlington, Singapore, Sydney, 2001. 340 рр.

6. Han S-S. The Harmonization of Tax Treaties and Domestic Law // Brigham

Young University International Law & Management Review. Vol. 7. Issue 2,

2011. рр. 29–50.

7. Lang M., Brugger F. The Role of the OECD Commentary in Tax Treaty

Interpretation // Australian Tax Forum. № 23, 2008. рр. 95–108.

8. Paust J. J., van Dyke J. M., Malone L. A. International Law and Litigation in

the U.S. Thomson-West, 2000. 1135 рр.

9. Schleiermacher F. D. E. Foundations: General Theory and Art of

Interpretation/The Hermeneutics Reader. Editor: R. Moeller-Vollmer. Continum,

New York, 2006. рр. 72–97.

10. Stoljar N. Survey Article: Interpretation, Indeterminacy and Authority: Some

Recent Controversies in the Philosophy of Law // The Journal of Political

Philosophy. 2003. Volume 11, № 4. рр. 470–498.

11. Wright Q. The Legal Nature of Treaties // The American Journal of

International Law. 1916. Volume 10, № 4. рр. 706–736.

12. Nitikman J. The Painter and the PE // Canadian Tax Journal. Vol. 57. № 2,

2009. рр. 213–258.

78

Зінець Т. М.,

провідний фахівець юридичного відділу,

Київський національний торговельно-економічний університет

ПРО ПРАВОВІ ПОЛОЖЕННЯ, ЩО РЕГУЛЮЮТЬ ДОПОМОГУ У

ЗБОРІ ПОДАТКІВ (ASSISTANCE IN TAX COLLECTION)

Міжнародне співробітництво є найбільш ефективним для держав,

способом підтримки суверенітету їх власних оподатковуваних баз та

забезпечення правильності розподілу податкових прав між державами –

партнерами за угодою. Міжнародне співробітництво з питань податкового

адміністрування має різні форми, включаючи допомогу у зборі податків.

Платники податків можуть мати активи по всьому світу, проте, часто

податкові органи не здатні вийти за межі кордонів своєї держави для

здійснення збору податків. Незважаючи на наявність відповідної

двосторонньої або багатосторонньої нормативно-правової бази щодо

оподаткування, податкові органи мають право збирати податки виключно

всередині своєї держави, вдаючись до допомоги іноземних держав-партнерів

за угодою. У державах із системою загального права визнається, що держава

не може надавати допомогу в пред’явленні вимог про сплату податку іншої

держави. Однак даний принцип, відомий як «revenue rule»/положення про

доходи, поступово було скасовано внаслідок зростання мобільності

платників податків та капіталу [1].

Держави все більше демонструють бажання брати участь у наданні

допомоги у зборі податків іншій державі.

Донедавна допомога у зборі податків здійснювалася державами з

сильними економічними та політичними ресурсами, а також пов’язаними

зобов’язаннями за двосторонніми або багатосторонніми угодами, такими як

Конвенція держав Бенілюксу 1952 року або Конвенція північних країн «Про

надання взаємної адміністративної допомоги з податкових питань» 1972 р.

Допомога у зборі податків, що надається в рамках двосторонніх

податкових угод (конвенцій), була досить обмеженою, оскільки Модельна

Конвенція ОЕСР не містила статті «Допомога в зборі податків» до 2003 р., а

Директива ЄС 1976 року щодо взаємної допомоги охоплювала деякі види

зборів, мит та податків і не поширювалася на ПДВ або прямі податки.

В еру глобалізації традиційні положення щодо допомоги у зборі

податків зазнали змін, що відбулися під впливом електронної торгівлі.

Звіт ОЕСР 1998 року «Шкідлива податкова конкуренція» рекомендує

«державам сприяти проведенню аналізу поточних правил, що застосовуються

в межах пред’явлення податкових претензій інших держав, а також Комітету

з фінансових питань проводити роботу в цій галузі з метою розробки

положень, які могли б бути внесенні до угоди (конвенції) про уникнення

подвійного оподаткування» [2].

У результаті проведеної роботи у 2003 році Рада ОЕСР схвалила

включення нової статті 27 «Допомога в зборі податків» у Модельну

Конвенцію ОЕСР. Зазначена стаття є факультативною та може бути внесена

79

до двосторонньої угоди (конвенції) при укладенні державами даної угоди,

якщо вони вважають доцільною таку форму співпраці.

Через невідповідність внутрішнього законодавства деяких держав

стандартам ОЕСР положення про надання допомоги у зборі податків

внесенні не до всіх угод про уникнення подвійного оподаткування. У державі

президенства, платники податків часто законно сплачують встановлені

податки та збори, а також заборгованість зі сплати податків з власної волі та

своєчасно. Якщо платник податків не сплачує податок вчасно або в повному

обсязі, національна податкова адміністрація має широке коло повноважень

щодо примусового стягнення податків на своїй території.

Труднощі виникають, коли платник податків потрапляє під

юрисдикцію щодо повноважень податкових адміністрацій, податкові органи

не мають можливості відстоювати свої права на майно платника податків, яке

перебуває за кордоном. Таким чином, положення міжнародних угод є

необхідними для того, щоб дозволити податковій адміністрації однієї

держави надавати допомогу у зборі податків, що повинні бути сплачені в

іншій державі. Допомогу у зборі податків можна визначити як здійснення

компетентними органами однієї держави-партнера за угодою дій щодо

справляння податків на основі мотивованого запиту держави-партнера за

угодою.


1. Білецька Г. М. Щодо основних принципів інформаційного забезпечення

податкової служби України // Збірник наукових праць. 2010. С. 211–213.

2. OECD Report, Harmful Tax Competitor, 1998. P. 14.

80

Кармаліта М. В.,


старший науковий співробітник,


ТЕОРЕТИЧНІ ЗАСАДИ ТЛУМАЧЕННЯ МІЖНАРОДНИХ

ДОГОВОРІВ УКРАЇНИ ПРО УНИКНЕННЯ ПОДВІЙНОГО

ОПОДАТКУВАННЯ

Продовження реформування вітчизняної правової системи та

необхідність у приведенні українського законодавства у відповідність з

європейськими стандартами, подальша еволюція зовнішньої політики та

розвиток взаємовигідної співпраці на міжнародному рівні (у тому числі щодо

усунення подвійного оподаткування та боротьби зі схемами ухиляння від

сплати податків платниками), встановлення системного та цілісного підходу

до тлумачення норм договорів про уникнення подвійного оподаткування та

формування послідовної правозастосовної практики реалізації договірних

норм з використанням положень Модельної податкової конвенції ОЕСР та

коментарів до неї зумовлюють актуальність проблематики добросовісної

реалізації договірних зобов’язань.

Україна не є членом ОЕСР, однак має на меті привести у відповідність

з модельною конвенцією ОЕСР всі чинні договори, щоб попередити відплив

капіталу України за кордон. Це є свідченням того, що вплив останньої та

коментарів до неї виходить далеко за межі держав-членів ОЕСР. При цьому у

більшості випадків жодна держава не пов’язана зобов’язанням

використовувати цю модель або чітко дотримуватися всіх її приписів.

Винятком є лише випадки, коли прийняття внутрідержавного правового акта

на основі моделі становить статутний обов’язок держави, що є членом

міжнародного інтеграційного об’єднання (міжнародної організації).

Ураховуючи прагнення України тісно співпрацювати з ОЕСР (а це

простежується у цілому ряді документів, зокрема у Плані дій щодо

поглиблення співробітництва та розвитку на 2013–2016 рр. від 06.02.2013,

Меморандумі про взаєморозуміння між Урядом України та ОЕСР щодо

поглиблення співробітництва від 07.10.2014 та відповідно затвердженого

Плану заходів з реалізації Меморандуму від 28.01.2015) цілком закономірним

було б слідувати її рекомендаціям, у т. ч. щодо тлумачення положень

договорів (конвенцій) про уникнення подвійного оподаткування.

У цілому нормативні підстави використання положень Модельної

податкової конвенції ОЕСР можна зобразити так.

Станом на 01.01.2016, за повідомленням Державної фіскальної служби

України, чинними є понад 70 міжнародних договорів про уникнення

подвійного оподаткування [1]. Ураховуючи те, що Модельна податкова

конвенція ОЕСР виконує функцію орієнтиру та сприяє переговорному

процесу під час укладення двосторонніх угод про уникнення подвійного

оподаткування, на жаль, лише у трьох таких документах міститься

81

безпосередня вказівка на Модельну податкову конвенцію ОЕСР та коментарі

до неї як джерело тлумачення договірних норм:

1) Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Австрія про

уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень

стосовно податків на доходи і на майно від 16.10.1997;

2) Конвенції між Урядом України та Урядом Мексиканських

Сполучених Штатів про уникнення подвійного оподаткування та запобігання

податковим ухиленням стосовно податків на доходи та майно від 23.01.2012

(протокол);

3) Конвенції між Урядом України та Урядом Ірландії про уникнення

подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно

податків на доходи та доходи від відчуження майна від 19.04.2013

(протокол).

Рис. 1. Нормативні засади застосування Модельної конвенції ОЕСР

Розвиток інтеграційних процесів у податковій сфері та налагодження

договірно-правових засад співробітництва України та ЄС спричиняють

механічне запозичення органами державної влади або рекомендацію щодо

застосовування положення Модельної податкової конвенції ОЕСР у процесі

регулювання відносин, незважаючи на статус України в цій організації.

Звичайно, це дозволяє мінімізувати можливі розбіжності при виконанні

Україною та іншими державами двосторонніх податкових договорів, що

базуються на приписах Модельної податкової конвенції ОЕСР.

На думку І. Ю. Петраша, «українська» модель конвенції про усунення

подвійного оподаткування є фактично дослівним перекладом українською

мовою моделі ОЕСР … 1977 р., із змінами та доповненнями на 1992 рік,

розробленої Комісією ОЕСР з податкових питань» [2, с. 71]. Представники

фіскальної служби визнають роль офіційних коментарів до відповідного

модельного акта ОЕСР у правозастосовній діяльності у власних правових

документах [3; 4].

Судова гілка влади також демонструє звернення до положень

коментаря до Модельної податкової конвенції ОЕСР під час вирішення

спорів щодо тлумачення окремих норм договорів про уникнення подвійного

82

оподаткування [5; 6]. Ураховуючи послідовність та системність у формуванні

вітчизняної судової практики, прагнення надати їй ознаки усталеності,

рекомендації модельного акта можуть претендувати на втілення.

Таким чином, стає зрозумілим, що на рівні двостороннього

співробітництва у сфері оподаткування між Україною і державами-членами

ЄС механізм забезпечення належної реалізації норм міжнародних податкових

договорів потребує вдосконалення у напрямі правозастосовної практики.

Крім того, і досі в Україні не опубліковано жодного україномовного

перекладу Модельної податкової конвенції ОЕСР та коментарів до неї, що

суттєво обмежує можливості її широкого використання як платниками

податків, так і правозастосовними органами.

Вважається за доцільне розробити та прийняти відповідні рекомендації,

що містили б ключові положення щодо застосування міжнародно-правових

норм у сфері оподаткування та сприяли б формуванню узгодженої практики

використання положень Модельної податкової конвенції ОЕСР.


1. Перелік країн, з якими на 01.01.2016 укладено міжнародні договори про

уникнення подвійного оподаткування: лист ДФС України від 28.01.2016

№ 2815/7/99-99-12-01-03-17. URL: http://vin.sfs.gov.ua/media-ark/news-

ark/238479.html

2. Петраш І. Ю. Міжнародно-правові аспекти співробітництва України з

питань подвійного оподаткування: дис. … канд. юрид. наук: 12.00.11. Львів,

2003. 191 с.

3. Щодо застосування терміна «бенефіціарний власник»: лист ДПА України

від 30.03.2011 № 3917/5/12-0216. URL: http://document.ua

4. Про рекомендації щодо застосування конвенцій про уникнення

подвійного оподаткування: лист ДПС України від 27.12.12 №12744/0/71-

12/12-1017. URL: http://sfs.gov.ua/diyalnist-/mijnarodne-/normativno-pravovi-

atty/80816.html

5. Про застосування судами міжнародних договорів України при здійсненні

правосуддя: постанова Пленуму Вищого спеціалізованого суду України з

розгляду цивільних і кримінальних справ від 19.12.2014 № 13. URL:

http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/v0013740-14

6. Ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2012 у

справі № 2а-9844/11/2670. URL: http://www.reyestr.court.gov.ua/

Review/22240992

83

Кирушок А. А.,

студентка групи ПМЄ-15-1

ННІ права Університету ДФС України.

Науковий керівник: к.ю.н., доцент Селезень П. О.

ЗАХИСТ ПРАВ ПЛАТНИКІВ ПОДАТКІВ

У ЄВРОПЕЙСЬКОМУ СУДІ З ПРАВ ЛЮДИНИ

(НА ПРИКЛАДІ РІШЕННЯ У СПРАВІ «СЄРКОВ ПРОТИ УКРАЇНИ»)

На сьогодні права платників податків не виокремлюються в групу прав

людини і основоположних свобод у контексті практики Європейського суду з

прав людини. Проте це не означає, що Європейський суд з прав людини

взагалі не захищає права платників податків. Характерною рисою його

підходу є те, що у практиці розгляду ним порушених справ передбачається

швидше захист прав людини у сфері оподаткування, а не прав платників

податків як таких. На прикладі рішення у справі «Сєрков проти України»

(заява № 39766/05) спробуємо охарактеризувати тенденції розвитку

механізму захисту прав людини у сфері оподаткування.

У період між березнем і липнем 2004 р. при ввезенні товарів на митну

територію України митні органи вимагали від заявника сплату податку на

додану вартість відповідно до вже не чинного Закону України «Про податок

на додану вартість». Заявник 10.08.2004 звернувся до господарського суду

Харківської області з позовом до митного органу та місцевого управління

Державного казначейства, вимагаючи повернення сплаченого ПДВ і

стверджуючи, що його діяльність підпадала під дію спрощеної системи

оподаткування, передбаченої Указом Президента від 03.08.1998 № 727 «Про

спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого

підприємництва». Він зазначав, що відповідно до ст. 11 Закону України «Про

державну підтримку малого підприємництва» спрощена система

оподаткування охоплює заміну податків і зборів єдиним (уніфікованим)

податком. Він також заявляв, що згідно з п. 6 згаданого Указу Президента

платник єдиного (уніфікованого) податку звільняється від сплати ПДВ. Тому

при здійсненні ним підприємницької діяльності жодні зобов’язання зі сплати

ПДВ не можуть виникати.

Суд першої інстанції у своєму рішенні від 02.09.2004 відмовив

заявнику в задоволенні позову як необґрунтованого. Підставою для такого

невтішного висновку для заявника стало те, що принципи, визначені у ст. 11

«Про державну підтримку малого підприємництва», не могли

застосовуватися до ПДВ, оскільки до прийняття відповідного законодавчого

акта, яким встановлювався обов’язок сплати ПДВ, не було внесено

відповідних змін, що вимагалися п. 11.4 ст. 11 Закону України «Про податок

на додану вартість». Водночас, положення ст.ст. 2 та 3 Закону України «Про

податок на додану вартість» визначали, що з операцій, здійснюваних

заявником, стягується ПДВ. Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що

Закон України «Про податок на додану вартість» не встановлює жодних

84

винятків для приватних підприємців, які підпадають під дію спрощеної

системи оподаткування.

Харківський апеляційний господарський суд не погодився з

висновками суду першої інстанції та вже 02.11.2004 скасував його. Суд

підтримав позицію заявника і прийняв постанову на його користь. Судді

зазначили, що законодавство України встановлює загальну та спрощену

системи оподаткування. Остання передбачає заміну ПДВ та інших податків і

зборів єдиним (уніфікованим) податком. Оскільки заявник був

зареєстрований згідно зі спрощеною системою оподаткування, суд першої

інстанції помилково посилався на положення Закону України «Про податок

на додану вартість» як на аргумент на користь висновку, що з операцій з

імпорту, здійснюваних заявником, має стягуватися ПДВ. Харківський

апеляційний господарський суд зазначив, що п. 1 Указу Президента «Про

спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого

підприємництва» визначав лише умови застосування спрощеної системи

оподаткування та не розрізняв операції підприємницької діяльності, що

звільняються від сплати ПДВ. Водночас п. 6 згаданого Указу Президента

передбачав підстави для звільнення від сплати ПДВ без будь-яких

застережень щодо типу операцій підприємницької діяльності.

Вищий господарський суд України 02.02.2005 скасував постанову

апеляційного суду від 02.11.2004 та залишив без змін рішення суду від

02.09.2004. Він послався на Закон України «Про податок на додану вартість»,

який передбачав, що з операцій із купівлі-продажу, так само як і з операцій з

імпорту, стягується ПДВ. Суд також послався на п. 1 згаданого вище Указу

Президента, який, на його думку, не лише передбачав критерії застосування

спеціального режиму оподаткування, а й визначав, що єдиний (уніфікований)

податок нараховувався на прибуток, отриманий від операцій із купівлі-

продажу. Відповідно, суд дійшов висновку, що звільнення від сплати ПДВ,

встановлене відповідним Указом Президента, застосовується лише до

операцій з купівлі-продажу, водночас операції з імпорту підпадають під

загальний режим оподаткування. Суд також звернувся до постанови

Верховного Суду України від 23.12.2003, у якій було застосовано такий

самий підхід в аналогічній справі.

Колегія суддів Верховного Суду України 28.04.2005 відмовила в

порушенні касаційного провадження з перегляду постанови Вищого

господарського суду від 02.02.2005.

Приймаючи справу до розгляду, ЄСПЛ у п. 32 рішення у справі

зазначив: «Спільною точкою зору сторін є те, що стягнення ПДВ із заявника

є втручанням у його майнові права у розумінні ст. 1 Першого протоколу. Суд

не вбачає жодної підстави вважати інакше. Тому залишається визначити, чи

було втручання виправданим відповідно до вимог цього положення». Як

бачимо, мова йде не про захист прав платників податків, а саме про захист

майнових прав у сфері оподаткування.

Судді ЄСПЛ зазначали, що скарга заявника проти митних органів була

відхилена, оскільки національні суди дійшли висновку, що звільнення від

85

сплати ПДВ не було застосовано до операцій з імпорту товарів, якими

займався заявник. Однак правові норми, що регулюють звільнення від сплати

ПДВ, по-різному інтерпретувалися національними судами [4].

У даному випадку ЄСПЛ не зміг встановити наявності необхідних

підстав для застосування відмінних підходів національними судами до

ситуації заявника: «Верховний Суд України не навів жодних аргументів, щоб

пояснити відповідну зміну тлумачення» (п. 40 рішення у справі).

Виходячи з цього, ЄСПЛ постановив, що було порушено ст. 1 Першого

протоколу до Конвенції, що передбачає таке: «Кожна фізична або юридична

особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути

позбавлений своєї власності інакше, як в інтересах суспільства і на умовах,

передбачених законом і загальними принципами міжнародного права. Проте

попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в

дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за

користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для

забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів» [1].

ЄСПЛ визнав, що стягнення із заявника ПДВ було незаконним у

контексті ст. 1 Першого протоколу до відповідної Конвенції. З цієї причини

виправлення встановленого порушення мало полягати у відшкодуванні ПДВ,

незаконно стягнутого із заявника. Що стосується інфляційних витрат, то

повторно наголошується на тому, що адекватність відшкодування

зменшиться, коли його буде виплачено без урахування різних обставин,

спроможних призвести до зменшення його вартості (наприклад, рішення у

справі «Вассерман проти Росії» (Wasserman v. Russia (№ 2)), заява

№ 21071/05, п. 71, від 10.04.2008). Крім того, ЄСПЛ зазначив, що заявник

надав детальний розрахунок інфляційних витрат, що базується на офіційних

відомостях, а Уряд не надав жодних заперечень щодо вимог заявника або

методики розрахунків. Як наслідок, ЄСПЛ прийшов до висновку про

обґрунтованість наданих розрахунків (рішення у справі «Скалоухов та інші

проти України» (Skaloukhov and Others v. Ukraine), заяви № 8107/06,

№ 8473/06, № 8475/06, № 15941/06 та № 32116/06, п. 37, від 19.11.2009) [3].

Оскільки ЄСПЛ звертається до своєї попередньої практики

забезпечуючи цілісність, послідовність та еволюційний розвиток власного

підходу, то на цій підставі вважаємо, що рішення ЄСПЛ потрібно

використовувати в судовій практиці України теж у системному взаємозв’язку

з його попередньою практикою [5]. Такий підхід забезпечував би належне

впровадження стандартів ЄСПЛ у практику вітчизняних судів, запобігаючи

фрагментації практики тлумачення тих чи інших положень. У цьому

контексті не можна не звернути увагу на обов’язок виконання державою

рішень ЄСПЛ. Додамо, що на сьогодні питання невиконання Україною

відповідного зобов’язання набуло надзвичайної актуальності, оскільки, якщо

ще 10 років тому щодо України було винесено лише сім рішень з

констатацією порушень і це вважалося жахливою статистикою, то нині, як

стверджує екс-голова Європейського суду з прав людини Д. Шпільман,

Україна входить до п’ятірки країн, від яких надходить найбільше скарг,

86

причому 95 % рішень, ухвалених щодо нашої держави, не виконується [2].

Якщо звернутися до статистичних даних Комітету міністрів Ради Європи

(орган, який наглядає та контролює виконання рішень ЄСПЛ) то станом на

2015 р. 900 рішень, по суті, перебували на контролі, а з них 736 –

«посиленому контролі». Це означає, що понад 95 % рішень, які ухваленні

щодо України, на той момент не були виконані. Нині ситуація не демонструє

тенденцій до підвищення рівня виконання рішень ЄСПЛ в Україні.

Таким чином, справа «Сєрков проти України» у контексті захисту прав

людини, по-перше, указує на наявність чітких меж можливостей

використання потенціалу ЄСПЛ для захисту прав платників податків – ЄСПЛ

не приймає до розгляду будь-які податкові спори. По-друге, така

обмеженість можливостей не дозволяє стверджувати те, що ЄСПЛ може

розглядатися як суд найвищої інстанції при розгляді податкових спорів. По-

третє, розуміння Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини

як «живого організму» все-таки дозволяє припустити, що в майбутньому

сфера податкових відносин не залишиться поза увагою ЄСПЛ, що сприятиме

зміні механізму захисту прав людини у сфері оподаткування.


1. Протокол до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод

від 20.03.1952. URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/994_535

2. Войтенко Ю. Рішення ЄСПЛ – виконання в Україні. URL:

http://3222.ua/article/rshennya_spl_-_vikonannya_v_ukran.htm

3. Щодо рішень Європейського суду з прав людини: лист ВАС України від

07.02.2012 № 346/11/13-12. URL: http://zakon4.rada.gov.ua/

4. Сєрков проти України: рішення ЄСПЛ від 07.07.2011 за заявою

№ 39766/05. URL: http://old.minjust.gov.ua/file/25055

5. Справи проти України/Український портал практики Європейського суду

з прав людини. URL: http://eurocourt.in.ua/


87

Огороднікова І. І.,

к.ю.н., старший науковий співробітник


ОСОБЛИВОСТІ ТЛУМАЧЕННЯ МІЖНАРОДНИХ ДОГОВОРІВ

У СФЕРІ ОПОДАТКУВАННЯ СУДАМИ ЗАГАЛЬНОЇ ЮРИСДИКЦІЇ

Відповідно до положень Конституції України (ст. 9) [1] та положень

Закону України «Про міжнародні договори України» від 29.06.2004 № 1906-

IV (ст. 19) [2], правозастосовні органи України, у тому числі й національні

суди, наділені правом застосовувати у своїй діяльності норми міжнародних

договорів. Механізм реалізації норм міжнародного права та забезпечення

функціонування міжнародного законодавства на території тієї чи іншої

суверенної держави, що виступає основним суб’єктом міжнародного права, у

цілому полягає безпосередньо у застосуванні даних норм національними

органами. Важливу роль у вказаному процесі відіграє повнота здійснення

судової практики, що набуває всебічного розвитку за умов інтеграційних

процесів України, зокрема входження нашої держави у європейський

правовий простір.

Виступаючи як елемент механізму внутрідержавної реалізації норм,

суд передусім діє в межах національно-правової системи, відповідно до її

цілей та принципів, а також згідно з процедурою, яку вона встановлює [3].

Тому дієвість норм міжнародного права включає в себе дві принципово

важливі форми їх реалізації: міжнародно-правову та внутрідержавну.

Ключовим завданням у процесі здійснення судами своєї професійної

діяльності є правильне тлумачення положень законодавства, що повинне

забезпечити узгодження норм національного та міжнародного права.

Правильне тлумачення та узгодження правових норм у судовій практиці є

чітким показником гнучкості та розвитку правозастосовної діяльності в

державі.

Судові рішення є цінним свідченням практики держави, розуміння нею

тих чи інших положень міжнародних договорів. Застосовуючи норми

міжнародних договорів до конкретних умов, суд зазвичай має з’ясувати зміст

цих норм, тобто інтерпретувати їх. Авторитет суду як правозастосовного

органу підтверджує певне розуміння державою міжнародно-правових норм.

У свою чергу, на цей авторитет впливає ступінь обґрунтованості рішень суду,

а також відображення в них реалій сучасного міжнародного життя. Реальна

можливість і бажання національних судів застосовувати у своїх рішеннях

поряд із конституційними нормами норми міжнародних договорів визначає

дійсний статус останніх у національній правовій системі, у національному

законодавстві [3].

Міжнародні принципи і правила тлумачення норм міжнародного права

закріплені у ст.ст. 31–33 Віденської конвенції про право міжнародних

договорів (далі – Конвенція) [4]. Дані норми є частиною законодавства

України і імперативними для всіх правозастосовних органів, зокрема і судів.

Варто зауважити, що застосуванню в національному законодавстві підлягає

88

не сама норма міжнародного договору, а тільки відповідна диспозиція, що в

ній сформульована.

Таким чином, суди загальної юрисдикції в Україні можуть

використовувати правила тлумачення, у тому числі правила тлумачення

міжнародних договорів у сфері оподаткування, визначені Конвенцією. Так,

відповідно до ч. 1 ст. 31 даного акта договір повинен тлумачитися

добросовісно відповідно до звичайного значення, яке потрібно надавати

термінам договору в їхньому контексті, а також у світлі об’єкта і цілей

договору. Тобто, з огляду на зміст даного положення, основним об’єктом

тлумачення є контекст.

Ураховуючи формальну визначеність та обов’язковість для України

правил тлумачення, визначених у Конвенції, варто зазначити, що часто

зустрічаються випадки хибного тлумачення, а отже, і хибного розуміння тих

чи інших міжнародних договірних норм у сфері оподаткування. Найбільш

показовим прикладом даних явищ є проблема визначення договірної

держави, у якій буде здійснюватися оподаткування.

При реалізації договірних норм у сфері оподаткування періодично

виникають ситуації, у яких платник податку тлумачить договірні положення

так, нібито останні базуються на засадах диспозитивності, а тому такий

платник податку може самостійно вирішувати, у якій з договірних держав

йому необхідно сплатити податок [5].

Розглянемо більш детально вітчизняну судову практику у межах

використання альтернативного підходу до оподаткування роялті. Так, дійсно,

більшість договорів про уникнення подвійного оподаткування у світі

укладається на основі Модельної податкової конвенції ОЕСР. Проте ані

положення Модельної податкової конвенції ОЕСР, ані коментарі до них не

дають змоги безпосередньо вирішити проблему обґрунтованості тлумачення

договірних норм щодо оподаткування виплат роялті як таких, що можуть

надавати право вибору платнику податків юрисдикції, у якій

здійснюватиметься сплата податків з відповідного виду доходу. Річ у тім, що

розробники Модельної податкової конвенції ОЕСР у випадку оподаткування

роялті передбачали виключне право оподаткування таких виплат лише для

держави резидентства їх отримувача згідно з п. 1 ст. 12, що виключає

можливість для держави джерела доходу оподатковувати відповідні виплати.

Разом з тим значна кількість договорів про уникнення подвійного

оподаткування відступає від цього положення, використовуючи варіант,

запропонований розробниками Типової конвенції ООН про уникнення

подвійного оподаткування у відносинах між розвиненими державами та

державами, які розвиваються (далі – Типова конвенція ООН) [6].

Важливо відзначити, що Типова конвенція ООН відступає від

принципу виключного права держави постійного місцеперебування на

оподаткування, наданого йому в Модельній податковій конвенції ОЕСР [7,

c. 240–241]. Так, у коментарі до п. 1 і 2 ст. 12 Типової конвенції визначено,

що в п. 1 не вжито слова «лише» з відповідного положення Модельної

податкової конвенції ОЕСР, яке передбачало, що «роялті, які виникають в

89

одній з договірних держав та власником бенефіціаром яких є резидент іншої

договірної держави, підпадають під оподаткування лише в цій іншій

державі». Пункт 2 є доповненням, яке логічно випливає з основоположного

положення пункту 1 про те, що роялті підлягають оподаткуванню в державі

джерела, а також у державі постійного місцеперебування. Надаючи право на

обкладення податком з роялті і державі постійного місцеперебування, і

державі джерела.

Загалом позиція cуду полягає в тому, що положення договорів про

уникнення подвійного оподаткування при використанні слів «можуть

оподатковуватися» не повинні «трактуватися як такі, що надають платнику

податку право вибору, у якій саме з двох договірних держав

здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке

тлумачення не відповідає дійсному змісту вказаних міжнародних угод та суті

податку» [8].

На підставі аналізу та узагальнення положень міжнародного та

національного законодавства, закордонної та вітчизняної практики

пропонуємо враховувати таке:

– останнім часом у вирішенні податкових спорів прослідковується

тенденція до відмови судів застосовувати норми Модельної конвенції як

основоположного акта щодо тлумачення міжнародних договорів у сфері

оподаткування;

– для ефективної імплементації міжнародних договірних норм під час

здійснення судами загальної юрисдикції своїх повноважень та винесення

рішень у позовних справах щодо подвійного оподаткування важливим є

вміння правильно інтерпретувати норму міжнародного права, брати до уваги

та правильно використовувати звичаєві договірні норми, а також норми,

закріплені в національному законодавстві та ратифікованих міжнародних

договорах;

– в умовах проведення в Україні судової реформи потрібно

забезпечити поглиблення інтеграційних процесів у міжнародний правовий

простір системи юридичної освіти під час підготовки, перепідготовки та

підвищення кваліфікації спеціалістів-правників, що сприяло б досягненню

позитивних результатів у вирішенні питань, пов’язаних з узгодженням

міжнародного та національного законодавства, зокрема в судовому

правозастосуванні;

– для підвищення ефективності та обґрунтованості прийняття

судових рішень у справах подвійного оподаткування потрібно

використовувати підхід до тлумачення міжнародних договірних норм

визначений у Типовій конвенції ООН, забезпечивши єдиний підхід до

інтерпретації міжнародного договірного законодавства та вирішення

відповідних справ вітчизняними судами;

– з метою уникнення неоднозначних підходів судів до подібних

категорій справ рекомендуємо прийняти узагальнення діючої практики

розгляду таких спорів Верховним Судом України.

90


1. Конституція України: Закон України від 28.06.1996 № 254к/96-ВР. URL:

http://zakon0.rada.gov.ua/laws/show/254к/96-вр

2. Про міжнародні договори України: Закон України від 29.06.2004 № 1906-

IV. URL: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1906-15.

3. Трагнюк О. Національний суд і тлумачення міжнародних договорів //

Юридичний журнал. 2003. № 4. С. 129–130.

4. Віденська конвенція про право міжнародних договорів від 23.05.1969.


5. Лепетюк О. В. Оподаткування роялті в договорах України про уникнення

подвійного оподаткування // Публічне право. 2016. № 1. С. 135–140.

URL: http://nbuv.gov.ua/UJRN/pp_2016_1_19

6. Типова конвенція ООН про уникнення подвійного оподаткування у

відносинах між розвиненими державами та державами, що розвиваються

URL: http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Model_2011_UpdateRu.pdf

7. Постанова Верховного Суду України від 05.04.2016 р. № 21-4974а15 URL:

http://www.scourt.gov.ua

8. Постанова Верховного Суду України від 30.10.2012 № 21-285а12 URL:

https://www.scourt.gov.ua

http://zakon0.rada.gov.ua/laws/show/254к/96-вр



http://www.irbis-nbuv.gov.ua/cgi-bin/irbis_nbuv/cgiirbis_64.exe?Z21ID=&I21DBN=UJRN&P21DBN=UJRN&S21STN=1&S21REF=10&S21FMT=JUU_all&C21COM=S&S21CNR=20&S21P01=0&S21P02=0&S21P03=IJ=&S21COLORTERMS=1&S21STR=%D0%96100594

http://nbuv.gov.ua/UJRN/pp_2016_1_19

http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Model_2011_UpdateRu.pdf

91

Петренко А. А.,

студентка групи ПБП-16-6

ННІ права Університету ДФС України.

Науковий керівник: к.ю.н., доцент Кармаліта М. В.

МОДЕЛЬНА ПРАВОТВОРЧІСТЬ ТА ДОСВІД УКРАЇНИ ЩОДО ЇЇ

ЗАСТОСУВАННЯ У НАЦІОНАЛЬНОМУ ЗАКОНОДАВСТВІ

У сучасному політико-правовому просторі модельні правові акти

відіграють усе більш помітну роль у механізмі правового регулювання,

оскільки забезпечення системності національного права, узгодженості та

послідовності між його структурними елементами досягається, зокрема, і

шляхом прийняття модельних правових норм.

Глобалізаційні тенденції, що мають наслідком взаємозалежність

держав, неодмінно пов’язані з низкою проблем, вирішення яких самотужки

може розтягнутися в часі та й не завжди дозволить досягнути запланованих

результатів. Але не лише на міжнародній арені, а й у внутрідержавних

відносинах, слідування зразку (моделі) регулювання тих чи інших сфер

суспільного життя здатне забезпечити стабільність та впорядкованість

(наприклад, модельні статути юридичних осіб).

Тому значущість модельних правових актів підтверджується як

процесом розвитку самої держави, так і її співробітництвом з іншими

країнами в різних аспектах (економічному, політичному, соціальному,

духовному та ін.). Подолання відмінностей і суперечностей у правовому

регулюванні одних і тих самих суспільних відносин шляхом використання

модельної правотворчості дозволяє уникнути гальмування розвитку правової

системи держави, а також покращити її співробітництво на міжнародній

арені.

Модельним нормам права недостатньо приділено уваги в сучасній

юридичній вітчизняній науці. Поодинокі дослідження щодо визначення

модельних правових актів, їх ґенези та формалізації, методології розуміння,

сутності, класифікації та форм, ролі у сучасному суспільстві, державі, праві

не дозволяють однозначно дати відповідь на запитання, яким має бути

загальнообов’язкове правило поведінки. У більшості випадків мова йде лише

про модельні законодавчі акти або модельні закони, що є переконливим

свідченням актуальності зазначеної теми.

Зокрема, під модельним законодавчим актом розуміється типовий

зразок правового вирішення тих чи інших питань, який рекомендується

Міжпарламентською асамблеєю для нормативної орієнтації і використання в

процесі творення законів держав-учасниць СНД [1, с. 747]. Або

доктринально вивірений письмовий документ рекомендаційного характеру,

що приймається уповноваженим суб’єктом із застосуванням високого рівня

юридичної техніки, має структуру, подібну до закону, не породжує

правовідносин і в основному не має прямої дії, містить типові норми без

санкції, що дає орієнтацію для майбутніх міжнародних та національних

92

правових документів та позитивно впливає на уніфікацію та гармонізацію

правового поля в межах інтеграційних процесів усіх рівнів.

Найсприятливішими сферами впровадження модельних нормативних

актів є нові та актуальні суспільні відносини, які мають глобальний характер.

До таких сфер відносять питання громадянства на пострадянському просторі,

медицини, освіти, оподаткування, колективну безпеку, врегулювання

міжрегіональних конфліктів, екологічну безпеку, інформаційну безпеку на

національному та міжнародному рівнях [2, с. 300].

Як нормативний орієнтир для законодавців, модельний правовий

документ, як правило, не є обов’язковим для виконання, а покликаний в

основному здійснювати функцію певного зразка нормативного стандарту.

Такі акти розробляються і приймаються міждержавними об’єднаннями для

держав-членів, міжнародними організаціями, конструюються вченими-

правознавцями та фахівцями. Вони мають доктринальний характер [3, с. 25–

26]. Водночас модельні правові норми можуть виражатися в повноцінних

нормативно-правових актах або у готовому вигляді їх положення

включаються до тексту конкретного закону.

Зокрема, Конституція України та конституції інших держав, Декларація

про державний суверенітет України від 16.07.1990 зразу приймалися як

модельні нормативно-правові акти [4, с. 285–289]. В Українській Радянській

Соціалістичній Республіці статус модельних законів мали Основи

законодавства Союзу РСР і союзних республік, а Угода про асоціацію між

Україною, з однієї сторони, та Європейським Союзом, Європейським

співтовариством з атомної енергії і їхніми державами-членами, з іншої

сторони, від 27 червня 2014 р. слідує моделі євроінтеграційного документа.

Закон України «Про захист персональних даних», Податковий кодекс

України, Митний кодекс України, Кримінально-виконавчий кодекс України –

нормативно-правові акти, при прийнятті яких український законодавець

користувався відповідними їх моделями.

У юридичній науці та практиці розрізняють такі види модельних

законів: 1) модельні закони, що приймаються законодавчими органами

федерації для своїх суб’єктів; 2) модельні закони, що ухвалюється

міждержавними об’єднаннями для держав-членів; 3) модельні закони, що

приймаються міжнародними організаціями як зразок; 4) модельні закони, що

розробляються вченими-юристами й мають доктринальний (науковий)

характер [4, c. 72]. Потрібно погодитися з тим, що правове моделювання – це

не тільки елемент законотворчого процесу, а й серйозна теоретико-прикладна

діяльність, яка проводиться безпосередньо виходячи з практики та вимог

життя, спираючись на величезний обсяг знань, накопичений усім

цивілізованим людством [5].

Тенденції використання модельного законодавства в Україні є нечітко

вираженими, можна зауважити, що Україна серед інших держав, які входять

до складу СНД, бере незначну участь як у розробці, так і в подальшому

використанні модельних нормативно-правових актів. Якщо Україна і

93

застосовує модельне законодавство, то сам цей процес не має жодної

правової регламентації.


1. Юридична енциклопедія: в 6 т./редкол. Ю. С. Шемшученко (голова

редкол.) та ін. Київ: Укр. енцикл., 2001. Т. 3. 2001. 792 с.

2. Житарєв Є. В. Перспективи використання модельних нормативних актів у

правовій сфері України // Наука і практика. 2013. № 4 (151). С. 37–41.

3. Копиленко О. Л., Мурашин О. Г. Правове моделювання як ефективний

засіб нормативно-правової уніфікації у правотворчості // Університетські

записки. 2005. № 1–2. С. 24–31.

4. Історія української Конституції / упоряд. А. Г. Слюсаренко, М. В. Томенко.

Київ: Право, 1997. 464 с.

5. Колодій О. А. Модельні правові акти : теорія та практика реалізації:

автореф. дис. на здобуття наукового ступеня канд. юрид. наук: спец. 12.00.01.

Х., 2015. 20 с.

94

Стадник М. В.,



СТУПІНЬ ВИКОРИСТАННЯ ПОЛОЖЕНЬ МОДЕЛЬНОЇ

ПОДАТКОВОЇ КОНВЕНЦІЇ ОЕСР У ВІТЧИЗНЯНІЙ СУДОВІЙ

ПРАКТИЦІ

У процесі тлумачення міжнародних договорів у сфері оподаткування

одним із ключових виступає питання юридичної дії даних міжнародних

договорів у податковій системі України. Від відповіді на нього у кінцевому

підсумку залежить співвідношення норм міжнародних договорів і

податкового законодавства України. При встановленні місця міжнародних

договорів, що регулюють податкові відносини, в українській правовій

системі науковці та практики часто обмежуються аналізом і тлумаченням

сучасних законодавчих положень, нехтуючи положеннями самого

міжнародного договору. При цьому, порушуючи принципи загального

міжнародного права, вони також ігнорують положення ст. 26 Віденської

конвенції про право міжнародних договорів від 23.05.1969, у якій

зазначається, що «договір є обов’язковим для його учасників і повинен

добросовісно виконуватись» [1]. Так, влучними є слова «батька»

порівняльного правознавства США Р. Шлезінгера (R. Schlesinger), який

зауважував, що «навіть успішні зусилля з уніфікації тексту договору, що

використовується договірними державами, не гарантують ідентичності в

тлумаченні даного тексту» [2, c. 33].

Зважаючи на це, між учасниками податкових відносин у частині

міжнародного оподаткування виникає значна кількість судових спорів щодо

тлумачення міжнародних договорів, які потребують легітимного,

об’єктивного та правомірного вирішення. Зауважимо, що тлумачення

відіграє особливу роль під час систематизації юридичних норм, яка в

міжнародному праві набуває вигляду кодифікації, а також впливає на

прогресивний розвиток міжнародного права. Разом з тим воно опосередковує

здійснення контролю за виконанням міжнародних договорів: встановлення

факту порушення виявляє розуміння того, які дії не відповідають нормам

міжнародних договорів. Тим самим інтерпретується її зміст. Тлумачення

міжнародних договорів судами також має політичне значення, оскільки

поряд з об’єктивними елементами воно містить суб’єктивні. Можна дійти

висновку, що політичні преференції суб’єкта тлумачення впливають на

процес інтерпретації та його наслідки.

Ступінь обов’язковості тлумачення залежить від наявності згоди сторін

на саме таке розуміння положень угоди. Найвищу юридичну силу має

автентичне тлумачення, якого сторони досягли за взаємною згодою.

Результати такої згоди можуть мати різне оформлення: включення у договір

спеціальних статей щодо тлумачення; укладення окремого договору або

протоколу щодо тлумачення міжнародного договору; нотне листування

тощо.

95

Серед державних органів, що тлумачать міжнародні договори,

особливе місце посідають національні суди загальної юрисдикції. Рішення

даних судів, так само як і акти інших органів держави, у яких дається

тлумачення міжнародних договорів, є обов’язковими для інших учасників

договору лише у випадку надання ними на це згоди. Тобто таке тлумачення

зобов’язує лише державу, яка його надала. Проте таке одностороннє

тлумачення може характеризуватися як переконливе і відображати позицію

держави щодо розуміння нею положень міжнародного договору [3, с. 8–9].

У контексті цього та з метою забезпечення правильного й однакового

застосування судами міжнародних договорів під час здійснення правосуддя

пленум Вищого спеціалізованого суду України з розгляду цивільних і

кримінальних справ надав вичерпне роз’яснення щодо процедури розгляду

конкретної судової справи та вирішення (подолання) колізії між нормою

міжнародного договору України і нормою іншого законодавчого акта

України. Дане роз’яснення надано у межах постанови згаданого органу від

19.12.2014 № 13 «Про застосування судами міжнародних договорів України

при здійсненні правосуддя» [4].

Однак потрібно зауважити, що суди загальної юрисдикції, незважаючи

на правовідносини, які виникають при розгляді справ, досить обмежено

втілюють у вітчизняну практику норми міжнародних договорів у сфері

оподаткування, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою

України. Більше того, зазначені суб’єкти у своїх рішеннях не поспішають

використовувати насамперед положення Модельної податкової конвенції

ОЕСР та коментарі до неї. Підтвердженням даної тези є незначна кількість

судових справ, у яких посилаються на згадану модельну конвенцію, що

зареєстровані у вільному доступі у Єдиному державному реєстрі судових

рішень [5], а також наявність суб’єктивних та об’єктивних чинників.

Сутність суб’єктивних чинників зумовлена тим, що:

українські судді звикли застосовувати тільки позитивне

законодавство, а не прецедентне право;

юридична ментальність українців побудована лише на інструкціях»;

українська юриспруденція «бачить» при розгляді справи насамперед

норму закону (продукт держави), а не природні права людини, у які держава

не має права втручатися;

існує низький рівень правової культури, слабке знання міжнародного

права тощо.

Що стосується об’єктивних чинників, то вони в основному

пояснюються:

відсутністю у чинному законодавстві норм, які б зобов’язували

суддів судів загальної юрисдикції використовувати положення міжнародних

договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України;

незначною кількістю офіційно опублікованих аутентичних

перекладів рішень компетентних міжнародних судів не лише проти України,

96

а й в усіх питаннях, що стосуються тлумачення і застосування міжнародних

договорів у сфері оподаткування;

недосконалістю чинного українського законодавства тощо.

Проте зауважимо, що в Україні ієрархію норм внутрішнього права

визначає загальний підхід, який надає пріоритетну юридичну силу чинним

міжнародним договорам. Відповідно до правил цього підходу, перше місце

належить Конституції України, а друге – одночасно маючи перевагу над

вітчизняним законодавством, посідають міжнародні договори.

Отже, вважаємо, що існує нагальна потреба у використанні положень

Модельної податкової конвенції ОЕСР у вітчизняній судовій практиці, що

забезпечило б єдиний підхід до тлумачення положень угод (конвенцій) про

уникнення подвійного оподаткування як в Україні, так і в договірних країнах.

Разом з тим, на нашу думку, це сприяло б передбачуваності, коректності та

послідовності при застосуванні положень укладених конвенцій та вирішенні

податкових спорів щодо їх застосування.


1. Віденська конвенція про право міжнародних договорів: від 23.05.1969.


2. Schlesinger R., Baade H., Damaska M., Herzog P. (1988), Comparative Law.

Cases.Text.Materials. 5-th ed. New York. The Foundation Press Inc.

3. Трагнюк О. Я. Тлумачення міжнародних договорів: теорія і досвід

європейських міжнародних судових органів: автореф. дис. на здобуття наук.

ступеня канд. юрид. наук: 12.00.11. Харків, 2003. 20 с.

4. Про застосування судами міжнародних договорів України при здійсненні

правосуддя: постанова Вищого спеціалізованого суду від 19.12.2014 № 13

URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/v0013740-14

5. Єдиний державний реєстр судових рішень. URL:

http://www.reyestr.court.gov.ua/

97

Тимченко Л. Д.,

д.ю.н., професор,

завідувач відділу,

Селезень П. О.,

к.ю.н., с.н.с.,



ОСОБЛИВОСТІ ТЛУМАЧЕННЯ КОНТРОЛЮЮЧИМИ ОРГАНАМИ

КОНЦЕПЦІЇ БЕНЕФІЦІАРНОГО ВЛАСНИКА В УКРАЇНІ

(на прикладі листа ДФС України від 10.06.2016

№ 12995/6/99-99-15-02-02-15)

Ураховуючи практику ВАС України, ДФС України в листі від

10.06.2016 № 12995/6/99-99-15-02-02-15 обрав підхід до тлумачення

концепції бенефіціарного власника, згідно з яким «для визнання особи як

фактичного отримувача доходу (бенефіціарного власника) необхідним є не

тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу,

але і того, що така особа повинна бути безпосереднім вигодоотримувачем,

тобто особою, яка отримує вигоду від доходу та визначає його подальшу

економічну долю. При визначенні фактичного отримувача доходу потрібно

також брати до уваги виконувані функції та покладені на нерезидента ризики

… не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід

(у межах угоди або серії угод) з джерелом його походження з України

виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі,

обмежені повноваження щодо доходу), який претендує на отримання

пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів,

виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не

міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався

останньому» [1].

Відразу маємо звернути увагу на те, що запропонований підхід не

передбачає врахування окремих елементів, які належать до групи

характеристик отриманого доходу за Е. Реймером, який пропонує

виокремлювати, крім уже згаданої, групу характеристик активу, генеруючого

дохід, і групу характеристик взаємозв’язку між активом і доходом при

встановленні відповідності тесту на бенефіціарного власника [2]. Наприклад,

не згадується про право вимоги виплати доходу, про право вчинення

юридичних дій у випадку несвоєчасності або інших порушень визначеного

порядку виплати доходу, про відповідальність за неналежне виконання

зобов’язань при виплаті доходу. Крім того, хоча підхід ДФС України і згадує

про необхідність у врахуванні функцій і ризиків, але не конкретизує механізм

використання таких критеріїв. Адже виправданим могло б стати доповнення

їх указівками про те, що враховуватися у контексті характеристики доходу

мають, по-перше, функції його отримувача саме у контексті формування

такого доходу і рівень залучення у цей процес (зазначимо, що у вітчизняній

судовій практиці поступово утверджується визнання саме такого підходу),

98

по-друге, ризики не в цілому, а зокрема пов’язані з неплатоспроможністю чи

валютні.

З огляду на підхід британського суду у справі «Індофуд» і подальші

настанови податкового відомства Сполученого Королівства доцільним могло

б стати при визначенні відповідності тесту на бенефіціарного власника також

врахування того, чи виплати дійсно «проходять» через особу, яка виступає в

ролі його отримувача і як саме. Якщо ні, то чи була така особа залучена до

проведення розрахунків або ж вони були бути проведені шляхом прямого

перерахунку коштів іншій особі.

Запропонований підхід ДФС України також не згадує про доцільність

використання елементів, включених до критерію контролю, який був

використаний канадським судом у рішенні у справі Велкро. Зазначені

елементи передбачають необхідність у відповідях на питання про те, чи має

місце змішування отриманого доходу з іншими надходженнями на рівні його

отримувача, чи можуть мати доступ до отриманого доходу кредитори

отримувача тією мірою, як і стосовно інших активів, чи використовуються

отримані доходи особою для забезпечення інших зобов’язань, аніж ті, які

визначені у відносинах з особою, яка, на переконання контролюючого

органу, є фактичним отримувачем доходу.

На окрему увагу у контексті забезпечення єдності і повноти концепції

бенефіціарного власника у практиці контролюючих органів заслуговує

положення про те, що бенефіціарним власником не є «нерезидент (проміжна

ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження щодо доходу), який претендує

на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів,

процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту,

який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід

виплачувався останньому». По-перше, згадується лише про застосування

пільгової ставки податку в державі джерела, але не про звільнення від

оподаткування. По-друге, контролюючі органи не конкретизують того, що

саме вони розуміють під поняттям «вузькі, обмежені повноваження щодо

доходу», адже будь-які зобов’язання щодо отриманого доходу можуть

вважатися обмеженням можливостей визначення його подальшої

економічної долі. По-третє, прив’язка до критерію подальшої передачі

отриманого доходу у повному обсязі або в переважній частині не дає

платнику податків чіткого розуміння того, де проходить межа між

ситуаціями, у яких особа ще має або вже не має належного впливу на

визначення подальшої економічної долі отриманого доходу.

Опосередкованим підтвердженням цього є і позиція експертів ОЕСР

відповідно до параграфа 12.4 коментаря до ст. 10 МПК ОЕСР щодо тесту на

бенефіціарного власника при виплаті дивідендів, яка не згадує про такий

критерій як розмір доходу, що передається іншій особі (аналогічний підхід

використаний і у випадку процентів та роялті) [3, c. 13].

Не можна оминути увагою і позицію ДФС України про те, що «у разі

виплати нерезиденту процентів фактичний власник такого доходу повинен

документально підтвердити фактичне право на одержання такого доходу»

99

[1]. Для порівняння наведемо підхід, обраний податковим відомством

Сполученого Королівства, стосовно того, що при встановленні

бенефіціарного власника підлягає врахуванню не лише юридична форма

операції, але й інші обставини: «Якщо особа не має повного права на

безпосереднє отримання вигід від доходу, то вони можуть підпадати під

обов’язок передачі їх іншій особі. Такий обов’язок може бути встановлений

на основі юридичних документів, але такий обов’язок може бути

ідентифікований з урахуванням комерційного та практичного змісту

операцій» [4].

При зіставленні обох наведених підходів податкових відомств згаданих

держав очевидним є зміщення акцентів у першому випадку в бік покладення

на нерезидента як отримувача доволі складного завдання щодо

документального підтвердження фактичного права на доходи. Крім того,

варто зауважити також і те, що характер виплачуваного доходу може

змінюватися, на чому теж наголошує податкове відомство Сполученого

Королівства. У цьому контексті виникає тоді питання про те, наскільки

вимога ДФС України щодо документального підтвердження фактичного

права на проценти може бути застосовною у випадку, якщо далі дохід

виплачуватиметься не у вигляді процентів.

Як бачимо, сучасне тлумачення вітчизняними контролюючими

органами концепції бенефіціарного власника має значний потенціал для

подальшого вдосконалення, зважаючи на світовий досвід. Таке

вдосконалення є необхідним у світлі інтенсифікації економічного

співробітництва та потреби у своєчасному і належному виконанні

податкового обов’язку.


1. Лист ДФС України від 10.06.2016 № 12995/6/99-99-15-02-02-15. URL:

http://sfs.gov.ua/baneryi/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-

osib/print-68716.html

2. Reimer E. How to Conceptualize Beneficial Ownership // Beneficial

Ownership: Recent Trends/Ed. by M. Lang, P. Pistone, J. Schuch, C. Staringer and

A. Storck. Amsterdam: IBFD, 2013. Pp. 253–266.

3. 2014 Update to the OECD Model Tax Convention/OECD. URL:

http://www.oecd.org/tax/treaties/2014-update-model-tax-concention.pdf

4. INTM504030 – Double taxation treaties: Beneficial ownership: What

beneficial ownership means/HMRC. URL: https://www.gov.uk/hmrc-internal-

manuals/international-manual/intm504030

100

Царенко Т. Б.,



ТЛУМАЧЕННЯ ТА ЗАСТОСУВАННЯ ДОГОВІРНИХ НОРМ У СФЕРІ

ОПОДАТКУВАННЯ: СВІТОВИЙ ДОСВІД ТА УКРАЇНА

Насамперед розглянемо визначення поняття «договірні норми».

Договірні норми є продуктом угоди суб’єктів міжнародного права й

містяться в міжнародних договорах.

Договірні норми ґрунтуються на вільному волевиявленні сторін, на

задоволенні їх потреб та інтересів. Вони дозволяють суб’єктам (громадянам і

організаціям) точно реагувати на ситуації, що виникають.

Не останнє місце щодо зниження рівня податкового навантаження

відводиться положенням міжнародних податкових договорів, а особливо

договорам щодо уникнення подвійного оподаткування доходів та капіталу.

Тому варто звернути увагу на визначення поняття «подвійне

оподаткування», «що розглядається як обкладання одного податкового

об’єкта або окремого платника тим самим (чи аналогічними) податком за

один податковий період. Подвійне оподаткування може виникнути як у

межах однієї держави, так і при веденні господарської діяльності в

міжнародному масштабі.

Найбільш поширеною формою подвійного оподаткування є

оподаткування об’єктів більше одного разу різними державами (міжнародне

подвійне оподаткування).

Сутність подвійного оподатковування полягає в одержанні

громадянами однієї країни доходів від своєї діяльності в іншій країні. Тобто у

них утримують податки у країні, де вони одержали дохід (за нормами цієї

самої країни), а при поверненні у свою країну, у них утримуються податки за

системою оподатковування своєї країни. Україна підписала з рядом країн

міжнародні угоди, що дозволяють громадянам України (і громадянам країн, з

якими Україна підписала відповідні договори) уникати подвійного

оподатковування [1].

Найбільш поширеними видами подвійного оподаткування є внутрішнє

та зовнішнє.

Проблемою, що існує у даному виді оподаткування, є посилення

інтернаціоналізації господарського життя, яке виявляється в багаторазовому

зростанні міжнародного товарообміну та обсягів послуг, що надаються за

межами країни.

Невід’ємним супутником подвійного оподаткування є ухилення від

сплати податків. Тому при веденні міжнародного бізнесу компанії

намагаються так маніпулювати потоками капіталів і прибутків між головною

фірмою та її філіями, дочірніми компаніями в різних країнах, щоб

мінімізувати податкові зобов’язання перед будь-якою державою [2].

Методом урегулювання проблеми подвійного оподаткування є

укладання міжнародних угод. Країни, що укладають такі угоди, ідуть на

101

взаємний компроміс, домовляючись, які податки і з яких категорій платників

податку утримуватимуться на території кожного учасника угоди [3].

Укладання угод про уникнення подвійного оподаткування та

механізми, які ними встановлюються, мають велике значення для розвитку

інвестиційних процесів у будь-якій сучасній державі, а саме для здійснення

зарубіжного інвестування в економіку тієї чи іншої країни. Міжнародний

договір є найважливішим джерелом міжнародного податкового права.

У процесі укладання міждержавних податкових угод кожна держава

представляє власну податкову систему, її принципи, основні механізми й

чутливо реагує на будь-які непередбачені їх положення. Безумовно, досягти

порозуміння та необхідного консенсусу простіше двом державам, а не

декільком, оскільки в цьому випадку сума інтересів країн є меншою, що

допомагає ефективно розв’язувати податкові питання та укладати

двосторонню угоду про уникнення подвійного оподаткування. Практика

України свідчить саме про такий підхід до цієї проблеми. У світі діють також

багатосторонні міждержавні податкові угоди, але їх значно менше. До речі,

міжнародні організації (такі як ООН) у своїх рекомендаціях зазначають, що

укладання саме двосторонніх угод про уникнення подвійного оподаткування

на доходи та майно є оптимальним варіантом вирішення міждержавних

податкових питань [4].

Деякі держави використовують і специфічні механізми зменшення

подвійного оподаткування. Наприклад, у Франції застосовується поняття

«податковий авуар». У його основі лежить компенсація подвійного

оподаткування держателям акцій. Обкладаються прибутковим податком

фізичні особи як держателі акцій з доходів від дивідендів, а також дохід

акціонерного товариства, що є джерелом виплат дивідендів. Розмір

податкового авуару, на який зменшується податок, рівний половині вартості

розподілених дивідендів.

Важливість появи такого різновиду міжнародних договорів, як угоди

про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових

ухилень стосовно податків на прибуток та майно, стає дедалі більш

очевидною та актуальною для цивілізованої, економічної співпраці фізичних

і юридичних осіб різних держав, які у своїй діяльності прагнуть всіляко

розширювати межі підприємницької діяльності.

Беручи до уваги економічне становище України, наша держава повинна

ретельно ставитися до укладання угод про уникнення подвійного

оподаткування, які підписуються з іншими країнами.

На нашу думку, потрібно унеможливити випадки, коли сума не

стягнених унаслідок цих угод податків, як з іноземців в Україні, так і з

українців, поза межами нашої держави буде негативно впливати на

подальший розвиток економіки України.

Зважаючи на це, доцільно буде чітко визначити термінологію та

узгодити її в нормах міжнародного та національного законодавств, що

унеможливить виникнення між країнами суперечностей, детально та

систематично інформувати посадових осіб державної фіскальної служби

102

щодо прийнятих угод про запобігання подвійному оподаткуванню для

уникнення неправильного тлумачення угоди або часткового її невиконання.


1. Довгалюк В. І., Ярмоленко Ю. Ю. Податкова система. Київ: Центр

учбової літератури, 2007. С. 259.

2. Кучерявенко Н. П. Налоговое право: учебник. Харьков: Легас, 2001.

С. 425–426.

3. Азаров М. Я. Оподаткування зовнішньоекономічної діяльності в Україні:

навч. посіб. для студ. вищ. навч. закл./за заг. ред. М. Я. Азарова. Київ: ДІЯ,

2000. С. 196–197.

4. Налоги и налогообложение: учебн. пособие для вузов / И. Г. Русакова,

В. А. Кашин, А. В. Толкушкин и др. / под ред. И. Г. Русаковой, В. А. Кашина.

Москва: ЮНИТИ, 2000. С. 247–248.

103

Шенгель А. Д.,

студентка групи ПБі-13-1


Науковий керівник: к.ю.н., доцент Селезень П. О.

ПРАКТИКА ЗАСТОСУВАННЯ СУДАМИ УКРАЇНИ КОНЦЕПЦІЇ

БЕНЕФІЦІАРНОГО ВЛАСНИКА В РОЗРІЗІ ВИПЛАТИ ПРОЦЕНТІВ

НА КОРИСТЬ НЕРЕЗИДЕНТІВ

Порівняно зі світовим досвідом розвитку та застосування концепції

бенефіціарного власника, Україна перебуває лише на початковому етапі

законодавчого формулювання поняття та критеріїв визначення фактичного

отримувача доходу. Саме тому, досліджуючи судову практику, стає помітним

невизначений підхід вітчизняних судів щодо тлумачення норм інституту

бенефіціарного власника.

Звернемося до практики розгляду Вищим адміністративним судом

України (далі – ВАС України) справ щодо виплат процентів з України на

користь нерезидентів, якій характерний як вузький, формалізований підхід до

тлумачення концепції бенефіціарного власника, так і більш широкий – де

більша увага приділяється аналізу участі отримувача доходу у його

формуванні та економічного змісту проведених операцій.

У ряді справ щодо правомірності використання договірних переваг

ВАС України не аналізує питання відповідності отримувача доходу

критеріям бенефіціарного власника, зосереджуючи свою увагу на факті

наявності довідки про резидентство отримувача доходу чи її відповідності

встановленим вимогам, згадуючи при цьому вимогу законодавця щодо

відповідності отримувача доходу критеріям бенефіціарного власника (ухвали

К/800/11557/13 від 03.06.2013 у справі 2а/0270/5554/12 , К/800/8338/14 від

03.03.2015 у справі 826/14055/13-а або К/800/4874/15 від 18.05.2016 р. у

справі 819/881/14-а (876/7095/14) [1; 2; 3]).

Опосередковане підтвердження слідування першому підходу з боку

ВАС України можна знайти, зокрема, в ухвалі К/800/48296/14 від 13.05.2015

у справі № 804/8112/13-а [4]. Згідно з обставинами справи резидент Кіпру

надав ряду резидентів України позик на загальну суму 250 млн дол. США

(термін дії – до 30.11.2011) та 350 млн дол. США (термін дії – до 29.04.2015),

що зумовлювало виплату процентів з України. При цьому у преамбулі

договору за першою позикою міститься вказівка на те, що відповідні кошти

надані резиденту Кіпру материнською компанією у позику за рахунок

розміщення облігацій. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено,

що проценти за користування позикою були перераховані на рахунок

резидента Кіпру, відкритого в Люксембурзі.

ВАС України, приймаючи рішення у цій справі, досить формалізовано

підійшов до питання аналізу відповідності критеріям бенефіціарного

власника отримувача доходу. Незважаючи на наявність даних про те, що

резидент Кіпру сам отримав у позику від своєї материнської компанії кошти,

які надалі передав резидентам України, у рішенні відсутні будь-які вказівки

104

на те, чи аналізував ВАС України те, якою мірою резидент Кіпру має

можливість визначати подальшу економічну долю доходу у вигляді

процентів, незважаючи на власну позицію, відображену в ухвалі

К/800/52155/13 від 24.03.2014 у справі 805/7337/13-а.

На відміну від попереднього підходу, в ухвалі К/800/4580/16 від

14.06.2016 у справі 804/4659/15 ВАС України використав більш широкий

підхід, що, як було зазначено, передбачає потребу у встановленні того, якою

мірою отримувач доходу здатен визначити подальшу економічну долю

отриманого ним доходу у вигляді процентів [5]. За обставинами справи

резидент України виплачував проценти на користь резидента Сполученого

Королівства, однак контролюючий орган не погодився з його відповідністю

критеріям бенефіціарного власника доходу, оскільки фактично позика

надавалася із залученням інших кредиторів.

Суд першої інстанції встановив, що, по суті, відповідний кредитний

договір є договором про надання синдикованого кредиту, кількість учасників

якого нараховує 28, а резидент Сполученого Королівства є лише банком-

організатором кредиту, який, виступаючи в ролі агента операції, акумулює

кошти інших учасників і передає їх резиденту України. Аналогічно він

розподіляє процентні виплати й основну суму до повернення. На цій підставі

суд першої інстанції відмовив у визнанні за резидентом Сполученого

Королівства статусу бенефіціарного власника отриманого доходу у вигляді

процентів. З чим погодився і ВАС України, зазначаючи, що «фактичний

отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі, його

значення необхідно визначати виходячи з мети, завдань міжнародних

договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від

сплати податків» і з урахуванням такого основного принципу як «запобігання

зловживанню положеннями договору».

На окрему увагу потребує ухвала К/800/22849/13 від 16.12.2015 у

справі № 2а-13338/12/2670, де ВАС України змушений був встановити обсяг

прав отримувача доходу у вигляді процентів та момент переходу права

бенефіціарної власності на отриманий дохід унаслідок укладення кредитором

договору цесії з третьою особою [6]. Розглянувши рішення судів попередніх

інстанцій, ВАС України направляє справу у відповідній частині на новий

розгляд, зазначаючи, що «обставини як щодо обсягу переданих прав до

нового кредитора за Договором позики, так і щодо дати, з якої у позивача

припинилося зобов’язання перед резидентом Кіпру за вказаним договором

щодо сплати процентів судами попередніх інстанцій, не були встановлені

правильно, хоча б з огляду на те, що суди, як на доказ припинення

зобов’язання платника податків перед резидентом Кіпру, послалися на

договір цесії, який у справі відсутній, та не дали оцінки додатковій угоді № 2,

яка, крім того, укладена за участю резидента України як боржника.

Отже, практика ВАС України щодо спорів, пов’язаних зі

встановленням відповідності критеріям бенефіціарного власника, перебуває в

стадії активного розвитку. І хоча такий розвиток не завжди є послідовним та

відповідним підходу, встановленому у коментарях до Модельної податкової

105

конвенції ОЕСР, останнім часом все більш помітними є прагнення судової

гілки влади України, зокрема ВАС України, дотримуватися актуального

міжнародного широкого підходу до тлумачення норм інституту

бенефіціарного власника.


1. Ухвала К/800/11557/13 Вищого адміністративного суду України від

03.06.2013 у справі № 2а/0270/5554/12. URL: http://www.reyestr.court.gov.ua/

Review/32727043

2. Ухвала Вищого адміністративного суду України К/800/8338/14 від

03.03.2015 у справі № 826/14055/13-а. URL: http://www.reyestr.court.gov.ua/

Review/43138562


18.05.2016 у справі № 819/881/14-а (876/7095/14). URL:

http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/58213747


13.05.2015 у справі № 804/8112/13-а. URL:

http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/44243170


14.06.2016 у справі № 804/4659/15. URL: http://www.reyestr.court.gov.ua/

Review/58510203


16.12.2015 у справі № 2а-13338/12/2670. URL: http://www.reyestr.court.gov.ua/

Review/54795085

106

Ягупа А. О.,

студентка групи ПМД-15-1


Науковий керівник: к.ю.н., доцент Кармаліта М. В.

ОСОБЛИВОСТІ МОДЕЛЬНОГО ПРАВОУТВОРЕННЯ ТА ЙОГО

РОЛЬ У КОНТЕКСТІ ПРАВОВОЇ ІНТЕГРАЦІЇ

Необхідність у пошуку оптимальних шляхів правового регулювання

суспільних відносин є характерною як для внутрідержавної, так і

міжнародної модельної правотворчості. Виклики, зумовлені сучасними

інтеграційними процесами, появою міждержавних утворень та новими

загрозами світового масштабу, у черговий раз ставлять завдання гармонізації

та уніфікації законодавств, а також вироблення модельних актів з метою

пошуку найбільш оптимальних та перспективних способів правового

регулювання відносин.

Норми останніх не мають достатніх потужностей для врахування

повною мірою особливостей міжнародного оподаткування. Саме тому

систему джерел правових регуляторів суспільних відносин у сфері

оподаткування намагаються розширити за рахунок міжнародно-правових

норм відповідної специфіки.

Використання податкових договорів (угод, конвенцій) виявляється

більш вигідним як з огляду на інтереси держави, так і на інтереси платників

податків. Правила національних законодавств, наскільки б досконалими вони

не були, не завжди повноцінно можуть захистити суб’єктів підприємницької

діяльності – нерезидентів, та забезпечити сприятливий інвестиційний клімат

для майбутнього залучення фінансових ресурсів у країну.

У контексті цього великого значення набувають зусилля та практичні

заходи щодо вироблення стандартної схеми врахування інтересів договірних

держав. Положення договорів різних держав про уникнення подвійного

оподаткування в основному є дзеркальним відображенням Модельної

податкової конвенції ОЕСР (1977 р.) та Модельної конвенції ООН (1980 р.).

Ці документи не мають категорично обов’язкової сили, однак реалізація їх

положень може звести до мінімуму розбіжності щодо тлумачення

міжнародних податкових договорів.

Дійсно, завдяки положенням модельних правових актів відбувається

регулювання економічних, соціальних, правових проблем, у т. ч. у сфері

захисту прав людини. І ця тенденція є характерною для країн СНД, ЄС,

США, де вони відіграють роль засобу уніфікації та гармонізації

законодавства. Крім того, у межах вузькопрофільних об’єднань,

міжнародних організацій та інститутів використання результатів модельної

правотворчості сприяє розширенню інтеграційних зв’язків та поглибленню

міжнародного партнерства.

Модельний акт – це:

107

1) документ рекомендаційного характеру, що виконує нормативно-

консолідуючу роль у законодавстві та орієнтує на визначення вектора

розвитку загального та галузевого правового регулювання [1];

2) концептуальний, письмовий, нормативно-правовий або право

рекомендаційний документ, що розробляють, схвалюють або приймають

спеціально уповноважені суб’єкти, містить модельні норми та принципи, що

розраховані на врегулювання та охорону певних суспільних відносин шляхом

встановлення найбільш загальних і типових правил поведінки, на підставі

яких приймаються інші правові акти, особливо меншої юридичної сили,

головним призначенням яких є утворення, систематизація, уніфікація та

гармонізація права й законодавства в межах відповідних інтеграційних

процесів [2, с. 7].

У контексті характерних властивостей міжнародного модельного акта

стверджують таке:

– це норми, які уповноважують або зобов’язують держави або інших

суб’єктів розробити й ухвалити правовий акт або окрему норму –

міжнародну чи внутрідержавну, визначеного модельною нормою змісту;

– модельні норми неодмінно входять до складу так званих «модельних

законів» (англ. Model law), які набули поширення у міжнародній

правотворчій практиці та мають рекомендаційний законодавчий акт;

– це правові норми, які у структурі мають лише диспозицію та

гіпотезу; санкція міститься лише в імплементованих нормах, прийнятих на

основі та з урахуванням модельних норм;

– ефективність реалізації модельних законів на міжнародному рівні

визначається політичними факторами, економічною ситуацією, взаємними

потребами та інтересами учасників правового регулювання, а також цілями,

визначеними під час розробки модельного акта [3, с. 207; 1].

Щодо процесу модельного правоутворення, то, адаптуючи сучасну

теорію правоутворення до модельного правоутворювального процесу, можна

розрізняти внутрішню та зовнішню його сутність. Внутрішня – це процес

розроблення, прийняття, набуття чинності, внесення змін та доповнень,

відміна самих модельних правових актів, а зовнішня – процес розроблення,

прийняття, набуття чинності, внесення змін та доповнень, відміна інших

нормативно-правових і праворекомендаційних актів, що готуються на

підставі та(або) відповідно до модельних правових актів [2, с. 9].

Звичайно, кожна країна намагається сама визначити, чи доцільно

обирати спосіб та шлях правоутворення через модельні одноманітні норми.

Безумовно, суспільні відносини в межах держави завжди відрізняються

своїми особливостями, до того ж різний економіко-правовий рівень розвитку

країн та врахування власних національних інтересів, традицій, менталітету,

рівня правосвідомості та правової культури, а також політична орієнтація

країни є важелями впливу у процесі правоутворення.

Утворення модельних праворекомендаційних актів не можна і,

напевно, не варто регламентувати. Водночас цей процес має відбуватися

згідно із загальновідомими стадіями, а саме: 1) існування в ненормативному

108

вигляді; 2) усвідомлення можливості правового врегулювання, певних

суспільних відносин за його допомогою; 3) прийняття рішення про

підготовку проекту, попередній розгляд проекту; 4) обговорення та

доопрацювання; 5) прийняття проекту; 6) підписання та оприлюднення

модельного нормативно-правового акта.

Модельна правотворчість при цьому виступає частиною міжнародної

правової уніфікації, що полягає у створенні єдиних або одноманітних

правових норм з метою уникнення суперечностей та відмінностей між

національними правовими системами чи між міжнародно-правовими

нормами, а також заповнення прогалин у регулюванні відповідних питань.


1. Шестакова Е. В. Модельное законодательство: теоретико-правовые

аспекты и практика применения: дис. … канд. юрид. наук: 12.00.01. М., 2006.

URL: http://www.dslib.net/teoria-prava/modelnoe-zakonodatelstvo.html

2. Колодій О. А. Модельні акти: теорія та практика реалізації: автореф. дис.

на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук: 12.00.01. Харків, 2015. 26 с.

3. Рарицька В. Б. Модельне фінансове право як феномен пострадянської

фінансово-правової дійсності // Наше право. 2013. № 13. С. 201–207.

http://www.dslib.net/teoria-prava/modelnoe-zakonodatelstvo.html