23 شماره‌ حسابداري‌ استانداردخاص‌ مشاركتهاي‌ حسابداري‌

مندرجات‌ فهرست‌

بنـد شماره‌‌‌1كاربرد ‌دامنه‌‌.‌ ‌‌2ـ‌‌8تعاريف‌‌.‌ ‌4 خاص‌ مشاركت‌ انواع‌ ‌ـ ‌‌5ـ‌8 قراردادي‌ توافق‌ ‌ـ ‌‌9ـ‌13 مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ ‌عمليات‌‌.‌ ‌‌14ـ‌19 مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ ‌داراييهاي‌‌.‌ ‌‌20ـ‌34 مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ ‌واحدهاي‌‌.‌ ‌‌26ـ‌32 خاص‌ شريك‌ تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ ‌ـ ‌‌31ـ‌32 استثنا موارد ‌ـ ‌‌33ـ‌34 خاص‌ شريك‌ جداگانه‌ مالي‌ صورتهاي‌ ‌ـ ‌‌35ـ‌36 خاص‌ مشاركت‌ و خاص‌ شريك‌ بين‌ ‌معامالت‌‌.‌ ‌37سرمايه‌گذار مالي‌ صورتهاي‌ در خاص‌ مشاركت‌ ‌گزارشگري‌‌.‌ ‌‌38ـ‌39 خاص‌ مشاركت‌ ‌مجريان‌‌.‌ ‌‌40ـ‌‌43افشا‌.‌ ‌44اجرا ‌تاريخ‌‌.‌ ‌45 حسابداري‌ بين‌المللي‌ استانداردهاي‌ با ‌مطابقت‌‌.‌

23 شماره‌ حسابداري‌ استانداردخاص‌ مشاركتهاي‌ حسابداري‌

‌بكــار و حسابداري‌"‌مطالعه‌ استانداردهاي‌ بر "مقدمه‌اي‌ به‌ توجه‌ با بايد استاندارد اين‌ شود. گرفته‌

كاربرد دامنه‌‌بدهيها ، داراييها ارائه‌ نحوه‌ شامل‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ حسابداري‌ براي‌ بايد استاندارد اين‌‌.‌1ــدها ، ــاي‌ و درآم ــاركت‌ هزينه‌ه ــاص‌ مش ــورتهاي‌ در خ ــالي‌ ص ــر م ــركاي‌ از يك‌ ه ــاص‌ ش ‌و خ

. رود بكار ، خاص‌ مشاركت‌ نوع‌ از صرف‌نظر ، سرمايه‌گذاران‌

تعاريف‌: است‌ رفته‌ بكار زير مشخص‌ معاني‌ با استاندارد اين‌ در ذيل‌ اصطالحات‌‌.‌2 ‌ ‌مشاركت‌. ‌خاص‌‌‌ ‌ ‌يك‌ ، طــرف‌ چنــد يا دو آن‌ موجب‌ به‌ كه‌ قراردادي‌ توافقي‌ از است‌ عبارت‌ ‌

. مي‌گيرند عهده‌ به‌ را مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ اقتصادي‌ فعاليت‌ ‌ ‌به‌ اقتصــادي‌ فعاليت‌ يك‌ عملياتي‌ و مالي‌ سياستهاي‌ هدايت‌ توانايي‌ از است‌ عبارت‌ ‌كنترل.

. منافع‌ كسب‌ منظور ‌ ‌كنترل‌. ‌مشترك‌‌‌ ‌ ‌يك‌ مــوجب‌ به‌ اقتصــادي‌ فعــاليت‌ يك‌ كنــترل‌ در مشــاركت‌ از است‌ عبارت‌ ‌

. قراردادي‌ توافق‌ ‌ ‌نفــوذ. ‌قــابل‌‌‌ ‌ ‌مالحظه‌‌ ‌ ــارت‌ ‌‌ ــايي‌ از اســت‌ عب ــوط‌ تصــميم‌گيريهاي‌ در مشــاركت‌ توان ‌به‌ مرب

‌آن‌ مشــترك‌ كنــترل‌ يــا كنــترل‌ حــد در نه‌ ولي‌ اقتصادي‌ فعاليت‌ يك‌ عملياتي‌ و مالي‌ سياستهاي‌. سياستها

‌شريك‌.‌ ‌خاص‌‌‌ ‌ . دارد مشترك‌ كنترل‌ آن‌ بر كه‌ است‌ خاص‌ مشاركت‌ طرفهاي‌ از يكي‌ ‌ ‌ ‌كنــترل‌ آن‌ بــر كه‌ اســت‌ خــاص‌ مشاركت‌ طرفهاي‌ از يكي‌ خاص‌ مشاركت‌ در سرمايه‌گذار.

. ندارد مشترك‌‌واحد.‌ ‌تجاري‌‌ ‌ ‌يا ، ثبت‌نشده‌ يا ثبت‌شده‌ از اعم‌ ، قراردادي‌ يا قانوني‌ تشكلي‌ از است‌ عبارت‌ ‌‌

‌خــاص‌ اهــداف‌ به‌ دستيابي‌ براي‌ خود جانب‌ از را اقتصادي‌ فعاليت‌ يك‌ كه‌ تشكلي‌ يا شخص‌ هر. مي‌كند اداره‌

‌ ‌روش‌. ‌ارزش‌‌‌ ‌ ‌ويژه‌‌ ‌ ‌واحـد در خـاص‌ شريك‌ سهم‌ آن‌ براساس‌ كه‌ است‌ حسابداري‌ روش‌ يك‌ ‌‌‌در تغيـير بـابت‌ آن‌ از پس‌ و مي‌شـود ثبت‌ تمام‌شـده‌ بهـاي‌ به‌ ابتدا مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌‌شريك‌ .‌‌سهم‌ مي‌گردد تعديل‌ مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحد داراييهاي‌ خالص‌ از وي‌ سهم‌‌منعكس‌ زيــان‌ و ســود صــورت‌ در مشــترك‌ كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌ واحــد عملكــرد نتايج‌ از خاص‌

. مي‌شود ‌ ‌روش‌. ‌ارزش‌‌‌ ‌ ‌ويژه‌‌‌ ‌ ‌ناخالص‌‌ ‌ ‌شــريك‌ ســهم‌ آن‌ مــوجب‌ به‌ كه‌ است‌ ويژه‌ ارزش‌ روش‌ نوعي‌ ‌‌

‌مبلغ‌ تشــكيل‌دهنده‌ كه‌ خــاص‌ مشــاركت‌ بــدهيهاي‌ مجمــوع‌ و داراييهــا مجمــوع‌ تفكيك‌ به‌ خاص‌‌خــاص‌ مشاركت‌ عملياتي‌ درآمدهاي‌ از وي‌ سهم‌ و ترازنامه‌ در است‌ وي‌ سرمايه‌گذاري‌ خالص‌

. مي‌شود منعكس‌ زيان‌ و سود صورت‌ در

‌شــركاي‌ از يك‌ است‌.‌هــر منافع‌ به‌ دستيابي‌ براي‌ رابطه‌اي‌ كنترل‌، همانند مشترك‌، ‌.‌كنترل‌3‌مي‌كنــد. اعمــال‌ مشترك‌ منافع‌ به‌ نسبت‌ را مشترك‌ كنترل‌ خود، منافع‌ به‌ دستيابي‌ براي‌ خاص‌

‌عمليــاتي‌ و مــالي‌ سياســتهاي‌ در فعــالي‌ نقش‌ بايــد دارد ســهم‌ كنــترل‌ در كه‌ خــاص‌ شريك‌ هر‌مـديريت‌ مـانع‌ شـرط‌، اين‌ كند.‌البته‌ ايفا كلي‌، راهبردهاي‌ سطح‌ در دست‌كم‌ خاص‌، مشاركت‌‌عمليــاتي‌ و مــالي‌ سياســتهاي‌ بــراينكه‌ مشــروط‌ نيســت‌ شــركا از يكي‌ توسط‌ خاص‌ مشاركت‌

‌اجــراي‌ از بتواننــد خــاص‌ شــركاي‌ و شود تعيين‌ خاص‌ شركاي‌ كليه‌ موافقت‌ با مشاركت‌ اصلي‌‌به‌ تــوجه‌ بــا ســرمايه‌گذار، اســت‌ ممكن‌ مــوارد بعضــي‌ شــوند.‌در مطمئن‌ يادشده‌ سياستهاي‌

‌م��الي‌ ص��ورتهاي‌ عنــوان‌ ‌بــا18 شــماره‌ حســابداري‌ استاندارد در فرعي‌ تجاري‌ واحد تعريف‌ــال‌ )براي‌ فرعي‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ حسابداري‌ و تلفيقي‌ ــدليل‌ مث ــودن‌ دارا ب ‌ب‌بــا قــراردادي‌ تــوافق‌ براســاس‌ عمل‌ در امــا شــود، شــناخته‌ اصــلي‌ تجــاري‌ آرا(‌واحــد اكثريت‌

‌تلفيق‌ فــرعي‌ تجــاري‌ واحــد مــواردي‌، چــنين‌ باشد.‌در كرده‌ تقسيم‌ را كنترل‌ ديگر سهامداران‌مي‌گردد. محسوب‌ خاص‌ مشاركت‌ عنوان‌ به‌ استاندارد اين‌ براساس‌ بلكه‌ نمي‌شود

خاص‌ مشاركت‌ انواع‌‌آن‌ فراگـير نوع‌ سه‌ استاندارد، اين‌ دارد.‌در متفاوتي‌ بسيار ساختارهاي‌ خاص‌، ‌.‌مشاركتهاي‌4

‌تحت‌ تجــاري‌ واحــدهاي‌ و مشــترك‌ كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌ مشترك‌، كنترل‌ تحت‌ عمليات‌ شامل‌ــاي‌ خاص‌ مشاركت‌ تعريف‌ مشمول‌ كه‌ است‌ شده‌ مشخص‌ مشترك‌، كنترل‌ ‌مي‌باشند.‌ويژگيه

است‌:‌ زير شرح‌ به‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ مشترك‌و مرتبطند، هم‌ با قراردادي‌ توافق‌ يك‌ موجب‌ به‌ خاص‌ شريك‌ چند يا الف‌.‌دو مي‌كند. برقرار را مشترك‌ كنترل‌ قراردادي‌، توافق‌ .‌اين‌ ب‌

قراردادي‌ توافق‌‌وابســته‌ تجــاري‌ واحــدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ از را خاص‌ مشاركت‌ قراردادي‌، توافق‌ ‌.‌وجود5

‌اســـتاندارد )به‌ مي‌كنـــد متمـــايز اســـت‌، مالحظه‌ قـــابل‌ نفـــوذ داراي‌ ســـرمايه‌گذار آن‌ در كه‌‌مراجعه‌ ‌وابسته تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ حسابداري‌ عنوان‌ ‌با20 شماره‌ حسابداري‌‌مشــترك‌، كنــترل‌ ايجــاد بــراي‌ قــراردادي‌ تــوافق‌ فاقد فعاليتهاي‌ استاندارد، اين‌ نظر شود(.‌ازنمي‌شود. محسوب‌ خاص‌ مشاركت‌

‌شــركاي‌ بين‌ قــراردادي‌ مــوجب‌ به‌ مثال‌ براي‌ راه‌، چندين‌ به‌ است‌ ممكن‌ قراردادي‌ ‌.‌توافق‌6‌در توافق‌ اين‌ موارد، بعضي‌ گيرد.‌در صورت‌ آنان‌ بين‌ مذاكرات‌ صورتجلسه‌ موجب‌ به‌ يا خاص‌

‌از صــرف‌نظر قراردادي‌ مي‌شود.‌توافق‌ درج‌ خاص‌ مشاركت‌ آيين‌نامه‌هاي‌ ساير يا اساسنامه‌t شكل‌، است‌: زير موضوعات‌ شامل‌ و مكتوب‌ معموًال

خاص‌، مشاركت‌ گزارشگري‌ الزامات‌ و مدت‌ فعاليت‌، الف‌.‌نوع‌ ‌راي‌ حق‌ و خاص‌ مشاركت‌ مشابه‌ اداره‌كننده‌ اركان‌ ساير يا هيأت‌مديره‌ اعضاي‌ .‌انتصاب‌ ب‌

خاص‌، شركاي‌و خاص‌، شركاي‌ .‌آورده‌هاي‌ ج‌ خاص‌. مشاركت‌ نتايج‌ يا هزينه‌ها درآمدها، محصول‌، از خاص‌ شركاي‌ .‌سهم‌ د

‌الــزامي‌ مي‌كنــد.‌چــنين‌ برقــرار را خــاص‌ مشــاركت‌ بــر مشــترك‌ كنترل‌ قراردادي‌، ‌.‌توافق‌7ــوط‌ فعاليت‌ تنهايي‌ به‌ كه‌ نيست‌ موقعيتي‌ در خاص‌ شركاي‌ از يك‌ هيچ‌ كه‌ مي‌دهد اطمينان‌ ‌مرب

‌مشــاركت‌ اساســي‌ اهــداف‌ تــأمين‌ به‌ مربــوط‌ تصــميمات‌ توافق‌، اين‌ موجب‌ كند.‌به‌ كنترل‌ را‌مســتلزم‌ كه‌ تصــميماتي‌ همچــنين‌ و اسـت‌ خــاص‌ شـركاي‌ تمــام‌ مــوافقت‌ مســتلزم‌ كه‌ خــاص‌

مي‌شود. مشخص‌ است‌ خاص‌ شركاي‌ از معيني‌ اكثريت‌ موافقت‌

ــاركت‌ مدير يا مجري‌ عنوان‌ به‌ خاص‌ شركاي‌ از يكي‌ است‌ ممكن‌ قراردادي‌ توافق‌ ‌.‌در8 ‌مش‌سياسـتهاي‌ به‌ تـوجه‌ بـا بلكه‌ نمي‌كنـد كنـترل‌ را خـاص‌ مشاركت‌ شود.‌مجري‌، مشخص‌ خاص‌‌و گــرفته‌ قــرار خــاص‌ شــركاي‌ مــوافقت‌ مــورد قراردادي‌ توافق‌ براساس‌ كه‌ عملياتي‌ و مالي‌

‌هــدايت‌ تــوان‌ تنهــايي‌ به‌ مجــري‌ مي‌پــردازد.‌اگــر بكــار است‌، شده‌ محول‌ مجري‌ به‌ آن‌ اجراي‌‌فعــاليتي‌ چــنين‌ صــورت‌، اين‌ در باشــد، داشته‌ را اقتصادي‌ فعاليت‌ عملياتي‌ و مالي‌ سياستهاي‌مي‌گردد. محسوب‌ مجري‌، فرعي‌ تجاري‌ واحد عنوان‌ به‌ بلكه‌ نمي‌شود تلقي‌ خاص‌ مشاركت‌

مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ عمليات‌‌شــركاي‌ منــابع‌ ســاير و داراييهــا از اســتفاده‌ مستلزم‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ از بعضي‌ ‌.‌عمليات‌9

ــاي‌ خاص‌، شركاي‌ از يك‌ هر تجاري‌، واحد يك‌ ايجاد جاي‌ به‌ واقع‌، است‌.‌در خاص‌ ــابت‌ داراييه ‌ثــالي‌ نيازهاي‌ و تحمل‌ را خود بدهيهاي‌ و هزينه‌ها مي‌برد، بكار را خود امكانات‌ ساير و مشهود ‌م

‌فعاليتهــاي‌ كنــار در اســت‌ ممكن‌ خــاص‌ مشاركت‌ مي‌كند.‌فعاليتهاي‌ تأمين‌ خود تعهد با را خودt انجــام‌ آن‌ كاركنــان‌ وســيله‌ به‌ و خــاص‌ شريك‌ مشابه‌ ‌موافقت‌نــامه‌ مــوجب‌ به‌ پــذيرد.‌معمــوًال

‌خــاص‌ شــركاي‌ بين‌ مشــترك‌ هزينه‌هــاي‌ و مشــترك‌ محصــول‌ فــروش‌ درآمــد خاص‌، مشاركت‌مي‌شود. تسهيم‌

‌خود مهارتهاي‌ و منابع‌ عمليات‌، خاص‌، شريك‌ چند يا دو مشترك‌، كنترل‌ تحت‌ عمليات‌ ‌.‌در10‌مي‌كنند.‌بخشهاي‌ تركيب‌ هم‌ با خاص‌، محصولي‌ مشترك‌ توزيع‌ و بازاريابي‌ توليد، منظور به‌ را

‌مخارج‌ خاص‌ شريك‌ مي‌پذيرد.‌هر انجام‌ خاص‌ شركاي‌ از يك‌ هر وسيله‌ به‌ توليد فرايند مختلف‌‌تــوافق‌ مــوجب‌ به‌ كه‌ مي‌كنــد دريــافت‌ را محصــول‌ درآمــد از سـهمي‌ و مي‌كنــد تحمل‌ را خــود

است‌. شده‌ تعيين‌ قراردادي‌

11‌ . ‌را زيــر اقالم‌ ، مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ عمليات‌ در خود سهم‌ با رابطه‌ در بايد خاص‌ شريك‌‌: كند شناسايي‌ خود تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ در نتيجه‌ در و جداگانه‌ مالي‌ صورتهاي‌ در

و ، وي‌ توسط‌ تحمل‌شده‌ بدهيهاي‌ و خود كنترل‌ تحت‌ .‌داراييهاي‌ الف‌ ‌از حاصــل‌ خــدمات‌ يا كاًال فروش‌ درآمد از وي‌ سهم‌ و خود توسط‌ تحمل‌شده‌ .‌هزينه‌هاي‌ ب‌

خاص‌. مشاركت‌

‌از يك‌ هــر جــداگانه‌ مــالي‌ صــورتهاي‌ در هزينه‌هــا و درآمــدها بــدهيها، داراييهــا، كه‌ آنجا ‌.‌از12‌تهيه‌ هنگــام‌ مي‌شــود، شناســايي‌ آنهــا تلفيقي‌ مــالي‌ صــورتهاي‌ در نــتيجه‌ در و خــاص‌ شــركاي‌

‌با رابطه‌ در ديگري‌ تلفيقي‌ ضوابط‌ اعمال‌ يا تعديل‌ انجام‌ خاص‌، شريك‌ تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ندارد. ضرورت‌ اقالم‌ اين‌

‌خـاص‌ مشـاركت‌ بـراي‌ مـالي‌ صـورتهاي‌ تهيه‌ نـيز و جداگانه‌ حسابداري‌ سوابق‌ ‌.‌نگهداري‌13‌عملكــرد ارزيــابي‌ بــراي‌ اســت‌ ممكن‌ خــاص‌ شركاي‌ وجود، اين‌ نيابد.‌با ضرورت‌ است‌ ممكن‌

كنند. تهيه‌ مديريت‌ گزارشهاي‌ خاص‌، مشاركت‌

مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌‌خاص‌ شركاي‌ مشترك‌ مالكيت‌ اغلب‌ و مشترك‌ كنترل‌ متضمن‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ ‌.‌بعضي‌14

t كه‌ است‌ دارايي‌ چند يا يك‌ به‌ نسبت‌ ‌تحصيل‌شده‌ يا آورده‌ خاص‌ مشاركت‌ هدف‌ براي‌ مشخصا‌شــريك‌ مي‌شــود.‌هــر اســتفاده‌ خاص‌ شركاي‌ براي‌ منافع‌ كسب‌ منظور به‌ داراييها است‌.‌اين‌

‌از شــده‌اي‌ تــوافق‌ ســهم‌ همچــنين‌، و كنــد دريــافت‌ را محصــول‌ از ســهمي‌ است‌ ممكن‌ خاص‌كند. تحمل‌ را هزينه‌ها

‌خــاص‌ شــركاي‌ از مجــزاي‌ تجــاري‌ واحــد يك‌ ايجــاد مســتلزم‌ خاص‌، مشاركتهاي‌ نوع‌ ‌.‌اين‌15‌خود سهم‌ بر مشترك‌، كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌ در خود سهم‌ با متناسب‌ خاص‌ شريك‌ نيست‌.‌هر

دارد. كنترل‌ آتي‌ اقتصادي‌ منافع‌ از

‌مي‌شــود، انجــام‌ معــادن‌ و گــاز نفت‌، استخراج‌ صنايع‌ حوزه‌ در كه‌ فعاليتهايي‌ از ‌.‌بسياري‌16‌شــركتهاي‌ از تعــدادي‌ مثــال‌، اســت‌.‌بــراي‌ مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌ از استفاده‌ مستلزم‌

‌كننــد.‌هــر اداره‌ و كنــترل‌ مشــترك‌ طــور به‌ را نفتي‌ لوله‌ خط‌ يك‌ است‌ ممكن‌ نفت‌ توليدكننده‌‌سـهم‌ مقـابل‌ در و مي‌كنـد اسـتفاده‌ خـود محصـول‌ انتقـال‌ براي‌ لوله‌ خط‌ اين‌ از خاص‌ شريك‌

ــر مي‌كند.‌مثالي‌ تحمل‌ را لوله‌ خط‌ بهره‌برداري‌ عمليات‌ هزينه‌هاي‌ از توافق‌شده‌اي‌ ‌يك‌ از ديگ‌و دارد قــرار تجاري‌ واحد دو مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ كه‌ است‌ ملكي‌ مشترك‌، كنترل‌ تحت‌ دارايي‌

مي‌كند. تحمل‌ را هزينه‌ها از سهمي‌ و دريافت‌ را اجاره‌ از سهمي‌ آنها از يك‌ هر

17‌ . ‌، مشــترك‌ كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌ در خود سهم‌ با رابطه‌ در بايد خاص‌ شركاي‌ از يك‌ هر‌‌شناســايي‌ خــود تلفيقي‌ مــالي‌ صورتهاي‌ در نتيجه‌ در و جداگانه‌ مالي‌ صورتهاي‌ در را زير اقالم‌

: كند، داراييها ماهيت‌ برحسب‌ آنها طبقه‌بندي‌ و مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌ از خود .‌سهم‌ الف‌

، وي‌ توسط‌ تحمل‌شده‌ .‌بدهيهاي‌ ب‌ ، خاص‌ شركاي‌ ساير با مشترك‌ طور به‌ شده‌ تحمل‌ بدهيهاي‌ از خود .‌سهم‌ ج‌ ‌از خــود سـهم‌ نــيز و خــاص‌ مشــاركت‌ محصــول‌ از استفاده‌ يا فروش‌ درآمد از خود .‌سهم‌ د

و ، خاص‌ مشاركت‌ وسيله‌ به‌ تحمل‌شده‌ هزينه‌هاي‌. است‌ كرده‌ تحمل‌ خاص‌ مشاركت‌ در خود سهم‌ با رابطه‌ در كه‌ ‌هزينه‌هايي‌. هـ

‌از يك‌ هــر جــداگانه‌ مــالي‌ صــورتهاي‌ در هزينه‌هــا و درآمــدها بــدهيها، داراييهــا، كه‌ آنجا ‌.‌از18‌تهيه‌ هنگــام‌ مي‌شــود، شناســايي‌ آنهــا تلفيقي‌ مــالي‌ صــورتهاي‌ در نــتيجه‌ در و خــاص‌ شــركاي‌

‌با رابطه‌ در ديگري‌ تلفيقي‌ ضوابط‌ اعمال‌ يا تعديل‌ انجام‌ خاص‌، شريك‌ تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ندارد. ضرورت‌ اقالم‌ اين‌

t و اقتصـادي‌ واقعيت‌ و مـاهيت‌ بيـانگر مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ داراييهاي‌ ‌.‌حسابداري‌19 ‌معمـوًال‌ممكن‌ خــاص‌ مشــاركت‌ جــداگانه‌ حســابداري‌ ســوابق‌ است‌.‌در خاص‌ مشاركت‌ قانوني‌ شكل‌‌شده‌ توافق‌ سهم‌ براساس‌ نهايت‌ در و شود درج‌ خاص‌ مشاركت‌ مشترك‌ هزينه‌هاي‌ تنها است‌

‌خــاص‌ شــركاي‌ اما نشود تهيه‌ جداگانه‌ مالي‌ صورتهاي‌ است‌ ممكن‌ حالت‌ اين‌ گردد.‌در تسهيم‌كنند. تهيه‌ مديريت‌ گزارشهاي‌ خاص‌، مشاركت‌ عملكرد ارزيابي‌ براي‌

مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌‌شــركاي‌ مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ كه‌ است‌ تجاري‌ واحد شكل‌ به‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ از ‌.‌بعضي‌20

‌قــراردادي‌ تــوافق‌ مــوجب‌ به‌ واحــدها گونه‌ اين‌ فعاليت‌ بر مشترك‌ كنترل‌ اعمال‌ و است‌ خاص‌مي‌شود. تعيين‌ خاص‌ شركاي‌ بين‌

ــا و بدهيها كنترل‌، را خاص‌ مشاركت‌ داراييهاي‌ مشترك‌، كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ ‌.‌واحد21 ‌هزينه‌ه‌نيز و ببندد قرارداد خود نام‌ به‌ مي‌تواند تجاري‌ واحد مي‌كند.‌اين‌ تحصيل‌ را درآمدها و تحمل‌ را

‌واحــد عملكرد نتايج‌ در خاص‌ شريك‌ كند.‌هر مالي‌ تأمين‌ خاص‌ مشاركت‌ فعاليت‌ مقاصد براي‌‌محصــول‌ در نــيز مــواردي‌ در و دارد حق‌ خــود ســهم‌ تناســب‌ به‌ مشــترك‌ كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌

است‌. سهيم‌ خاص‌ مشاركت‌

‌تجــاري‌ واحــد دو كه‌ اســت‌ اين‌ مشــترك‌، كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌ واحــد از متــداولي‌ ‌.‌نمــونه‌22‌واحــد به‌ مربــوط‌، بــدهيهاي‌ و داراييها انتقال‌ طريق‌ از خاص‌ تجاري‌ زمينه‌ در را خود فعاليتهاي‌

‌طور به‌ تجاري‌ واحد كه‌ است‌ موردي‌ ديگر، مي‌كنند.‌مثال‌ تركيب‌ مشترك‌، كنترل‌ تحت‌ تجاري‌‌تحت‌ كه‌ جداگانه‌اي‌ تجاري‌ واحد تأسيس‌ طريق‌ از خارجي‌ دولت‌ يك‌ يانماينده‌ دولت‌ با مشترك‌

‌آغــاز را اقتصــادي‌ فعــاليت‌ يك‌ دارد، قــرار دولت‌ آن‌ نماينده‌ يا دولت‌ و واحد آن‌ مشترك‌ كنترل‌مي‌كند.‌

23‌ . ‌نگهــداري‌ گونه‌اي‌ به‌ را خود حسابداري‌ سوابق‌ بايد ، مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحد‌. شود ميسر سرمايه‌گذاران‌ و خاص‌ شركاي‌ براي‌ استاندارد اين‌ الزامات‌ اجراي‌ كه‌ كند

t مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ ‌.‌واحد24 ‌هماننــد و نگهــداري‌ را خــود حســابداري‌ سوابق‌ معموًال‌ارائه‌ و تهيه‌ حســابداري‌ استانداردهاي‌ براساس‌ را خود مالي‌ صورتهاي‌ تجاري‌، واحدهاي‌ ساير

مي‌كند.

t خاص‌ شريك‌ ‌.‌هر25 ‌كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌ واحــد در منــابع‌ سـاير يــا نقـد وجه‌ آوردن‌ با معموًال‌صورتهاي‌ در و ثبت‌ خاص‌ شريك‌ حسابداري‌ سوابق‌ در آورده‌ها مي‌كند.‌اين‌ مشاركت‌ مشترك‌

مي‌شود. شناسايي‌ خاص‌ مشاركت‌ در سرمايه‌گذاري‌ عنوان‌ به‌ آن‌، جداگانه‌ مالي‌

خاص‌ شريك‌ تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ 26‌ . ‌تلفيقي‌ مــالي‌ صورتهاي‌ در ، مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در خاص‌ مشاركت‌‌

. شود منعكس‌ ناخالص‌ ويژه‌ ارزش‌ روش‌ براساس‌ بايد خاص‌ شريك‌

‌كه‌ قواعدي‌ همان‌ از تبعيت‌ بر عالوه‌ بايد خاص‌ شركاي‌ ، ناخالص‌ ويژه‌ ارزش‌ روش‌ در‌.‌27‌‌‌با20 شماره‌ حسابداري‌ ‌استاندارد28 ‌تا25 بندهاي‌ در وابسته‌ تجاري‌ واحدهاي‌ با رابطه‌ در

‌مــوارد ، اســت‌ شــده‌ وابسته‌"‌الــزامي‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ "حسابداري‌ عنوان‌: كنند ارائه‌ تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ در را زير‌در بايــد نــيز مشــترك‌ كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌ واحــد عمليــاتي‌ درآمــد از خــاص‌ شريك‌ .‌سهم‌ الف‌

‌گزارشــگري‌ .‌‌در شــود منعكس‌ گــروه‌ عمليــاتي‌ درآمــد از مجــزا تلفيقي‌ زيان‌ و سود صورت‌

‌تحت‌ تجــاري‌ واحــد عمليــاتي‌ درآمــد از خــاص‌ شــريك‌ ســهم‌ ، نــيز مختلف‌ قسمتهاي‌ برحسب‌. شود متمايز گروه‌ عملياتي‌ درآمد از روشني‌ به‌ بايد مشترك‌ كنترل‌

ــترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحد بدهيهاي‌ مجموع‌ و داراييها مجموع‌ تفكيك‌ به‌ خاص‌ شريك‌ .‌سهم‌ ب‌ ‌كنــترك‌ ــكيل‌دهنده‌ كه‌ مش ــالص‌ مبلغ‌ تش ــد اســت‌ وي‌ ســرمايه‌گذاري‌ خ ــامه‌ در باي ‌تلفيقي‌ ترازن. شود منعكس‌

‌يك‌ اســت‌، مالحظه‌ قــابل‌ نفــوذ از مــؤثرتر خاص‌، شريك‌ مشترك‌ كنترل‌ اينكه‌ به‌ توجه‌ ‌.‌با28‌خــاص‌ مشــاركتهاي‌ طــريق‌ از را خــود فعاليتهــاي‌ از عمــده‌اي‌ بخش‌ كه‌ گزارشگر تجاري‌ واحدكند. ارائه‌ آنها درباره‌ مفصلتري‌ اطالعات‌ توضيحي‌ يادداشتهاي‌ در است‌ ًالزم‌ مي‌دهد انجام‌

‌درون‌ معـامالت‌ سـرقفلي‌، به‌ مربـوط‌ الزامـات‌ ناخـالص‌ ويژه‌ ارزش‌ روش‌ اعمال‌ ‌.‌براي‌29‌به‌ مربـوط‌ ضـوابط‌ هماننـد مـوارد ديگـر و حسـابداري‌ رويه‌هـاي‌ گزارشـگري‌، تـاريخ‌ گروهي‌،

‌عنــوان‌ ‌بــا20 شــماره‌ حســابداري‌ ‌استاندارد21 ‌الي‌14 بندهاي‌ در ويژه‌ ارزش‌ روش‌ كاربردمي‌شود. استفاده‌ ‌وابسته تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ حسابداري‌

‌از را مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحد بر خود مشترك‌ كنترل‌ كه‌ تاريخي‌ از خاص‌ شريك‌‌.‌30. كند متوقف‌ را ناخالص‌ ويژه‌ ارزش‌ روش‌ از استفاده‌ بايد مي‌دهد دست‌

استثنا موارد‌آينده‌ در واگذاري‌ براي‌ كه‌ مشتركي‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در خاص‌ شريك‌ سهم‌‌.‌31

‌و مي‌كنــد فعــاليت‌ بلندمــدت‌ شــديد محدوديتهاي‌ تحت‌ يا ، مي‌شود نگهداري‌ و تحصيل‌ نزديك‌‌بايــد ، مي‌دهد كاهش‌ خاص‌ شريك‌ به‌ وجوه‌ انتقال‌ براي‌ را تجاري‌ واحد توانايي‌ محدوديتها اين‌

‌حســاب‌ ســرمايه‌گذاريها"‌به‌ "حســابداري‌ عنوان‌ ‌با15 شماره‌ حسابداري‌ استاندارد براساس‌. شود گرفته‌

32‌ . ‌آن‌ فــرعي‌ واحــد به‌ مشــترك‌ كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌ واحد كه‌ تاريخي‌ از بايد خاص‌ شريك‌‌‌"صــورتهاي‌ عنــوان‌ ‌بــا18 شــماره‌ حســابداري‌ اســتاندارد طبق‌ را خود سهم‌ ، مي‌شود تبديل‌‌كند منظور حساب‌ به‌ فرعي‌"‌‌، تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ حسابداري‌ و تلفيقي‌ مالي‌

.

خاص‌ شريك‌ جداگانه‌ مالي‌ صورتهاي‌33‌ . ‌جــداگانه‌ مــالي‌ صــورتهاي‌ در مشــترك‌ كنــترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌‌

‌كســر از پس‌ تمام‌شــده‌ بهــاي‌ به‌ بايــد مي‌كنــد تهيه‌ تلفيقي‌ مــالي‌ صــورتهاي‌ كه‌ خاصي‌ شريك‌‌جــايگزين‌ مجــاز عمل‌ نحــوه‌ يك‌ عنوان‌ به‌ ارزيابي‌ تجديد مبلغ‌ يا ارزش‌ در دائمي‌ كاهش‌ ذخيره‌

. شود منعكس‌

‌به‌ مربوط‌ مبالغ‌ بايد نمي‌كند منتشر تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ خاص‌ شريك‌ كه‌ مواردي‌ در‌.‌34‌ويــژه‌ ارزش‌ روش‌ از استفاده‌ با را مشترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در خاص‌ مشاركتهاي‌

: كند ارائه‌ زير بشرح‌ و ناخالص‌و ، جداگانه‌ مالي‌ صورتهاي‌ مجموعه‌ ارائه‌ و .‌تهيه‌ الف‌

‌يادداشــتهاي‌ در ، ناخــالص‌ ويــژه‌ ارزش‌ بكــارگيري‌ آثــار دربــاره‌ مكمل‌ اطالعــات‌ .‌افشاي‌ ب‌. مالي‌ صورتهاي‌ توضيحي‌

خاص‌ مشاركت‌ و خاص‌ شريك‌ بين‌ معامالت‌

35‌ . ‌عنــوان‌ به‌ يــا ، مي‌فروشــد خــاص‌ مشاركت‌ به‌ را داراييهايي‌ ، خاص‌ شريك‌ كه‌ زماني‌‌‌.‌‌تــا شود شناسايي‌ معامله‌ محتواي‌ براساس‌ بايد مربوط‌ زيان‌ يا سود ، مي‌كند منتقل‌ آورده‌ــاي‌ و مخــاطرات‌ كه‌ اين‌ شرط‌ به‌ و بماند باقي‌ خاص‌ مشاركت‌ نزد داراييها اين‌ كه‌ زماني‌ ‌مزاي‌كنــد شناســايي‌ را سود از بخش‌ آن‌ فقط‌ بايد خاص‌ شريك‌ ، باشد يافته‌ انتقال‌ مالكانه‌ عمده‌

‌، مـذكور آورده‌ يـا فـروش‌ كه‌ .‌‌زمـاني‌ اسـت‌ خـاص‌ شركاي‌ ساير سهم‌ به‌ انتساب‌ قابل‌ كه‌‌مبلغ‌ در دائمي‌ كــاهش‌ يــا جــاري‌ داراييهــاي‌ فــروش‌ ارزش‌ خالص‌ در كاهش‌ بر مبني‌ شواهدي‌

‌زيــان‌ مبلغ‌ تمــام‌ بايــد خــاص‌ شــريك‌ صــورت‌ اين‌ در ، آورد فراهم‌ غيرجاري‌ دارايي‌ يك‌ دفتري‌. كند شناسايي‌ را مربوط‌

36‌ . ‌تــا مي‌كنــد خريــداري‌ خــاص‌ مشــاركت‌ از را داراييهــايي‌ ، خاص‌ شريك‌ كه‌ مواردي‌ در‌‌ســود از را خــود ســهم‌ نبايــد اســت‌ نشــده‌ فــروخته‌ مســتقلي‌ شخص‌ به‌ داراييها اين‌ كه‌ زماني‌

‌خــود سهم‌ مشابه‌ روشي‌ به‌ بايد خاص‌ .‌‌شريك‌ كند شناسايي‌ معامله‌ اين‌ در خاص‌ مشاركت‌‌كه‌ كرد شناسايي‌ بي‌درنگ‌ صورتي‌ در بايد را زيان‌ كه‌ تفاوت‌ اين‌ با ، كند شناسايي‌ زيان‌ از را

‌دفــتري‌ مبلغ‌ در دائمي‌ كــاهش‌ يــا جــاري‌ داراييهــاي‌ فــروش‌ ارزش‌ خــالص‌ در كــاهش‌ بيــانگر. باشد غيرجاري‌ داراييهاي‌

سرمايه‌گذار مالي‌ صورتهاي‌ در خاص‌ مشاركت‌ گزارشگري‌‌براساس‌ را خود سهم‌ بايد ، ندارد مشترك‌ كنترل‌ خاص‌ مشاركت‌ بر كه‌ سرمايه‌گذاري‌‌.‌37

ــانچه‌ و كند سرمايه‌گذاريها"‌گزارش‌ "حسابداري‌ عنوان‌ ‌با15 شماره‌ حسابداري‌ استاندارد ‌چن‌حســابداري‌ اســتاندارد طبق‌ را خــود ســهم‌ بايد دارد مالحظه‌ قابل‌ نفوذ خاص‌ مشاركت‌ يك‌ در

. كند وابسته‌"‌گزارش‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در سرمايه‌گذاري‌ "حسابداري‌ عنوان‌ ‌با20 شماره‌

خاص‌ مشاركت‌ مجريان‌38‌ . ‌اســتاندارد براســاس‌ را خــود حق‌الــزحمه‌ بايــد خــاص‌ مشــاركت‌ مــديران‌ يــا مجريــان‌‌

. كنند منظور حساب‌ عملياتي‌"‌به‌ "درآمد عنوان‌ ‌با3 شماره‌ حسابداري‌

‌مدير يا مجري‌ عنوان‌ به‌ حق‌الزحمه‌ دريافت‌ قبال‌ در است‌ ممكن‌ خاص‌ شريك‌ چند يا ‌.‌يك‌39‌حسـب‌ خـاص‌ مشـاركت‌ توسـط‌ شـده‌ يـاد كنند.‌حق‌الزحمه‌ وظيفه‌ انجام‌ خاص‌ مشاركت‌ يك‌

مي‌شود. شناسايي‌ هزينه‌ يا دارايي‌ حساب‌ به‌ مورد

افشا40‌ . ‌حســابداري‌ اســتاندارد براســاس‌ كه‌ را زيــر احتمالي‌ بدهيهاي‌ مجموع‌ بايد خاص‌ شريك‌‌

‌از جــداي‌ ، مي‌گــردد افشــا مشمول‌ احتمالي‌"‌‌، پيشامدهاي‌ "حسابداري‌ عنوان‌ ‌با4 شماره‌: كند افشا احتمالي‌ بدهيهاي‌ ساير‌تحمل‌ خــاص‌ مشــاركتهاي‌ در خــود سهم‌ با رابطه‌ در خاص‌ شريك‌ كه‌ احتمالي‌ بدهي‌ .‌هر الف‌

‌تحمل‌ خــاص‌ شــركاي‌ ســاير بــا مشــترك‌ طــور به‌ كه‌ احتمــالي‌ بدهي‌ هر از وي‌ سهم‌ و مي‌كند، مي‌كند

‌احتمــالي‌ بــدهي‌ متضــمن‌ كه‌ خــاص‌ مشــاركتهاي‌ احتمــالي‌ بدهيهاي‌ از خاص‌ شريك‌ .‌سهم‌ ب‌و ، است‌ وي‌ براي‌

‌بــدهيهاي‌ بــابت‌ خــاص‌ شــريك‌ احتمــالي‌ بــدهي‌ از ناشــي‌ كه‌ احتمالي‌ بدهيهاي‌ از دسته‌ .‌آن‌ ج‌. است‌ خاص‌ شركاي‌ ساير

41‌ . ‌به‌ خــاص‌ مشــاركت‌ در خــود سهم‌ با رابطه‌ در را زير تعهدات‌ مجموع‌ بايد خاص‌ شريك‌‌: كند افشا تعهدات‌ ساير از مجزا طور‌وي‌ سهم‌ و خاص‌ مشاركتهاي‌ در خود سهم‌ با رابطه‌ در خاص‌ شريك‌ سرمايه‌اي‌ .‌تعهدات‌ الف‌

و ، است‌ تحمل‌شده‌ خاص‌ شركاي‌ ساير با مشترك‌ طور به‌ كه‌ سرمايه‌اي‌ تعهدات‌ از.‌‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ سرمايه‌اي‌ تعهدات‌ از خود .‌سهم‌ ب‌

‌صورتهاي‌ در خاص‌ مشاركتهاي‌ با رابطه‌ در بايد زير اطالعات‌ ، پيشگفته‌ موارد بر عالوه‌‌.‌42: شود افشا خاص‌ شريك‌ مالي‌

، آنها فعاليت‌ ماهيت‌ و نام‌ شامل‌ عمده‌ خاص‌ مشاركتهاي‌ از .‌فهرستي‌ الف‌ ‌در ، راي‌ حق‌ نســبت‌ و مشــترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در مالكيت‌ حقوق‌ .‌نسبت‌ ب‌

، باشد مالكيت‌ حقوق‌ نسبت‌ از متفاوت‌ كه‌ صورتي‌‌تــاريخ‌ كه‌ مــواردي‌ در ، مشــترك‌ كنــترل‌ تحت‌ تجــاري‌ واحد ترازنامه‌ تاريخ‌ يا مالي‌ .‌دوره‌ ج‌

و ، است‌ متفاوت‌ خاص‌ شريك‌ گزارشگري‌ تاريخ‌ با آن‌ گزارشگري‌

‌بــدهيهاي‌ ، غيرجــاري‌ داراييهــاي‌ ، جــاري‌ داراييهــاي‌ سرفصلهاي‌ از يك‌ هر مبلغ‌ .‌مجموع‌ د ‌مشــاركتهاي‌ از خــاص‌ شريك‌ سهم‌ با متناسب‌ هزينه‌ها و درآمدها ، غيرجاري‌ بدهيهاي‌ ، جاري‌. خاص‌

‌نمي‌كند منتشر تلفيقي‌ مالي‌ صورتهاي‌ ، فرعي‌ واحد نداشتن‌ دليل‌ به‌ كه‌ خاصي‌ شريك‌‌.‌43. كند افشا ‌را42 ‌و41 ‌،40 بندهاي‌ در خواسته‌شده‌ اطالعات‌ بايد ،

اجرا تاريخ‌‌تاريخ‌ از آنها مالي‌ دوره‌ كه‌ مالي‌ صورتهاي‌ كليه‌ مورد در استاندارد اين‌ الزامات‌‌.‌44

.‌‌ ًالزم‌اًالجراست‌ ، مي‌شود شروع‌ آن‌ از بعد ‌و1/1/1381

حسابداري‌ بين‌المللي‌ استانداردهاي‌ با مطابقت‌‌‌بــا31 شــماره‌ حســابداري‌ بين‌المللي‌ اســتاندارد مفــاد استاندارد، اين‌ الزامات‌ اجراي‌ ‌.‌با45

‌اينكه‌ مي‌شــود.‌توضــيح‌ رعايت‌ نيز ‌خاص مشاركتهاي‌ در سهم‌الشركه‌ مالي‌ گزارشگري‌ عنوان‌ــترك‌ كنترل‌ تحت‌ تجاري‌ واحدهاي‌ در خاص‌ مشاركتهاي‌ انعكاس‌ براي‌ استاندارد اين‌ در ‌در مش

‌كه‌ صــورتي‌ در اســت‌، شــده‌ اســتفاده‌ ناخــالص‌ ويــژه‌ ارزش‌ روش‌ از تلفيقي‌ مــالي‌ صورتهاي‌‌ويــژه‌ ارزش‌ اســت‌.‌روش‌ نســبي‌ تلفيق‌ روش‌ حســابداري‌، بين‌المللي‌ استاندارد اصلي‌ روش‌

‌به‌ حســابداري‌ بين‌المللي‌ اســتاندارد در كه‌ اســت‌ ويــژه‌ ارزش‌ روش‌ از خاصــي‌ نــوع‌ ناخــالص‌‌اســتاندارد، اين‌ الزامــات‌ اجــراي‌ بــا است‌.‌بنابراين‌، شده‌ معرفي‌ جايگزين‌ مجاز روش‌ عنوان‌

مي‌شود. رعايت‌ نيز حسابداري‌ بين‌المللي‌ استاندارد جايگزين‌ مجاز روش‌ به‌ مربوط‌ الزامات‌