183480436 Javne Finansije Kesetovic Đonlagic PDF

Dr.sc. Izudin KEŠETOVIĆ Dr.sc. Dženan ðONLAGIĆ

JAVNE FINANSIJE

2007.

2

SADRŽAJ

Predgovor......................................................................................................................

PRVI DIO:

TEORIJA I POLITIKA JAVNIH FINANSIJA PRVO POGLAVLJE: POJAM, RAZVOJ I ZADACI FINANSIJA KAO NAUČNE DISCIPLINE

1. Pojam finansija................................................................................................. 2. Razvoj finansija i finansijske nauke ................................................................ 3. Ravoj finansija ................................................................................................. 4. Razvoj finansijske nauke ................................................................................. 5. Finansije i druge nauke....................................................................................

DRUGO POGLAVLJE: OSNOVE FISKALNE POLITIKE

1. Javne finansije i fiskalna politika – njene osnove i karakteristike ................. 2. Javne finansije i javna dobra ........................................................................... 3. Javni sektor u ekonomiji .................................................................................. 4. Uticaj John Maynard Keynes-a na formiranje fiskalne politike.................... 5. Funkcije fiskalne politike.................................................................................

TREĆE POGLAVLJE: JAVNI RASHODI

1. Pojam i vrste javnih rashoda ........................................................................... 2. Uzroci rasta javnih rashoda............................................................................. 3. Principi javnih rashoda.................................................................................... 4. Klasifikacijajavnih rashoda .............................................................................

ČETVRTO POGLAVLJE: JAVNI PRIHODI

1. Pojam i vrste javnih prihoda ........................................................................... 2. Porezi u sistemu javnih prihoda ...................................................................... 3. Poreski principi (principi oporezivanja) ......................................................... 4. Efekti oporezivanja .......................................................................................... 5. Dvostruko oporezivanje ................................................................................... 6. Poreska terminologija ...................................................................................... 7. Direktni i indirektni porezi .............................................................................. 8. Ostali javni prihodi (carine, doprinosi, takse i parafiskaliteti) ......................

3

PETO POGLAVLJE: BUDŽETSKA POLITIKA

1. Pojam i uloga budžeta u javnim prihodima .................................................... 1.1. Osnovne karakteristike budžeta ................................................................. 1.2. Ekonomska funkcija budžeta ..................................................................... 1.3. Politička funkcija budžeta ......................................................................... 1.4. Pravna funcija budžeta...............................................................................

2. Metod obračuna budžeta ................................................................................. 2.1. Sistem obračuna...................................................................................... 2.2. Sistem trezora ......................................................................................... 2.3. Sistem računovodsva i finansijskog izvještavanja .................................. 2.4. Organizacioni trezora.............................................................................. 2.5. Sistem investiranja javnih prihoda ..........................................................

3. Revizija i finansijsko izvještavanje.................................................................. 4. Budžetska načela ( principi).............................................................................

4.1. Formalno- statička načela ...................................................................... 4.2. Dinamično – materijalna načela ............................................................. 4.3. Ostala dinamička načela .........................................................................

5. Budžetske procedure........................................................................................ 5.1. Planiranje rashoda i prihoda budžeta ....................................................... 5.2. Izrada nacrta prijedloga budžeta.............................................................. 5.3. Odobravanje budžeta ............................................................................. 5.4. Izvršenje budžeta ....................................................................................

ŠESTO POGLAVLJE: POLITIKA JAVNOG DUGA

1. Definicija javnog duga ..................................................................................... 2. Karakteristike javnog duga .............................................................................

2.1. Pojmovno i kategorijalno razgraničenje javnog duga .............................. 2.2. Klasifikacije javnog duga........................................................................ 2.3. Tehnika javnog duga...............................................................................

3. Upravljanje javnim dugom.............................................................................. 4. Kriterij Evropske unije u odnosu na javni dug............................................... 5. Implikacije za Bosnu i Hercegovinu,

na osnovu analize kriterija konvergencije.......................................................

4

DRUGI DIO: JAVNE FINANSIJE U BOSNI I HERCEGOVINI

SEDMO POGLAVLJE: OBIM I STRUKTURA JAVNE POTROŠNJE U BOSNI I HERCEGOVINI

1. Struktura sistema javnog finansiranja u Bosni i Hercegovini........................ 2. Fiskalni federalizam.........................................................................................

2.1. Uticaj aktivnog finansijsko izravnavanja na javne prihode ...................... 2.2. Mogućnosti i ograničenja za zaduživanje lokalnih jedinica .....................

2.2.1. Mogućnosti – fiskalni kapaciteti .................................................. 2.2.2. Ograničenja zaduživanja lokalnih zajednica ................................ 2.2.3. Zakon o javnim prihodima u svjetlu

Evropske povelje o lokalnoj samoupravi ..................................... 3. Fiskalni prihodi ................................................................................................ 4. Javni dug Bosne i Hercegovine ........................................................................

4.1. Unutrašnji dug BiH................................................................................. 4.2. Vanjski dug BiH..................................................................................... 4.3. Restitucija u BiH ....................................................................................

OSMO POGLAVLJE: PORESKI SISTEM BOSNE I HERCEGOVINE

1. Sistem indirektnog oporezivanja ..................................................................... 1.1. Porez na dodatnu vrijednost – PDV ........................................................ 1.2. Raspodjela indirektnih poreza ................................................................. 1.3. Tehnika (elementi) oporezivanja u sistemu PDV-a .................................

u Bosni i Hercegovini ............................................................................. 1.3.1. Porezni obveznik.........................................................................

1.3.2. Obračun PDV-a ..........................................................................

1.3.3. Oslobañanje od obračuna i plaćanja PDV-a ................................

1.3.4. Plaćanje poreza ...........................................................................

1.3.5. Elementi kalkulacije za prodajnu cijenu ......................................

1.3.6. Poreska evidencija.......................................................................

1.3.7. Faktura kao ključni dokument u sistemu PDV-a ..........................

1.3.8. Poreska osnovica.........................................................................

1.3.9. Poreska stopa ..............................................................................

2. Sistem direktnih poreza ..................................................................................

2.1. Porez na dohodak ...................................................................................

2.1.1. Poreski obveznik.........................................................................

2.1.2. Poreska osnovica.........................................................................

2.1.3. Poreska stopa .............................................................................

5

2.1.4. Postupak utvrñivanja i naplate poreza na dohodak.......................

2.1.4.1.Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od

nesamostalne djelatnosti ..................................................

2.1.4.2. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak

od samostalne djelatnosti ..............................................

2.1.4.3.Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak

od imovine i imovinskih prava.........................................


od ulaganja kapitala ......................................................


od nagradnih igri i igara na sreću .....................................

2.2. Porez na dobit ...................................................................................................

2.2.1. Poreska osnovica............................................................................. 2.2.2. Poreska stopa...................................................................................

6

Predgovor

Ova knjiga, kao prvo izdanje, je namijenjena studentima, ekonomistima, zaposlenim u

poreskoj administraciji i trezoru, poreskim savjetnicima, poreskim obveznicima, licima koja

učestvuju u proceduri sastavljanja i izvršenja budžeta i upravljanju javnim dugom, te široj

javnosti kao uvid u vladine finansije.

Dinamika promjena u savremenom privrednom sistemu nametnula je potrebu da se i

nastavni proces prilagodi, te da se sistem javnih finansija prezentira u novom svijetlu. Kako

su autori ove knjige u pripremi predavanja, koji su izvodili na dodiplomskom i

postdiplomskom studiju, koristili najpoznatije udžbenike iz ove oblasti kao što su knjige

Richard i Peggy Musgrave: Javne finansije u teoriji i praksi; Harvey S. Rosen: Javne

finansije; dr. Dieter Brummerhoff: Javne finansije; Joseph E. Stiglitz: Ekonomika javnog

sektora; odreñena teoretska znanja su preuzeli citirajući sve izvore.

Motiv za pisanje ove knjige je bilo saznanje da se u susjednim državama štampaju

brojna izdanja publikacija na temu javnih finansija, fiskalnog sistema i poreske politike.

Pokrenuta su mnoga pitanja, ponuñeni adekvatni odgovori, a neke teme su ostale

otvorene kao poticaj za buduća istraživanja i nadamo se nova izdanja knjige. Knjiga se može

koristiti kao osnovna literatura za predmete «Javne finansije», «Monetarne i javne finansije»,

«Finansije», te takoñer i na predmetima smjera makrofinansijski menadžment.

Tekst autora Kešetović dr Izudina, profesora Ekonomskog fakulteta u Tuzli i ðonlagić

dr Dženana, docenta Ekonomskog fakulteta u Sarajevu, je nastao kao rezultat dugogodišnjeg

zajedničkog rada i istraživanja čija saradnja datira još od 1998. godine kada su zajedno kao

nastavnik-profesor i saradnik-asistent, izvodili nastavu na predmetu Finansije, na

Ekonomskom fakultetu u Sarajevu, Dislocirana nastava u Zenici. Danas, deceniju poslije,

saradnja je rezultirala prvim izdanjem zajedničke knjige pod naslovom «Javne finansije».

7

Prvio dio knjige, TEORIJA I POLITIKA JAVNIH FINANSIJA, objašnjava kroz,

šest poglavlja, osnove javnih finansija kao posebne naučne discipline i praktične aspekte

upravljanja vladinim finansijama instrumentima fiskalne politike kao što su porezi i javna

potrošnja.

Prvo poglavlje definiše pojam finansija, elaborira razvoj finansija i finansijske nauke,

te razvoj finansija i finansijske nauke i prikazuje odnos finansije prema drugim naukama.

Drugo poglavlje obrañuje pitanja kao što su osnovne karakteristike fiskalne politike,

javne finansije i javna dobra, javni sektor u ekonomiji, funkcije fiskalne politike i uticaj J.M.

Keynes-a na formiranje fiskalne politike.

Treće poglavlje tretira problematiku javnih rashoda kroz pojam, principe, uzroke rasta

i klasifikaciju javnih rashoda.

Četvrto poglavlje analizira javne prihode kao: pojam i vrste javnih prihoda, porezi u

sistemu javnih prihoda, poreski principi (principi oporezivanja), efekti oporezivanja,

dvostruko oporezivanje, poreska terminologija, direktni i indirektni porezi, ostali javni prihodi

(carine, doprinosi, takse i parafiskaliteti).

Peto poglavlje elaborira budžetsku politiku u širem smislu. U užem smislu, analizirali

smo pojam budžeta, ekonomske, pravne i političke funkcije budžeta, budžetska načela

(formalno-statička i dinamičko-materijalna), metod obračuna budžeta, sistem obračuna i

sistem trezora (riznice), budžetsko računovodstvo i finansisjsko izvještavanje, sistem

investiranja javnih prihoda i faze kroz koje budžet prolazi, tzv. budžetska procedura

(sastavljanje i izvršenje budžeta).

Šesto poglavlje se odnosi na politiku javnog duga. Definisan je pojam javnog duga i

date osnovne karakteristike javnog duga kroz klasifikaciju i analizu tehnike javnog duga

(emisija javnog duga kao redovan postupak i konverzija javnog duga kao poseban postupak),

te poglavlje završava dijelom koji se odnosi na upravljanje javnim dugom.

8

Drugi dio knjige, JAVNE FINANSIJE U BOSNI I HERCEGOVINI, objašnjava

poglavlja sedam (obim i struktura javne potrošnje u Bosni i Hercegovini) i poglavlje osam

(poreski sistem Bosne i Hercegovine). Struktura sistema javnog finansiranja u Bosni i

Hercegovini, fiskalni federalizam, fiskalni prihodi i javni dug u Bosni i Hercegovini su

tematske cjeline obrañene u sedmom poglavlju knjige. Osmo, posljednje, poglavlje knjige

analizira sistem indirektnog i direktnog oporezivanja u Bosni i Hercegovini. Uspostava

Uprave za indirektno oporezivanje i uvoñenje PDV-a u 2006. godine su značajni koraci u

uspostavljanju i funkcionisanju efikasnijeg poreskog sistema Bosne i Hercegovine. Dodatni

napori se trebaju uložiti u reformi direktnih poreza i to, na jednoj strani, poreza na dohodak

grañana gdje su ponuñeni odgovarajući modaliteti sintetičkog oblika oporezivanja kao i, s

druge strane, poreza na dobit preduzeća.

Nepostojanje literature iz ove oblasti djelimično je uslovljeno i rješenjima koja postoje

u fiskalnom sistemu Bosne i Hercegovine. Meñutim, to je autorima bio dodatni motiv da u

sklopu drugog dijela knjige prezentiraju javnu potrošnju i poreski sistem u Bosni i

Hercegovini. Aktuelnost ovog dijela knjige ogleda se u promjenama koje su se desile u

zakonskoj regulativi koja tretira budžet, reviziju javnog sektora, investiranje javnih prihoda,

uvoñenje PDV-a i priprema zakonske regulative iz oblasti direktnih poreza. Promjene u

sistemu finansiranja lokalnih zajednica i usaglašavanje rješenja sa praksom savremenih

složenih decentraliziranih zajednica, pružaju mogućnost da se uspostave fiskalna pravila u

sistemu tzv. fiskalnog federalizma. S toga je potrebno usvojiti nova znanja i praksu iz

savremenih tržišnih privreda, a naročito zemalja koje su uspješno prošle kroz proces tranzicije

sistema.

Želimo da izrazimo svoju iskrenu zahvalnost recenzentima. Sva odgovornost za

sadržaj pada, razumije se, na autore. Unaprijed se zahvaljujemo svim dobronamjernim

kritičarima koji će dati primjedbe i sugestije za poboljšanje kvaliteta sadržaja i biti nam

motivirajući faktor da ova knjiga ima i naredna izdanja. Zahvaljujemo se Džafić Alenu za

njegov angažman u fazi prikupljanja i obrade podataka, te na radu oko tehničkog ureñenja

knjige.

9

Svakako da će se u narednom periodu nametnuti potreba da se sadržaj knjige proširi

jer je naučna oblast javnih finansija još u razvoju. Ta potreba će se posebno ispoljiti nakon

što se izvrše odreñene promjene u fiskalnom sistemu Bosne i Hercegovine koje će morati biti

uslovljene i promjenama Ustava Bosne i Hercegovine. Zasada nažalost moramo konstatirati

da finansije nisu jača snaga, tj. oslonac krhke i slabašne države Bosne i Hercegovine. Nadati

je se da u budućnosti slika bude drugačija. Zdrave finansije su odlika jakih i stabilnih država.

U budućnosti će se pitanju javnih finansija morati pridavati veći značaj, tako da sistem

politika koje nisu u skladu sa osnovnim ekonomskim politikama države neće davati očekivane

rezultate. Kako je zadatak struke da ukaže na odreñena buduća stanja, nadati će se da će ista

prihvatiti kao rezultat potrebe i želje da se praksa brže mijenja i prilagoñava zahtjevima

grañana.

Izražavamo iskrenu zahvalnost i ljubav porodicama, suprugama, djeci, čije strpljenje i

nesebičnu podršku smo iskoristili kao dodatnu motivaciju da se knjiga objavi. Hvala svima

koji su na bilo koji način podržali pripremu i izradu knjige.

Avgust, 2007. godine

Autori

10

PRVI DIO

TEORIJA I POLITIKA JAVNIH FINANSIJA

11

PRVO POGLAVLJE

POJAM, RAZVOJ I ZADACI FINANSIJA KAO NAUČNE

DISCIPLINE

1. Pojam finansija

2. Razvoj finansija i finansijske nauke

3. Razvoj finansija

4. Razvoj finansijske nauke

5. Finansije i druge nauke

12

1. POJAM FINANSIJA

Sam pojam finansije ima dugu tradiciju i istoriju i vodi porijeklo od latinskog izraza

„finatio“ odnosno „finantio pecuniaria“ koji se upotrebljavao da se obilježi plaćanje. U

savremenim tokovima pojam finansije se najranije javlja u Francuskoj u XV stoljeću i

označavao je državni prihod, državnu ekonomiju (fran. les finances), te kasnije se pojavljuje i

u drugim evropskim zemljama i dobija širi spektar značenja. Bez konkretnih odrednica pojam

finansije ne obuhvata samo državno plaćanje nego i druge oblasti kao što su monetarna

ekonomija, bankarstvo, devizno poslovanje, štednja, osiguranje, poslovne finansije i dr.

Finansije, kao složena oblast obuhvata pet glavnih područja koja prema širini i specifičnosti

čine posebne nastavno-naučne discipline:

• monetarne finansije

• javne finansije

• finansijska tržišta i institucije

• meñunarodne finansije

• bankarstvo

Javne finansije kao dio finansija predstavljaju pravoshodno ekonomsku disciplinu koja

izučava finansijsku djelatnost države i drugih pravnih lica javnog prava – javnopravnih

kolektiviteta kojima je zakon povjerio da vrše takvu djelatnost.1 Dakle, javne finansije su

najviše povezane sa postojanjem i funkcionisanjem države i posebno sa postojanjem novca.

Naime, djelatnost i funkcije države i njenih organa uobičajeno nazivamo javnim potrebama, a

za podmirivanje javnih potreba potrebno je, osim odgovarajućih državnih organa i institucija,

i postojanje odgovarajućih novčanih sredstava kojima će se finansirati rad države. Zato javni

rashodi i javni prihodi čine osnovne komponente finansijske djelatnosti države. Osim

proučavanja javnih rashoda i javnih prihoda, javne finansije kao predmet proučavanja imaju

još dvije velike kategorije. To su budžet i budžetska procedura i, drugo, politika i upravljanje

javnim dugom.

1 Božidar Raičević, „Javne finansije“, Centar za izdavačku djelatnost, Ekonomski fakultet u Beogradu,

Beograd, 2005, str. 4

13

Sa razvojem i jačanjem uloge novca, pojam finansija se mijenjao kako sadržajno tako i

terminološki. Pojam javnih finansija se prvo javljao i razvijao u praksi, a zatim i u teoriji.

Pojam „javne“ se upotrebljava kako bi se napravila distinkcija u odnosu na lične finansije, te

označava upravljanje finansijskim tokovima vladinog tj. javnog sektora u ekonomiji. Drugim

riječima, pojam javne finansije se može dovesti u vezu sa državnim (vladinim) finansijama.

Javne finansije su danas teorija i praksa finansiranja rastućeg javnog, odnosno državnog

sektora ekonomije, tj. postaju važan instrument finansiranja javnopravnih kolektiviteta. Danas

u izmijenjenim uslovima funkcionisanja savremenih ekonomija u svijetu, javnopravni

karakter državnih (javnih) finansija prelazi okvir budžetskih intervencija, jer savremena

država sve više postaje životno zainteresovana za cijeli tok društvene reprodukcije, a prije

svega za one komponente koje se odnose na stvaranje dohotka i na faktore koji utiču na stanje

i promjene ukupne snage novca. 2 Funkcije javnih finansija se prvenstveno odnose na

pribavljanje javnih prihoda i izvršavanje javnih rashoda za finansiranje potreba društva u

cjelini. Predmet izučavanja javnih finansija kao nastavno-naučne discipline mogao bi se

precizirati u okviru slijedećih instituta: sistem i politika javnih rashoda, sistem i politika

javnih prihoda, sistem i budžetska politika, politika javnog duga.

Razvoj robnonovčanih odnosa, a posebno pojava države direktno je uticao na suštinu i

definisanje pojma finansije, a i na čitav spektar izvedenica kao što su termini financio i

finantiones koji su označavali državne prihode, odnosno cjelokupno novčano poslovanje

države.

U XV vijeku (Francuska) i XVI vijeku (Njemačka) termini finances i finance počinju

se koristiti kao sinonim za zelenaštvo, dok kameralisti u Njemačkoj koriste ovaj izraz (finanz i

finanzen) u cilju razdvajanja privatnih od državnih finansija.

Krajem XIX i početkom XX vijeka upotrebljava se termin državne finansije, odnosno

uže značenje, u smislu označavanja novčanih odnosa države i njenih funkcija.

U 1830. godini njemački autor Maltus prvi označava termin nauka o finansijama,

izdvajajući je iz političke ekonomije.

U 1832. godini njemački autor Fon Rau izdvaja nauku o finansijama u posebnu

naučnu disciplinu, te time postavlja osnove izučavanja nove nauke, odnosno nove naučne

discipline.

U 1903. godini engleski autor Bastejbl upotrijebio je termin javne finansije, umjesto

termina nauka o finansijama. Termin javne finansije se proširuje na SAD i Francusku sa

2 Prof. dr Ismet Dautbašić, „Finansije i finansijsko pravo“, Sedmo prošireno i izmijenjeno izdanje“,

Editio Iuristica, Sarajevo, 2004, str. 47.

14

osnovnim značenjem, a to su aktivnost države u prikupljanju i trošenju finansijskih sredstava

radi zadovoljenja javnih polreba države i interesa države u procesu reprodukcije.

J. M. Keynes, (Džon Majnard Kejnz), 1936. godine prvi puta je upotrebio termin

fiskalna politika i on dominira u post-kejnzijanskoj literaturi 50-tih godina u SAD i Velikoj

Britaniji kod autora Samuelsona, Hansena, Musgrave. Fiskalna politika se pojavljuje u

značenju javnog trošenja i zaduživanja, oporezivanja u funkciji održavanja pune zaposlenosti,

stabilnosti cijena i stope privrednog rasta.

U 1951. godini Lerner (SAD) koristi termin funkcionalne finansije kojim označava

upotrebu državnog zaduženja, oporezivanja, javnog trošenja i nove emisije nova u cilju

uspostavljanja ravnoteže izmedju ponude i tražnje, kao i eliminisanja nezaposlenosti, recesije

i infiacije. U 1958. godini Barer (Francuska) upotrebljava termin finansijska ekonomija a

1964. Johansen koristi termin javna ekonomika kao širi pojam od finansijske ekonomike jer

pored institucionalne, ekonomske i finansijske komponente javne vlasti u ekonomskoj i

finansijskoj komponenti aktivnosti u sferi društvene reprodukcije, uključuje i javni sektor.

U istočnoevropskim zemljama i zemljama bivšeg SSSR-a najčešće je u upotrebi

termin državne finansije, a one se u užem smislu definišu kao prihodi i rashodi države radi

zadovoljenja državnih potreba.

U našoj ekonomskoj teoriji, a i praksi, korišten je termin nauka o finansijama, državne

finansije, javne finansije, društvene finansije.

2. RAZVOJ FINANSIJA I FINANSIJSKE NAUKE

Zavisno od istorijskog trenutka i prostora u kome je funkcionisao pojam finansije

primao je različite sadržaje. Ipak, može se zaključiti da se pojam finansije upotrebljava u

užem i širem značenju.

U užem značenju, finansije obuhvataju državne, odnosno javne prihode i rashode,

budžet i javne krcdite. Ovakavo tumačenje pojma prvi puta se pojavilo u Francuskoj, a zatim

se proširilo i na druge zemlje. Za finansije. u užem smislu često se upotrebljava izraz javne ili

državne (društvene} finansije..

U širem značenju, pojam finansije obuhvata izučavanje novca, kredita i bankarstva.

Finansije koje imaju za predmet ovo drugo, šire značenje običnu se nazivaju monetarno-

kreditnim finansijama . U okviru nastavnih disciplina studija ekonomije finansije često se

15

objedinjuju javne i monetamo-kreditne finansije i izučavanju u sklopu nastavne discipline

Finansije.

Širenje, odnosno razvoj finansija ide u pravcu izučavanja:

• finansijske teorije,

• finansijske politike,

• finansijskog prava i

• finansijske istorije.

Već i sami nazivi jasno ukazuju u kom pravcu ide sadržaj ovih kategorija. Medjutim, i

pored razlika,finansije se izučavaju i jedinstveno sa naglaskom na aspekte promatranja:

• teorijski,

• pravni,

• politički,

• istorijski.

3. RAZVOJ FINANSIJA

Finansije, odnosno njeni pojedini elementi pojavili su se vrlo rano, u istorijskoj prizmi,

ali njihova suština i defmisanost bila je u direktnoj vezi sa nivoom društveno-ekonomske

razvijenosti. Ipak, odlučujući značaj imao je nastanak države, u kojoj vladajuća klasa

raspolaže monopolom fizičke prinude i njime štiti svoju vlast. Finansijska sredstva su bila

potrebna prije svega, za održavanje vlasti i funkcionisanje državnog aparata kao i odbranu od

vanjskog neprijatelja.

Rudimentarni oblici, odnosno elementi finansija javljaju se još u robovlasničkim

društvima i državama, u Asiriji, Vavilonu, Egiptu, Grčkoj, Rimu, i istorijski predstavljaju

finansije starog vijeka.

U srednjem vijeku, u periodu prelaza izmedu IV i VII vijeka uništeni su temelji i

tekovine robovlasničkog društva i antičke civilizacije, pri čemu je novčana privreda

zamijenjena naturalnom privredom.

Razvojem srednjevjekovnih gradova, zanatstva, trgovine, manufakturne projzvodnje,

dolazi do širenja i jačanja robno-novčanih odnosa i novih društvenih odnosa.

16

Buržoaske revolucjje i dolazak buržoazije bitno je promijenio suštinu i karakter pojma

finansije. U srednjem vijeku finansije su odgovarale interesu feudalne klase, plemstva i

sveštenstva, a u novom obliku se pojavljuju u funkciji interesa nove vladajuće klase.

Prije svega, dolazi do demokratizacije čitavog finansijskog sistcma, u smislu većeg

uticaja i kontrole „naroda“ u rasporedjivanju državnih prihoda i trošenja državnih rashoda.

Demokratizacija finansijskog sistema manifestovala se u tzv. budžetskom pravu narodnog

predstavništva, a to je bio jedan od prelomnih momenata društvenog progresa u stvaranju

prava odlučivanja „narodnih masa“ u formiranju i trošenju prihoda države.

Osim toga, dolazi do rasta državnih i uopšte, javnih rasboda. Naime, država se počinje

brinuti ne samo o unutrašnjem poretku i vanjskoj bezbjednosti, već i o privredi, prosvjeti,

zdravstvu i socijalnom obezbjedenju širih slojeva.

Državni prihodi

Državni prihodi su se tokom vremena mijenjali zavisi od klasnog odredjenja države i

njenog političkog ustrojenja.

Robovlasnička država se finansirala iz prihoda od svojih imanja i tributa

(lat. tributum-vrsta poreza) od pokorenih naroda a u znatno manjem obimu od dažbina svojih

gradjana. U Atini, primjera radi državni prihodi ostvarivali su se davanjem u zakup rudnika

srebra, a državi je pripadao dogovoreni procenat prihoda eksploatacije. Najveći dio prihoda

Atina jc ostvarivala naplatom tributa na zaštićene gradove - državice. Veličinu i značaj tributa

u ostvarivanju državnih prihoda Atine najbolje argumentuje činjenica je u njenu zaštitu

uživalo 300 gradova u Arhipelagu. Ostale prihode činili su ratni plijen i prodaja robova.

Prihode od vlastitog stanovništva činili su: prihodi od konfiskacije takse za strance, sudske

takse, carine, kovanje novca.

Za razliku od Atine, kao gradske države, Sparta je bila poljoprivredna oblast, pa su

njeni prihodi prvenstveno bili obezbjedjivani zemljoradnjom. Prihodi u antičkom Rimu bili su

slični onima u Atini. Pred sam kraj postojanja, rimsko društvo živjelo je isljučivo od danka

pokorenih naroda i rada robova. Ubiranje poreza obavljali su zakupci, tzv. publikani, a birani

su iz bogatih slojeva rimskih gradjana.

Feudalni poredak karakteriše miješaje državnih prihoda sa ličnim prihodima vladara, a

osim toga i njihov naturalni karakter u formii radne i naturalne rente da bi se tek kasnije

pojavio novčani oblik, novčana renta. Feudalne finansije se nazivaju i domenskim

finansijama. U to vrijeme sva zemlja je pripadala vladaru, kao i sav prihod od nje. Kasnije se

17

pojavljuju regali, kao prihodi od prava isključivog korištenja rudnika, šuma, pašnjaka, lova,

ribolova, skela, mostova, prava kovanja novca, proizvodnje soli i trgovine solju.

Modemi sistem prihoda savremene gradanske države razvija se tek u XIV i XV vijeku,

pri čemu nosi obilježja različitih drštveno-ekonomskih sistema i istorijskog razvitka u raznim

zemljama. Osnovna karakteristika savremene države je u potrebi kontinuiranog ostvarivanja

mnogo većih prihoda a oni se najčešće realizuju preko dvije grupe poreza: neposrednih i

posrednih.

Budžet

Na nastanak budžeta direktno su uticali:

• razvitak novčane privrede,

• postojanje centralizovane i organizovane centralne državne uprave,

• napredak u tehnici knjigogovdstva i računovodstva.

Prije pojave budžeta, u klasičnom smislu riječi, evoluirali su njegovi elementi. Tako je

u Atini postojala obaveze da se na kraju godinc polažu računi o materijalnom poslovanju. Isti

slučaj bio je i u Rimu. U ovoj prostranoj imperiji nastojao se uvesti veći red i kontrola u

finansijskom poslovanju jer su se javljale sve masovnije pojave prisvajanja poreza od strane

bogatih slojeva, koji su imali prikupljanje poreza. Ovakvi pojavni oblici su više imali karakter

završnog računa, a ne budžeta sa elementima predvidanja.

U srednjem vijeku ustanovljavali su se registri ili inventari, u kojima su evidentirani

javni prihodi i rashodi (Njemačka i Engleska). Cilj registara ili inventara je bio da skupštini

staleža pokaže da kraljevi prihodi nisu dovoljni, te da je potrebno uvodenje prikupljanja novih

poreza. Ovo je jedna viša razvojna faza u nastanku budžeta.

Prvi budžet se pojavio u XV vijeku, i to u gradovima gdje je bila razvijena novčana

privreda, relativno razvijen sistem poreza, široka privredna, kulturna i socijalna djelatnost.

Pojava prvog budžeta vezana je za postojanje posebnih finansijskih službi, i razvijeno

knjigovodstvo.

Prvi, pravi budžet, izradjen je u Francuskoj za vrijeme poznatog ministra SILIJA

(1601. godina).

Budžet se počinje redovno izradivati poslije Francuske buržoaske revolucije (1789.g.),

kao pravo narodnih predstavništava da periodično i javno razmatraju i odobravaju državne

prihode i rashode.

18

To je ujedno i jedan od najznačanjih izraza političkog demokratizma, kao rezultat

borbe protiv apsolutizma i neograničene vlasti vladara. Evolucija borbe za budžet i budžetsko

pravo posebno se reflektuje u slijedećim istorijskim dogadjajima:

• Velika povelja sloboda iz 1215.godine, kada je englesko plemstvo

izvojevalo prava da se bez pristanka poreskih obveznika ne

može naplaćivati nijedan porez;

• Peticija prava, 1628.godine proklamovala je princip nezakonitosti

svakog neodobrenog poreza;

• Izjava prava, 1688.godine, kojom se definitivno utvrdjuje da se

porezi i zajmovi mogu utvrditi samo aktom parlamenta;

• Finansijski akt, 1911.godine, kojom je Gornji Dom (Dom Lordova) izgubio

svaku nadležnost u pitanjima budžeta, a to je pravo

isljučivo preneseno na parlament.

U SAD, tek budžetska reforma iz 1921. godine, dovodi proces razvoja budžeta na

evropski nivo.

Javni krediti

Do XVIII vijeka su bili rijetki javni zajmovi a pojavljivali su se u vanrednim

situacijama, uglavnom u vrijeme ratova. Zajmodavci su bili bogati pojedinci, a tražioci vladari

koji su zalagali dragocjenosti, krunska dobra, rudnike, lovišta, pa i vlastitu krunu.

U kapitalističkoj državi zajmovi gube privatnopravni karakter, već se javljaju kao

zajmovi države. Oni se rijetko upotrebljavaju u neproduktivne svrhe, već se u pravilu

usmjeravaju za privredni razvoj. Razvojem finansijskog tržišta, dolazi do razvoja zajmova.

Usavršavaju se razni metodi emisije, predvidja se mogućnost konverzije, osnivaju se uredi za

amortizactju.

Novac

Novac se definiše kao specifična roba, koja se u razvoju robne proizvodnje izdvojila i

trajno vrši ulogu opšteg ekvivalenta. Nastanak novca kao sveopšte mjere vrijednosti roba

vezan je za potrebe razmjene proizvoda. Novac se javlja većsa prvim začecima robovlasništva

6-10.000 godina prije naše ere. Potrebu za novcem su izazvale pojave privatnog vlasništva i

društvena podjela rada.

19

Kao opšti ekvivalent se u početku javljaju: školjke, stoka, krzno, platno, žito, strijele,

suha riba, pirinač, čaj, ali ih ubrzo potiskuju metali, naročito plemeniti. Osobine plemenitih

metala, posebno zlata (djeljivost trajnost, lako prenošenje, kovanje, čuvanje) izdvojili su zlato

kao najpraktičniju novčanu robu. Ipak, zlato je moglo postati novac samo zato što je i ono

roba, tj.proizvod ljudskog rada i predstavlja odredjenu količinu ljudskog rada.

Pojam bimetalizam vezan je za period kada su kao sredstvo razmjene služili metali:

gvožñe, bakar, nikl, srebro i zlato (zlatni kovani novac - pojam talizam).

Iz činjenice da u prometu mogu cirkulirati i sredstva plaćanja čija stvarna vrijednost

nije jednaka nominalnoj razvile su se prvo banknote ili novčanice, a zatim i papirni novac.

One su se mogle u svakom momentu zamijeniti u zlatni novac odgovarajuče vrijednosti. Ovo

svojstvo zamjenljivosti naziva se konvertiibilitet. Novčanice su se pojavile iz potrebe

prometa, naime trgovci su svoj metalni novac povjeravali bankama a ove su im izdavale

potvrde, certifikate koje su na početku glasile na ime.

Onog momenta kada je princip zamjenljivosti novčanica za z1ato ukinut (sistem

pokrića), tj. kada je njen imalac izgubio pravo da za njih dobije metalni novac one gube

dotadašnji karakter surogata novca i postaju novac, tj. papimi novac kao zakonito i definitivno

sredstvo plaćnja. Zlatno pokriće je bila oñredena količina zlata koja je služila kao osnova za

izdavanje papirnog novca, a nalazila se u trezorima emisionih banaka. Država je odredjivala

emisionoj banci odnos zlata koji služi kao pokriće i količine papirnog novca koje stavlja u

opticaj. U početku je od banke traženo 100 % pokriće,ali je ubrzo napušten takav zahtjev pa je

tražen manji procenat, 40 %, 30 %, pa i manje. Ovaj sistem (zlatno važenje) je funkcionisao

do prvog svjetskog rata.

Na temelju papimih novčanica razvio se žiralni, knjižni ili skripturalni novac koji

predstavlja sva novčana potraživanja kod banaka. Vlasnik žiro-računa daje banci nalog za

prenos (ili ček) i banka na osnovu toga naloga preknjižava naloženu sumu i prenosi je na

drugi račun. Time je izvršeno plaćanje. Žiralni novac nastaje polaganjem gotovog novca banci

ili odobravanjem kredita. U savremenom svijetu žiralni novac ima vrlo značajnu ulogu i u

strukturi novčane mase zauzima dominantnu poziciju. Žiralnim novcem se u svijetu vrši i

preko 90 % svih plaćanja.

Banke

Banke su institucije koje se profesionalno bave uzimanjem i davanjem kredita. Glavni

zadatak banke je da slobodni kapital i novčana sredstva prikupi i da prikupljena sredstva

pozajmljuje drugima. Razvoj bankarstva povezan je sa nastankom i razvojem novca. Prve

20

banke su nastale još u Babilonu oko 3000.god. prije naše ere. U Grčkoj je bio razvijen

mjenjački posao koji su obavljali trapezari, a u Rimu su se zvali argentali, koji su i

pozajmljivali novac.

U srednjem vijeku, u gradovima sjeverne Italije pojavljuju se bankari, (naziv banko -

klupa za kojom se obavljaju ti poslovi) koji mijenjaju novac i primaju ga na čuvanje, kasnije

počinju davati i kredite. Prva banka osnovana je u Djenovi 1407.godine (Casa di san Giorgio).

Danas najstarija banka je Bank of England, osnovana 1694. godine.

Razvoj bankarstva doživljava procvat u velikim gradovima. Radjaju se:

Amsterdamska banka (XVII vijek) koja se bavila depozitnim poslovima i trgovinom

plemenitim metalima, zatim Hamburška 1619. i Štokholmska banka 1650. godine.

Prva emisiona banka je Engleska banka, formirana je 1694. godinc. Bavila se

emitovanjem obveznica, primanjem depozita kao i davanjem zajmova na bazi eskontovanih

mjenica.

U Francuskoj, prvu banku je osnovao Džon Lo 1716. godine ali je ona ubrzo

bankrotirala. Prva francuska emisiona banka osnovana je 1800. godine.

U SAD razvoj bankarstva je bio pod uticajem evropskih zemalja, i tek 1816. godine

osnovana je Narodna banka SAD kao emisiona ustanova.

U Rusiji je 1860.godine osnovana Ruska državna banka.

U našim krajevima osnovana je prva banka pod nazivom Kranjska štedionica,

1820.godine u Ljubljani, a u Bosni i Herccgovini prva banka je osnovana 1883. godine u

Sarajevu.

Razvoj bankarstva i bankarskih poslova brzo je evoluirao u specijalizovane banke:

• depozitne banke,

• emisione banke,

• finansijske, poslovne banke,

• hipotekarne banke.

21

4. RAZVOJ FINANSIJSKE NAUKE

Nauka o finansijama. kao samostalna nauka novijeg je datuma. Datira s početka XIX

vijeka, ali se naučna misao o finansijskim pojavama javlja ubrzo nakon pojave privatnog

vlasništva.

Njemački ekonomista Lorenc fon Štajn (1815 -1890.g.) izučavao je finansijske pojave

kao posebnu naučnu disdplinu.

Prve ozbiljne studije o finansijskim pojavama nailazimo kod antičkih mislilaca,

Ksenofana i Aristotela koji su se bavili problematikom državnih prihoda i njihove upotrebe.

Toma Akvinski (1225-1274.g.) pisao je o opravdanosti poreza, pravednosti prilikom

oporezivanja, o zajmovima, kamatama i zelenaštvu.

Ibn Haldun (1332-1406.g.), arapski filozof, bio je zagovornik trgovine i gradskih

zanimanja, a protiv oporezivanja. Po njegovom tumačenju zlato i srebro su predstavljali mjeru

bogatstva.

Žan Boden (1530.-1596.g), iz Francuske, imao je veliki uticaj na razvoj finansijske

misli.

Kada se govori o osnovama finansijske nauke neophodno je pomenuti kameraliste,

(ekonomski pravac - školu), koja se razvila u Njemačkoj. Kameralne nauke su finansijsku

disciplinu tretirale u sklopu političke ekonomije. Slijedeći bitan korak je vezan za pojavu

merkantilista. Oni razvijaju tezu da su zlato i srcbro, od kojih se pravi novac, glavni oblik

društvenog bogatstva, te da država treba da usmjeri ekonomsku politiku u cilju prikupljanja

što većih količina dragocijenih metala. Najznačajniji pretstavnik ove škole je Džems Stjuart

(17l2-1780.g.). U svom djelu „Istraživanja o načelima političke ekonomije“ raspravlja o

novcu, kamati, bankama, kreditu i porezima. Bio je veliki protivnik državnih dugova.

Fiziokratska škola javlja se u Francuskoj, u drugoj polovici XVIII vijeka, kao reakcija

na merkantilizam. Zastupaju stanovište o jedninstvenom porezu. Smatrali su da se produkt

(proizvod) stvara samo u poljoprivredi, jer jedino ona daje čisti prinos. Predstavnik ove škole

Kene (1694-l774), smatrao je da postoji samo jedan porez, porez na zamljište, koga treba da

plaćaju vlasnici zemljišta u visini jedne trećine od prinosa.

Pretstavnik klasične škole Peti (1623-1687.g) u djelu „Rasprava o porezima i

kontribucijama“ pisao je o državnim prihodima i najboljem načinu njihove upotrebe. Bio

jepristalica opšte poreske obaveze i zalagao se za proporcijalno oporezivanje. Smit, Rikardo i

Mil o djelima o političkoj ekonomiji posvećuju veću pažnju finansijama, a posebno porezima,

22

novcu i bankama. Smit je tvorac poreskih načela i protivnik javnih kredita. Rikardo (1772-

1823.g.) je pored poreza obradjivao i teoriju novca. Mil (1806-1883.g.) je razmatrao ulogu

motiva i socijalnih obzira.

Njemačka istorijska škola sa predstavnicima Štajn, Šefle i Vagner (druga polovina

devetnaestog vijeka) je takodje dala doprinos razvoju finansijske naučne misli.

Sociološka škola finansijsku nauku posmatra dijelom sociologije i napominje nužnost

njenog povezivanja sa svim drugim društvenim naukama.

Psihološka i druge subjektivističke škole (Gracijani, Maršal, Saks i drugi) insistiraju

na progresivnom oporezivanju s obzirom na teoriju granične korisnosti.

Savremeni razvoj finansija počinje sa Kejnzom (1883-1956.g.). Djelom „Opšta teorija

zaposlenosti, kamata i novca“ obuhvatio je osnove naukc o finansijama i to finansijsku

politiku, odnosno fiskalnu i monetarnu politiku.

Monetarni problemi posebno su tretirani u radovima teoretičara Fišera, Fridmana,

Patikina.

5. FINANSIJE I DRUGE NAUKE

U cilju da se ne ispuste vrlo važni momenti i činjenice nastojao se kondenzovati

istorijski pregied osnovnih pravaca razvoja ekonomske nauke i misli u cilju zaokruživanja

cjeline promatranja potrebno je povući paralelu izmedu naučne discipline koja je predmet

izučavanja sa ostalim naučnim disciplinanama.

Francuski fmansijski teoretičar G. Jeze (Žez) tvrdio je, tridesetih godina ovoga vijeka

da postoje tri osnovne naučne discipline koje se bave proučavanjem finansijskih fenomena:

• teorijska nauka o finansijama,

• finansijsko pravo,

• finansijska politika.

Ovakav pristup je sasvim opravdan jer postoji čvrsta veza izmedu većeg broja

ekonomskih, pravnih i drugih društvenih nauka pri čemu se sintetizuju pravno-ekonomski, i

pravno-politički momenti.

Na prvom mjestu promatranja odnosa finansija i ekonomske nauke nalazi se odnos

finansija i političke ekonomije. Naime, finansije su se izdvojile iz političke ekonomije, da bi

se kasnije razgranale na veći broj naučnih disciplina.

23

Najtješnja veza postoji izmedju finansija i istorije ekonomske misli (ekonomskih

doktrina), jer ekonomske doktrine proučavaju razvoj ekonomskih ideja i razvoj pojedinih

koncepcija u finansijskoj teoriji.

Uska povezanost je izmedju finansija i ekonomske politike. Finansijska politika je

sastavni dio ekonomske politike svake zemlje. Posebna pažnja se usmjerava prema

monetarnoj i fiskalnoj politici.

Značajna je i veza bankarstva sa mikroekonomskim disciplinama. Banka kao bitna

insititucija kompletnog državnog i ekonomskog sistema nezaobilazni je i vrlo bitan faktor

poslovanja svakog preduzeća (firme). Pravna nauka u okviru finansijskog prava kao zasebne

naučne discipline predstavlja skup pravnih propisa kojima se regulišu fmansijsko-pravni

odnosi do kojih dolazi u procesu prikupljanja i angažovanja finansijskih sredstava. Postoji

uska povezanost pojednih finansijskih disciplina sa savemenim matematičkim i statističkim

metodama kao i drugim ekonomskim naučnim disciplinama.

24

DRUGO POGLAVLJE

OSNOVE FISKALNE POLITIKE

1. Javne finansije i fiskalna politika - njene osnove i karakteristike

2. Javne finansije i javna dobra

3. Javni sektor u ekonomiji

4. Uticaj John Maynard Keynes-a na formiranje fiskalne politike

5. Funkcije fiskalne politike

25

1. JAVNE FINANSIJE I FISKALNA POLITIKA - NJENE

OSNOVE I KARAKTERISTIKE

Kada govorimo o javnim finansijama zapravo se dotičemo pojma fiskalna politika

(engl. fiscal policy) koja je jedna od poluga makrekonomske politike svake države, te

predstavlja politiku upravljanja javnim prihodima i javnim rashodima čiji osnovni instrumenti

su porezi i javna potrošnja. Razvoj fiskalne politike je evoluirao od klasične do moderne

koncepcije koju je kreirao poznati ekonomista J.M Keynes.

Zadatak javnih finansija je -”obrazovanje i upotreba dražavnih novčanih resursa”. U

tradicionalne zadatke možemo svrstati finansiranje administracije, bezbjednosti, pravosuña,

armije i diplomatije. Prema francuskom teoretičaru Jeze-u, osnovni zadatak javnih finansija

jeste pokriće rashoda, te u vezi sa ovim pitanje raspodjele fiskalnih tereta na adekvatan način i

princip jednakosti.

Što se tiče fiskalne politike i novog, modernog koncepta, on se zapravo raña sa

dolaskom Keynes-a tridesetih godina XX. stoljeća. Tada se napušta princip apstinencije

države u privrednim procesima, dolazi do promjena odnosa izmeñu privatnog i javog sektora i

nagle ekspanzija trošenja BDP-a kroz budžetske kanale, te se stavlja naglasak, pored funkcija

države i na ekonomsko-političkim dimenzijama i socijalno političkim dimenzijama (prihoda)

rashoda. Mjere fiskalne politike postaju dio”aktivne” ekonomske politike, nastaju novi

pojmovi fiskalna teorija i politika (engl. fiscal theory and policy) i niz drugih pojmova kao što

su kompezatorne finansije, funkcionalne finansije, fiskalni intervencionizam itd.

Fiskalna politika je savremena finansijska poilitika koja sadrži komponentu socijalno-

ekonomske politike i koja se provodi upravljanjem javnim finansijskim sredstvima mjerama

restriktivne ili ekspanzivne fiskalne politike. Povezana je sa ekonomsko-političkim i

socijalno-političkim dimenzijama, te trajno gubi ”neutralnost” u dejstvu na proces

reprodukcije. S druge strane, fiskalni sistem predstavlja institucionalni okvir za djelovanje

fiskalne politike. Fiskalna politika i fiskalni sistem su meñusobno uslovljeni i povezani.

Bit fiskalne teorije jeste da se bavi pitanjem koje javne usluge treba pružati javni

sektor i u kojoj mjeri. Preferencije ljudi su uvjetovane njihovim društvenim okruženjem.

Javna i privatna dobra uključena su u njihove preferencije, npr:

• preferencije izmeñu stambenog i dvorišnog prostora,

• preferencije izmeñu vlastitog dvorišta i javnog parka;

26

Koristi od javnih dobara nisu ograničene samo na jednog odreñenog potrošača koji

kupuje to dobro, kao što je to slučaj s privatnim dobrom. Ako se poboljša kvalitet zraka,

rezultat će biti jednako dostupan svima koji taj zrak udišu. Potrošnja takvih proizvoda je

«nekonkurentna» u smislu da to što jedna osoba uživa neku korist ne smanjuje dostupnost te

koristi i drugima. Ovo ima značajne implikacije na ponašanje potrošača i na to kako se

zadovoljavaju potreba za ove dvije vrste dobara.

Tržišni mehanizam je učinkovit u zadovoljavanju privatnih dobara. On se zasniva na

razmjeni, ali nije tako ako je riječ o javnim dobrima. Ovdje bi bilo neefikasno isključiti bilo

kojeg potrošača iz sudjelovanja u koristima. Njegovo sudjelovanje ne smanjuje potrošnju

nekoga drugog konzumanta. Koristi od javnih dobara nisu odreñene pravom vlasništva nekog

pojedinca, pa tržište ne može funkcionirati. Veza izmeñu proizvoñača i potrošača je prekinuta,

te se država mora uključiti u zadovoljavanje potreba za takvim dobrima. Potreba za javnim

zadovoljavanjem potreba može se pojaviti i onda kada je potrošnja konkurentna i to zbog toga

što isključivanje može biti nemoguće ili vrlo skupo. Ilustracije radi, prostor na prepunom

gradskom križanju je oskudan, a naplaćivanje prolaza svakom automobilu teško da bi se

isplatilo. Država se mora uključiti i zato što tržište ne može riješiti opisanu situaciju.

Kod javnog zadovoljavanja društvenih potreba/dobara je problem u tome kako bi

država trebala odrediti koliko će takvih dobara osigurati. Osnovna teškoća je da potrošači

odbijaju dobrovoljno plaćanje takvog dobra. Odlučivanje o vrsti i kvaliteti društvenih

potreba/dobara koju bi trebalo početno ponuditi jeste koliko bi od pojedinog potrošača trebalo

tražiti da plati. Osnovni princip jeste da bi pojedinac trebao platiti za koristi koje prima kao

što je i s privatnim dobrima. Potrošači nemaju nikakva razloga da istupe i iskažu koliko je

neka konkretna usluga stvarno vrijedna njima pojedinačno. Uspostavljanje poreza na

dobrovljnoj bazi stoga ne bi bilo moguće. Iako su društvena dobra jednako dostupna, njihove

koristi mogu biti opšte i/ili prostorno ograničene (npr. koristi od nacionalne odbrane su

raspoložive na cijelom teritoriju države, dok su one od javne rasvjete korisne samo lokalnom

stanovništvu). Priroda društvenih dobara ima neke zanimjive dodirne tačke s problemom

fiskalnog federalizma – centralizacije ili decentralizacije. Djelotvorno je prepustiti

zadovoljavanje nacionalnih javnih usluga nacionalnim, a lokalnih javnih usluga lokalnim

vlastima.

27

2. JAVNI SEKTOR U EKONOMIJI

Ovdje se radi o veoma složenim reakcijama (složenim agregatima). Prisutan je

izuzetno snažan tok sa naglašenom dinamikom, a pored toga je još prisutan i agregat lične

potrošnje i agregat investicione potrošnje. To možemo ilustrovati i slijedećom formulacijom:

BDP (sredstva za reprodukciju + amortizacija) + C + Acc + G + ( X – Im) IP

gdje je: C - lična potrošnja BDP – bruto domaći proizvod Acc – akumulacija / IP – investicioni potencijal/ G – državna potrošnja X - izvoz Im - uvoz

Grafikon br. 1

Funkcionisanje javnog sektora u ekonomiji

Domaćinstva

Tržište kapitala

Preduzeće

Država

Tržište faktora proizvodnje

Tržište proizvoda

28

3. UTICAJ JOHN MAYNARD KEYNES-A NA FORMIRANJE FISKALNE POLITIKE

J. M. Keynes, teoretičar državnog kapitalizma, formira svoje viñenje u vremenu

izuzetnih ekonomskih teškoća, velike ekonomske krize, depresije i nezaposlenosti koju je

smatrao ne slučajnom pojavom, nego redovnom, zakonitom pojavom. Generalno posmatrano,

u Keynesovom sistemu dvije osnove veličine su nacionalni dohodak i zaposlenost, koje su po

njemu zavisno promjenljive veličine, dok su sklonost ka potrošnji, granična efikasnost

kapitala i kamatna stopa nezavisno promjenljive veličine. Tvorac je mehanizma moderne,

”aktivne” fiskalne politike. ”To je teorija i politika koja putem javnih prihoda vrši uticaj na

štednju kao i putem (rashoda) i posebno državnih investicija finansiranih (državnim/javnim

zajmovima vrši uticaj na ukupnu tražnju, tj. stimulaciju potrošnje». Jedno od temeljno

postavljenih pitanja je bilo kako rješiti iznos novčane akumulacije koji smanjuje potrošnju, a

koji nije apsorbovan novim investicijama. S tog stanovništa, razmatra i politiku budžetske

ravnoteže koju Keynes kritikuje kao pristup. Na osnovu svoje analize Keynes sagledava četiri

osnovna instrumenta za mogući uticaj:

• stimulacija privatnih investicija

• razvijanje javnih investicija/rashoda

• podizanje sklonosti ka potrošnji

• izvozni višak tj. problem drugih privreda

Stimulacija privatnih investicija je povezana sa ”marginalnom efikasnošću kapitala” i

efektima nivoa kamatne stope, te je moguć uticaj putem kreacija novca. Meñutim, Keynes

posebno naglašava i preporučuje posebno investicije javnog karaktera, jer one treba da imaju

dopunsku ulogu, ”amortizer” za izostanak privatnih investicija i da predstavljaju aktivno

sredstvo za povećavanje dohotka kroz multiplikator djelovanja na zaposlenost kapaciteta i

radne snage. Zašto je poseban fokus Keynes zapravo dao na javne investicije. Zato što je

država ta koja treba (mora) da kompenzira negativne varijacije u privatnoj investicionoj i

ličnoj potrošnji tj. nesklad ukupne tražnje. Keynes smatra da državna investiciona potrošnja i

javna lična potrošnja nemaju isti značaj. Ukratko, suština Keynesove koncepcije se svodi na

shvaćanje da je kretanje investicione djelatnosti bitno za ciklično kretanje kapitalističke

ekonomije, da je jednakost investicija i štednje vezana uz kamatnu stopu, i da se kontrolom

kamatne stope od strane banke može uticati na nivo investicija i na nivo cijena (inflaciju), te

na cjelokupnu ekonomsku aktivnost države. Keynes smatra da bi država trebala djelovati na

29

neke od objektivnih faktora, i to one, od kojih će taj uticaj države moći da se odrazi na

sklonosti potrošnji, a to su: veličina kamatne stope i poreska politika. Keynes se u praktičnoj

poreskoj politici opredjeljuje za povećanje poreza na nasljedstvo, a za smanjenje poreza na

dohodak i na potrošnju.

5. FUNKCIJE FISKALNE POLITIKE

Richard Musgrave, jedno od najistaknutijih imena iz oblasti javnih finansija u

postkeynesijanskom razdoblju, naglašava tri bitne funkcije fiskalne politike i to: alokativnu,

distributivnu i stabilizacionu.

Alokacijska funkcija ima zadatak da na optimalna način usmjeri javna novčana

sredstva na segment koji podrazumijeva zadovoljavanje potreba društva u cjelini tj. općih

potreba. Dakle, u alokaciji novca države primarnu uloga ima javni sektor.

Distributivna funkcija fiskalne politike se odnosi na preraspodjelu (redistribuciju)

dohotka izmeñu ostvarenog dohotka pojedinca, preraspodjelu dohotka meñu pojedinim

sektorima ekonomije ili pak meñu pojedinim regijama unutar odreñene administrativne

jedinice.

Stabilizacijska funkcija fiskalne politike se javlja u slučajevima odreñenim

ekonomskih neravnoteža gdje je onda potrebna intervencija mjerama ekonomske politike

(npr. instrumentima unutar javnih prihoda i javnih rashoda). Cilj je ostvariti tržišnu stabilnost

cijena i deviznog kursa, stabilnost platnog bilansa, punu zaposlenost, rast outputa, ekonomski

razvoj i rast itd.

Ono što je bitno naglasiti da je neophodno sinhronizovano i koordinirano djelovanje

ove tri funkcije unutar jednog budžetskog perioda kako bi država upravljala fiskalnom

politikom na učinkovit i djelotvoran način, a sami time i realizovala zacrtane ciljeve

ekonomske politike.

30

TREĆE POGLAVLJE

JAVNI RASHODI

1. Pojam i vrste javnih rashoda

2. Uzroci rasta javnih rashoda

3. Principi javnih rashoda

4. Klasifikacija javnih rashoda

31

1. POJAM I VRSTE JAVNIH RASHODA

Hoće li djelovanje zakona o stalnom porastu javnih rashoda dovesti do njihovoć

poistovećivanja sa ukupnmom novostvorenom vrijednošću, odnosno bruto domaćim

proizvodom? Šta bi to praktično trebalo da znači? Javne rashode analiziramo prije javnih

prihoda iz razloga što država treba prvo da sačini specifikaciju potreba i sredstava za njihovo

finansiranje tj. zadovoljavanje. Nakon toga, može se pristupiti izradi strukture, obima i brzine

priticanja sredstava putem pribavljanja javnih prihoda. Šta podrazumijevamo pod pojmom

javni rashodi? Pod javnim rashodima podrazumijevamo sva ona novčana sredstva države koja

se usmjeravaju za finansiranje općih potreba tj. potreba šire zajednice odnosno društva u

cjelini. Zbog ove činjenice je važno razlikovati javne rashode od lične potrošnje tj. rashoda

pojedinca. Javni rashodi su potrebni kako bi država mogla funkcionisati i obavljati svoje

zadatke kao što su na primjer zadaci iz domena sigurnosti, odbrane, obrazovanja, sudstva,

zdravstva, kulture i drugo. Da bi se javni rashodi mogli podmiriti moraju se obezbjediti

novčana sredstva tj. moraju postojati javni prihodi čija baza je nacionalni dohodak odnosno

bruto domaći proizvod.

2. UZROCI RASTA JAVNIH RASHODA

Opštu pojavu u svim zemljama predstavlja stalni rast javnog rashoda. Poznati

njemački teoretičar Alfred Wagner je taj fenomen nazvao zakonom stalnog porasta javnih

rashoda. Zakon inače važi ako se pojava proučava i prati kroz duži period. Mnogi

predstavnici finansijske misli postavljaju pitanje da li je evolucija povećanja javnih rashoda

završena postignutim nivoom do koga se došlo ili se ide u susret novoj, daljoj uzlaznoj liniji

javnih rashoda. Nameće se pitanje gdje je granica porasta javnih rashoda tj. imamo li uopšte

kvantificirana ograničenja. Kakav god bio procenat ili iznos porasta javnih rashoda, ono što je

važno je ustvari kvalitativni aspekt, tj.ekonomski efekat porasta javnih rashoda.

S druge strane, postoje različiti pristupi u vezi pitanja rasta javnih rashoda. Pored

tendencije stalnog porasta javnih rashoda i pokušaja grupisanja uzroka rasta, francuski

teoretičar Gaston Jeze (Žez), dao je slijedeću klasifikaciju uzroka rasta javnih rashoda, koja je

zapravo jedan od najboljih prikaza uzroka porasta javnih rashoda:

32

• prividni ili fiktivni uzroci (smanjenje kupovne moći novca, promjena u

tehnici izrade budžeta i povećanje broja stanovnika i teritorije zemlje)

• stvarni ili suštinski uzroci (ekonomski, politički i finansijski uzroci)

Pod kupovnom moći novca podrazumijevamo promatranje uticaja inflacije, odnosno

nominalnog rasta dohotka i rashoda. Kod promjene budžetske tehnike se misli na prelazak sa

bruto budžetiranja na neto budžetiranje i obrnuto tj. na metod prebijanja i neprebijanja

izdataka i prihoda. Promjene u broju stanovnika ili teritoriji logično utiču na javne rashode.

Ekonomski uzroci rasta javnih rashoda su vezani za rast produktivnosti, rast

nacionalnog dohotka i mogućnosti zadovoljavanja potreba u oblasti potrošnje na materijalne,

kulturne, obrazovne i druge komponente u strukturi javnih rashoda. Takoñer, uzroci rasta ove

prirode mogu biti manifestovani i kroz sistem podsticanja razvoja, investiranje i zaposlenosti.

Politički uzroci rasta javnih rashoda su vezani za političke odnose u samoj državi kao i

za odnose sa drugim državama. Unutrašnje prilike u zemlji (stepen demokratizacije društva) i

vanjsko-sigurnosni odnosi (stanje sigurnosti i stepen potreba za naoružanjem) mogu uticati na

rast javnih rashoda. Vojni rashodi, ilustracije radi, predstavljaju rashode neproizvodnog

karaktera, te uzrokuju rast stope inflacije i rast deficita budžeta.

Finansijski uzroci rasta javnih rashoda su vezani sa javni dug. Ako postoji tendencija

„olakog“ zaduživanja države, negativni efekti se mogu manifestovati kod otplate javnog duga

kada se ne ostvaruju programirani javni prihodi.

3. PRINCIPI JAVNIH RASHODA

Fiskalna teorija je ustanovila odreñene principe javnih rashoda. Javni rashodi u

savremenim državama imaju tendenciju stalnog rasta, te je neophodno utvrditi izvjesne

principe u javnom trošenju tih sredstava. Meñu najvažnijim principima javnih rashoda

ubrajamo:

• princip opšteg interesa (zadovoljavanje potreba društva u cjelini)

• princip umjerenosti (proporcionalno zadovoljavanje potreba)

• princip štednje (podrazumijeva stanje budžetskog suficita)

33

4. KLASIFIKACIJA JAVNIH RASHODA

Klasifikacija javnih rashoda se može vršiti sa različitih aspekata odnosno to zavisi od

kriterija koji se ima u vidu prilikom klasifikacije. S tim u vezi javne rashode možemo

podijeliti na3:

• sa vremenskog stanovišta (redovne i vanredne);

• sa stanovišta produktivnosti (produktivne i neproduktivne);

• po kriteriju rentabilnosti (rentabilne i nerentabilne);

• po objektu trošenja (lične i materijalne);

• po subjektu trošenja (rashode centralnih, kantonalnih, pokrajinskih,

regionalnih i lokalnih državnih organa vlasti).

Jedan od kriterija podjele javnih rashoda je vrijeme. Važno pitanje jeste da li se stavka

javnog rashoda nalazi redovno ili ne u strukturi budžeta za odreñenu godinu. Shodno tome,

javne rashode možemo podijeliti na redovne i vanredne, tj. na one koji se redovno svake

godine javljaju u budžetu i one koji se samo u odreñenim slučajevima, na primjer zbog

elementarnih nepogoda u zemlji, javljaju u budžetu samo u vanrednim okolnostima. Ukoliko

su javni rashodi usmjereni ka pomaganju i unapreñivanju ekonomije i infrastrukture odnosno

jačanju ekonomske aktivnosti, onda ih nazivamo produktivni javni rashodi. Neproduktivni

javni rashodi su oni koji ne doprinose povećanju državnih prihoda. To su na primjer, troškovi

administracije, razne vrste pomoći i sl. Rentabilnim javnim rashodom smatramo onaj koji u

odgovarajućoj mjeri sa uloženim iznosom donosi prihod (dobit) u budžet. Suprotno

navedenom, nerentabilan bi bio onaj javni rashod koji ne donosi nikakav prihod u budžet, kao

što je na primjer čisto administrativni rashod državnog aparata, trošenje na kupovinu

naoružanja.

3 Prof. dr Ismet Dautbašić, „Finansije i finansijsko pravo“, Sedmo prošireno i izmijenjeno izdanje“, Editio Iuristica, Sarajevo, 2004, str. 73.

34

Javni rashodi se mogu podijeliti i prema objektu trošenja (lične: troškovi

administracije kao što su plate, honorari, penzije, putni troškovi i materijalne koji su nužni za

funkcionisanje države i njene adminstracije: ogrijev, održavanje voznog parka, nabavka

kancelarijskog materijala i opreme i dr.) i prema subjektu trošenja (rashod centralne državne

vlasti ili rashod odreñenog nižeg nivoa vlasti u strukturi države, npr. lokalni nivo vlasti -

općina).

Prema udjelu javnih rashoda u stvaranju bruto domaćeg proizvoda, javne rahode

možemo podijeliti na rashode na proizvode i usluge i na transfere (jednosmjerni izdaci iza

kojih ne stoji proturadnja, npr. subvencije, dotacije, socijalna pomoć i dr).

Ukoliko javni rashodi služe za finansiranje tekućih potreba nazivamo ih tekući

rashodi, dok s druge strane, javne rashode na kapitalne izdatke (investicije) nazivamo

kapitalni javni rashodi.

35

ČETVRTO POGLAVLJE

JAVNI PRIHODI

1. Pojam i vrste javnih prihoda

2. Porezi u sistemu javnih prihoda

3. Poreski principi (principi oporezivanja)

4. Efekti oporezivanja

5. Dvostruko oporezivanje

6. Poreska terminologija

7. Direktni i indirektni porezi

8. Ostali javni prihodi (carine, doprinosi, takse i parafiskaliteti)

36

1. POJAM I VRSTE JAVNIH PRIHODA

Svaka država da bi mogla izvršavati svoje funkcije i zadatke treba imati na

raspolaganju odreñenu količinu novca, koji će biti izražen kroz sistem javnih prihoda. Prema

tome, javni prihodi su novčana sredstva koja država prikuplja ili pribavlja fiskalnim putem, a

na osnovu svoga fiskalnog suvereniteta. Fiskalni suverenitet predstavlja neotuñivo pravo,

zagarantovano ustavom i zakonima, države da naplaćuje javne prihode i to od svih zakonskih

obveznika uplate javnih prihoda. Najznačajniji javni prihodi su tzv. dadžbinski (fiskalni)4

prihodi tj. prihodi na osovu prava prinude. Četiri osnovna obilježja, karakteristike javnih

prihoda su:

• da su izraženi u novcu,

• jednogodišnjost,

• da trošenje javnih prihoda ne dovodi u pitanje postojeću imovinu,

• da služe za podmirenje troškova koji imaju opći karakter.

Najznačajnija podjela javnih prihoda je na:

• redovne i vanredne,

• prihodi od stanovništva i prihodi od pravnih lica,

• namjenski i nenamjenski,

• povratni i nepovratni,

• prihodi užih i širih društveno-političkih zajednica

• prihodi u novcu i prihodi u naturi.

Od svih nabrojanih podjela, najznačajnija je podjela na fiskalne i nefiskalne javne

prihode.

4 Pojam fiskus je latinskog porijekla i označava državnu blagajnu.

37

2. POREZI U SISTEMU JAVNIH PRIHODA

Od svih vrsta javnih prihoda, porezi predstavljaju najznačajniju stavku tj. porezi su

osnovni vid javnih prihoda moderne države.

3. PORESKI PRINCIPI (PRINCIPI OPOREZIVANJA)

Poreski sistem svake države se oslanja na odreñene poreske principe koji služe da bi se

realizovali unaprijed utvñeni ciljevi iz domena poreske politike. Brojni finansijski teoretičari

su se bavili pitanjima poreskih principa, ali prvu sistematizaciju je sačinio tvorac i predstavnik

engleske klasične ekonomske misli Adam Smith, dok je nešto kasnije to učinio i njemački

teoretičar Alfred Wagner. Prema tome, danas u ovom domenu govorimo o Smith-ovim i

Wagner-ovim poreskim principima. Inače, poreski principi ne važe samo za jedan poreski

oblik nego za poreskim sistem u cjelosti tj. za sve poreske oblike. Svi porezi, zajedno, treba

da zadovolje sve poreske principe.

Poreski principi Adama Smith-a su poznati pod nazivom „četiri kanona“, te glase5:

• svaki grañanin je dužan doprinositi zadovoljavanju potreba države i to po

mogućnosti u srazmjeri svojih prihoda koje uživa pod njenom zaštitom.

Ovdje se naslućuje princip opštosti i srazmjerosti poreza.

• svaki porez treba da bude zakonom odreñen, a ne proizvoljan, vrijeme i

način plaćanja i iznos koji treba dati moraju biti jasno precizirani i poznati

poreznom obvezniku i svakom drugom pozvanom licu.

• svaki porez treba da se uplaćuje u najpogodnije vrijeme i da plaćanje za

poreznog obveznika bude najpovoljnije, i

• porezna administracija treba da što manje košta. Režijski troškovi oko

razreza i naplate poreza ne smiju biti toliki da „pojedu“ prihode od poreza

koji obveznici uplate. Inače, ne bi ga trebalo ni zavoditi.


Editio Iuristica, Sarajevo, 2004, str. 132-133.

38

Samo prvi navedeni princip je ustvari pravi princip, dok ostala imaju karakter uputa za

rad organa poreske uprave.

S druge strane, što se tiče Wagnerovih poreskih pricipa, možemo ih svrstati u četiri

kategorije (grupe) i to:

• finansijsko-politički princip (princip izdašnosti i elastičnosti)

• ekonomsko-politički princip (princip efikasnosti, princip umjerenosti

poreskog opterećenja, princip izbora poreskog vrela, princip fleksibilnosti,

princip stabilnosti poreskog sistema, princip identiteta poreskog destinatara

i nosioca poreskog tereta)

• socijalno-politički princip (princip opštosti oporezivanja, princip

revnomjernosti oporezivanja)

• administrativno-pravni princip (princip zakonitosti poreza, princip

minimizacije administrativnih troškova, princip minimizacije troškova

plaćanja poreza)

4. EFEKTI OPOREZIVANJA

Savremene javne finansije se dosta bave efektima oporezivanja jer se nametanjem i

plaćanjem poreza smanjuje ekonomska moć poreskog obveznika. Poreska politika, kao dio

makroekonomske politike zemlje, i njene mjere mogu dovesti do mikroekonomskog i

makroekonomskog poreskog efekta. Ako doñe do promjena ekonomskih ili nekih drugih

postupaka odreñenog fizičkog ili pravnog lica onda govorimo o mikroekonomskim efektima,

dok, s druge strane, ako mjere iz sfere poreske politike dovedu do neravnoteže na tržištu ili do

ponovnog uspostavljanja ravnoteže, onda je riječ o makroekonomskim efektima. Kako se

efekti oporezivanja manifestuju je takoñer značajno pitanje. U ovom kontekstu možemo

govoriti o efektima prije oporezivanja i efektima poslije oporezivanja. U efekte prije

oporezivanja ubrajamo izbjegavanje plaćanja poreza tzv. poresku evaziju koja može biti

zakonita (mijenjanje zanimanja, promjena mjesta prebivališta, promjena potrošnje) ili

nezakonita (nedozvoljena) evazija poreza. Kod zakonite poreske evazije na primjer imamo

pojavu da poreski obveznik napušta zanimanje i posao koji se želi oporezovati i raditi u

39

profesiji ili grani koja se ne namjerava opteretiti novim poreskim dadžbinama. Dakle, poreski

obveznik može i izbjeći potrošnju koja se namjerava oporezovati. Ako neka izbjegava da

konzumira duhan ili alkoholna pića, on zapravo time ne želi da snosi porez na navedene

proizvode. Da li je ovakvo izbjegavanje plaćanja poreza dozvoljeno? Da, jeste.

S druge strane, imamo i slučaje nezakonitog izbjegavanja plaćanja poreza. To znači

povredu zakonskih propisa. Nezakonito izbjegavanje plaćanja poreza javlja se u dva oblika i

to:

• defraudacija (utaja)

• kontrabanda (šverc)

Oba oblika su zabranjena i kažnjiva. Šta je to defraudacija? Defraudacija predstavlja

izbjegavanje plaćanja direktnih poreza, koje se manifestuju kroz lažno voñenje poreskih

knjiga s namjerom lažnog prikaza troškova, prihoda, dohotka kako bi se na nezakonit način

umanjila poreska osnovica. U Bosni i Hercegovini, defraudacija je krivično djelo za koje se

predviña novčana kazna i kazna zatvora. Ovo krivično djelo spada u podgrupu krivičnih djela

protiv monetarnog i fiskalnog sistema.6

Šta je to kontrabanda? Kontrabanda se javlja kod izbjegavanja plaćanja poreza na

promet proizvoda i usluga i carinskih pristojbi pri uvozu i izvozu što drugim riječima

nazivamo šverc ili krijumčarenje. Ovu pojavu u novije vrijeme nazivamo „siva ekonomija“. U

Bosni i Hercegovini, kontrabanda je takoñer krivično djelo za koje se predviña novčana kazna

i kazna zatvora.

U efekte poslije oporezivanja ubrajamo tzv. pojavu odnosno poreski fenomen kojeg

nazivamo prevaljivanja poreza. Opterećenje porezom izaziva otpor kod obveznika i on nastoji

da se riješi poreskog tereta. Prevaljivanje poreza je složen proces koji prolazi kroz nekoliko

faza i to:


Editio Iuristica, Sarajevo, 2004, str. 161.

40

a) perkusija ili impact (definisanje poreskog obveznika koje je dužno po zakonu

da plati porez)

b) reperkusija ili prevaljivanje (poreski obveznik je prihvatio poreski teret, ali će

ga se osloboditi tako što će iznos poreza unijeti u cijenu svog proizvoda ili

usluge)

c) Incidenca- lat.indicere - prekinuti (nastaje kada lice pogoñeno porezom nije u

mogućnosti da ga prevali ni na koji način tako da poreski obveznik

istovremeno i snosi poreski teret, te je i poreski destinatar)

d) Difuzija (opšti efekat oporezivanja – izražava se preko promjena u ponudi i

potražnji što onda utiče na promjene u nivou proizvodnje)

5. DVOSTRUKO OPOREZIVANJE

Pojam dvostrukog oporezivanja ćemo odrediti ako usvojimo mišljenje profesora

Lovčevića7, koji dvostruko oporezivanje definiše kao pojavu kada se jedan poreski objekt ili

subjekt oporezuje dva ili više puta istim porezom u istom periodu i to od istih nivoa poreske

vlasti. Pojam dvostrukog oporezivanja ne smijemo miješati sa pojmovima nadoporezivanje i

kumuliranje jer su to sasvim različiti pojmovi. Kumuliranje poreza je situacija kada se jedan

isti poreski izvor oporezuje sa više različitih poreza, dok je nadoporezivanje slučaj kada

postoji plaćanje poreza na već plaćeni iznos osnovnog poreza. Prema poznatom francuskom

teoretičaru G. Jezu-u, dvostruko oporezivanje se može javiti u četiri slučaja i to:

a) Meñunarodno dvostruko oporezivanje

b) U federativno ureñenim državama

c) Izmeñu saveznih i lokalnih nivoa vlasti

d) Kod oporezivanja dioničkog društva

Meñunarodno dvostruko oporezivanje se javlja kada se poreski izvor oporezuje od

strane poreskih organa dvije suverene države. Ilustracije radi, poreski subjekt jedne države

koji ostvari prihod ili dobit u zemlji gdje nije rezident, može doći pod slučaj dvostrukog

oporezivanja, ili u slučaju oporezivanja odreñenog nasljeña, kada se oporezuje nasljeñe tamo

gdje je lokacija imovine ili nekretnine, a zatim i gdje je nasljednik nastanjen. U razdoblju

7 J. Lovčević: «Institucije javnih finansija», Beograd, 1975, str.17.

41

nove, globalne ekonomije, veoma čest slučaj dvostrukog oporezivanja je kod

transnacionalnog kretanja kapitala. Na posljetku, važno je istaći da se danas teži izbjegavanju

meñunarodnog dvostrukog oporezivanja i to na način unilateralnim aktima domaćeg

zakonodavstva (gdje važi princip reciprociteta) i bilateralnim ugovorima (gdje važi princip

bilateralnih konvencija) tj. na temelju meñunarodnih konvencija za izbjegavanje dvostrukog

oporezivanja8.

Kod federativno ureñenih zemalja slučajevi dvostrukog oporezivanja se javljaju kada

nemamo jasno definisan sistem pripadnosti javnih prihoda i finansiranja javnih rashoda, te su

takvi slučajevi prisutni kod gotovo svih federativno ureñenih zemalja (npr. Njemačka,

Švicarska, SAD, BiH i sl.). Pitanja iz ovog domena se rješavaju ustavom ili posebnim

zakonima zavisno od ekonomskih, političkih, socijalnih i drugih prilika u datoj zemlji. Sistem

separacije i sistem zajedničkih prihoda su dva najčešća sistema u rješavanju problema

raspodjele poreskih izvora.

Kod dvostrukog oporezivanja izmeñu saveznog i lokalnog nivoa vlasti, poreski izvor

se, vrlo često i namjerno, oporezuje i od strane lokalne, i od strane saveznog (centralnog)

nivoa vlasti.

U slučaju dvostrukog oporezivanja dioničkog društva (interno dvostruko oporezivanje)

takva situacija se javlja kod oporezivanja dobiti društva, a zatim kada se dobit raspodjeli

dioničarima u formi prihoda tj. dividende, onda poreski organ oporezuje i prihod samih

dioničara. Ovo je tipičan primjer namjernog dvostrukog oporezivanja.

6. PORESKA TERMINOLOGIJA

U javnim finansijama je neophodno služiti se mnogim poreskim izrazima i terminima

(elementima oporezivanja) koje uopšteno možemo podijeliti na termine subjektivne prirode i

materijalne prirode. U termine subjektivne prirode ubrajamo: poreskog obveznika, poreskog

platca, poreskog destinatora i poresku vlast. Poreski termini materijalne prirode su: poreski

registar, poreska tarifa, poreska akontacija, poreska jedinica, poreska osnovica, poreski

objekt, poreski izvor, poreska snaga i poreske stope.

8 Opširnije vidjeti u: Prof. dr Ismet Dautbašić, „Finansije i finansijsko pravo“, Sedmo prošireno i

izmijenjeno izdanje“, Editio Iuristica, Sarajevo, 2004, str. 152-159.

42

Poreski obveznik je svako fizičko ili pravno lice koje je po zakonu dužno platiti porez.

Poreski platac je ono lice koje stvarno plaća porez ili porez preuzima na sebe u namjeri da ga

prevali na nekog drugog. Poreski destinatar je lice koje konačno snosi poreski teret i to su

najčešće krajnji kupci proizvoda ili usluga. Poreska vlast su organi koji imaju fiskalni

suverenitet.

Poreski registar je zvanično utvrñen pregled prihoda, dohotka, dobiti, prinosa, koji

služe za osnov oporezivanja pojedinca. Poreska tarifa je spisak poreskih jedinica koji se

sastavlja uglavnom za indirektne poreze. Poreska akontacija je plaćanje poreza u obrocima,

ratama u toku jedne poreske godine. Poreska jedinica je dio poreske osnovice izražena u

procentima, a izuzetno u fiksnim iznosima. Na primjer, poreske stope se utvrñuju na poreske

osnovice i iskazuju se u poreskim tarifama. Poreska osnovica znači vrijednost (imovine) ili

veličinu (dohotka) kao dva poreska izvora (objekta) i služi za utvrñivanje poreske obaveze.

Poreska snaga je ekonomska sposobnost iz koje proizilazi visina poreske obaveze.

7. DIREKTNI I INDIREKTNI POREZI

Najiteresantnija i u upotrebi najviše korištena klasifikacija poreza je na direktne

(neposredne) i indirektne (posredne) poreze. Ovdje su mogući brojni kriteriji razlikovanja, a

najznačajniji je kroz analizu fenomena poreskog prevaljivanja. S tim uvezi, direktni porezi su

oni koji se naplaćuju direktno od poreskog obveznika, tj. nema posrednika izmeñu

zakonodavca i onoga koga je zakonodavac odredio da snosi poreski teret. S druge strane,

indirektni porezi su oni koji ne terete lice koje je zakonodavac predvidio da bude poreski

obveznik, već drugo lice na koje je poreski teret prevaljen (na poreskog destinatara).

Direktni porezi su oni koji direktno pogañaju imovinu, dohodak ili prihod poreskog

obveznika, a indirektni porezi su oni koji pogañaju potrošnju. Najznačajniji predstavnici

direktnih poreza su: porez na dobit preduzeća (pravnih lica), porez na imovinu, porez na

dohodak grañana (fizičkih lica), porez na naslijeñe i poklone.

Porezi na imovinu su jedni od najstarijih poreza. To je redovan porez koji se plaća

periodično i to ne iz imovine (supstance), već iz obveznikovih prihoda od imovine. Predmet

oporezivanja je pokretna i nepokretna imovina. Osnovicu čini vrijednost imovine koju je

teško utvrditi, naročito u slučaju nepokretne imovine. Poreska stopa je u suštini niska i po

pravilu proporcionalna stopa. Klasifikacija nominalnih poreza na imovinu prema OECD-u je

na periodične poreze na nepokretnosti i periodične poreze na neto imovinu.

43

Za razliku od nominalnog poreza na imovinu, realni porez na imovinu je neredovan

porez. S obzirom da se nominalni plaća iz prihoda od imovine, realni je pravi jer se plaća iz

supstance odnosno aktive (imovine). To je vanredni porez sa visokom stopom koja je

uglavnom progresivna. U klasifikaciji OECD-a imamo samo jednokratne realne poreze na

imovinu.

Porez na dohodak grañana spada u najznačajnije i najsloženije oblike javnih prihoda, a

posebno poreza. U klasifikaciji OECD-a je pod nazivom „porezi na dohodak, dobit i kapitalne

odbitke grañana“ svrstan u grupu 1 100. Teorija i praksa javnih finansija poznaje tri oblika,

sistema, koncepta oporezivanja dohodka fizičkih lica i to:

a) Cedularni

b) Sintetički ili globalni

c) Mješoviti

Cedularni sistem polazi od toga da svaki prihod fizičkog lica treba oporezovati

odvojeno, te su oni kao takvi analitički. Kod cedularnih poreza nije poznata ekonomska snaga

obveznika, niti konačna visina njegovog poreskog opterećenja, te nije zastupljen u

savremenim poreskim sistemima. Sintetički sistem oporezivanja dohodka polazi od stava da

sve prihode koje ostvari poreski obveznik treba oporezovati jednim sveobuhvatnim porezom

sa progresivnom stopom, te je kao takav zastupljen u većini zemalja. Kod mješovitog sistema,

cedularno oporezivanje se vrši primjenom proporcionalnih stopa, dok se na iznos preko

zakonski utvrñenih granica po pravilu primjenjuju progresivne poreske stope.

Kod oporezivanja dohodka možemo se susresti i sa oporezivanjem pojedinih vrsta

prihoda kao što su na primjer: porez na zarade, porez na prihode od autorskih prava, porez na

prihode od kapitala, porez na prihode od poljoprivrede i šumarstva, porez na prihode od

zakupa, porez na prihod od samostalne djelatnosti, porez na kapitalne dobitke i dr.

Porez na dobit preduzeća ima izraženu razvojnu i stabilizacionu funkciju. U

klasifikaciji OECD-a je pod nazivom „porezi na dohodak, dobit i kapitalne dobitke

korporacija“ svrstan u grupu 1 200.

Naznačajniji predstavnik indirektnih poreza, porez na promet proizvoda i usluga.

Porez na promet proizvoda i usluga možemo razlikovati u dvije varijante. Prva varijanta je,

tzv. jednofazni porez na promet gdje se oporezivaje prometa vrši u tačno jednoj, odreñenoj

fazi prometa proizvoda od proizvoñača do krajnjeg potrošača. U Bosni i Hercegovini je

jednofazni porez na promet bio u primjeni do 01. januara 2006. godine. Druga varijanta je

44

svefazni porez na promet (može biti bruto i neto svefazni porez na promet) gdje se

oporezivanje prometa vrši u svakoj fazi prometa. Neto svefazni porez na promet je danas

poznat kao porez na dodatu vrijednost (PDV) i u primjeni je u sistemu indirektnog

oporezivanja Evropske unije, a u Bosni i Hercegovi takoñer od 01. januara 2006. godine.

Primjer: Svefazni bruto porez na promet (lavinski porez) (poreska stopa 10%) Pretpostavimo proizvodnju u oblasti drvne industrije: Faza I Eksploatacija šume – drvo 1000,00 KM 10% pp +100,00 KM

Cijena 1100,00 KM

Faza II Prerada u pilani (input) 1100,00KM Dodata vrijednost +300,00KM Porezna osnovica 1400,00KM

10% pp +140,00KM

Cijena 1550,00 KM

Faza III Proiz. namještaja (input) 1550,00KM Dodata vrijednost +500,00KM Porezna osnovica 2050,00KM

10% pp +205,00KM

Cijena 2255,00 KM

Faza IV Veleprodaja (input) 2255,00KM Dodata vrijednost +100,00KM Porezna osnovica 2355,00KM

10% pp +235,50KM

Cijena 2590,50 KM

Faza V Maloprodaja (input) 2590,50KM Dodata vrijednost +300,00KM Porezna osnovica 2890,50KM

10% pp +289,05KM

Cijena 3079,55 KM

Ukupan iznos poreza: 969,55KM

45

Primjer: Svefazni neto porez na promet - porez na dodatu vrijednost (PDV) (stopa 10%) Pretpostavimo proizvodnju u oblasti drvne industrije: Faza I Eksploatacija šume – drvo 1000,00 KM Dodata vrijednost +500,00KM

10% pp + 50,00 KM

Cijena 1050,00 KM

Faza II Prerada u pilani (input) 1050,00KM Dodata vrijednost +300,00KM

10% pp + 30,00KM

Cijena 1380,00 KM

Faza III Proiz. namještaja (input) 1380,00KM Dodata vrijednost +500,00KM

10% pp + 50,00KM

Cijena 1930,00 KM

Faza IV Veleprodaja (input) 1930,00KM Dodata vrijednost +100,00KM

10% pp + 10,00KM

Cijena 2040,00 KM

Faza V Maloprodaja (input) 2040,00KM Dodata vrijednost +300,00KM

10% pp + 30,00KM

Cijena 2370,00 KM

Ukupan iznos PDV-a: 170,00KM

46

Primjer: Jedinstvena poreska stopa je 17%. Pretpostavimo proizvodnju u oblasti hemijske industrije. U fazi 1 prerada (input) košta 3.375,00 KM, a novostvorena vrijednost je 675,00 KM. U fazi 2 vrijednost proizvoda (output) je 4.725,00 KM. Iz hemijskog kombinata proizvedena vrijednost proizvoda sa PDV-om je 9.072,00 KM. Izračunajte: a) Kolika je dodata vrijednost u trećoj fazi? = b) Koliki je PDV u trećoj fazi? = c) Koliki je ukupni PDV u svim fazama? =

Primjer: Proizvoñač je prodao svoj proizvod veletrgovini za 1000KM, a veletrgovac je imao 40KM zavisnih troškova nabavke. Prodajući robu trgovini na malo zaračunao je maržu od 5%. Trgovina na malo preuzimajući robu je imala troškova od 80 KM, te na nabavnu cijenu zaračunala 10% maloprodajne marže. Koliki je apsolutni iznos poreza na promet ako je

poreska stopa 20% i ako se primjenjuje jednofazni porez na promet u fazi finalne potrošnje? Primjer:

FAZE Subjekt prometa

Nabavka Dodata

vrijednost

Prodajna vrijednost bez PDV-

a

Ulazni PDV

Izlazni PDV

Porez na dodatu

vrijednost

Iznos PDV-a za uplatu

1 2 3 4 5=3 + 4 6=3*17% 7=5*17% 8=4*17% 9=7-6 I faza Proizvoñač 200 200 0 34 34 34

II faza

Prerañivač 200 400 600 34 102 68 /102-34/ = 68

III faza

Trgovina na veliko

600 200 800 102 136 34 /136-102/ =

34 IV

faza Trgovina namalo

800 200 1.000 136 170 34 /170-136/

=34 Ukupno 1.600 1.000 2.600 272 442 170 442-272=170

VRIJEDNOST PROIZVODA

(input)

DODATA VRIJEDNOST

VRIJEDNOST PROIZVODA

(output)

PDV Vrijednost sa PDV

1.

2.

3.

9.072,00 KM

47

Primjer: Stopa PDV-a (Stopa PDV-a u BiH je 17%)

Obračunava se na cijenu koja ne sadrži PDV. PDV koji se treba dodati na cijenu artikla može se obračunati tako da se cijena bez PDV-a pomnoži sa poreznom stopom, prema sljedećoj formuli:

Prodajna cijena (bez PDV-a) x stopa PDV-a -----------------------------------------------------

100 Cijena bez PDV-a je 100 KM, a poreska stopa je 17%. PDV koji bi trebao biti obračunat je 100 KM x 17% = 17 KM. Cijena sa uračunatim PDV-om je 117 KM. Ukoliko se PDV obračunava na prodajnu cijenu sa uračunatim PDV-om tada se primjenjuje preračunata porezna stopa koja se izračunava prema sljedećoj formuli:

100 x stopa PDV-a ----------------------- 100 + stopa PDV-a

U tom slučaju, iznos PDV-a se dobije kada se preračunata stopa PDV-a primijeni na prodajnu cijenu (sa PDV-om). Primjer: Cijena sa uračunatim PDV-om je 117 KM, a stopa PDV-a je 17%. 100 x 17 Preračunana stopa PDV-a = 14,53 % 100 + 17 Iznos PDV-a = 117 x 14,53% = 17 KM Cijena bez PDV-a = 117-17 = 100 KM

48

8. OSTALI JAVNI PRIHODI (CARINE, DOPRINOSI, TAKSE I PARAFISKALITETI)

Carine predstavljaju značajne izvorne prihode države, koji po svojoj kategoriji i

osnovnim karakteristikama predstavljaju indirektne poreze. Carine su javne dadžbine koje

država naplaćuje prilikom prelaska robe preko državne granice od vlasnika robe i to u

domaćoj valuti i po zakonski odreñenoj carinskoj tarifi. Prema pravcu kretanja robe,

razlikujemo uvozne, izvozne i tranzitne carine. S druge strane, prema načinu odmjeravanja

imamo specifične (kvatitativne), vrijednosne (ad valorem) i mješovite oblike carina.

Specifične carine se odreñuju na odreñene mjerne jedinice (metar, kilogram, litar), ali su

danas zbog nepraktičnosti veoma rijetke. Ad valorem carine su one koje se odreñuju prema

vrijednosti carinjene robe, te se odreñuju prema mjestu uvoza ili izvoza i odreñuju se prema

procentu od vrijednosti robe (fakturisane vrijednosti robe). Mješovite carine predstavljaju

kombinaciju vrijednosnih i specifičnih carina. Odredi se carina ad valorem, uz istovremeno

utvrñivanje najvišeg i najnižeg iznosa carina, te ih najčešće susrećemo kod proizvoda sa

čestim fluktuacijama cijena u toku godine.

Prema osnovnoj ekonomskoj funkciji carine se dijele na fiskalne i zaštitne carine.

Fiskalne carine se uvode sa ciljem da država obezbjedi odgovarajuća novčana sredstva za

finansiranje javnih rashoda. Zaštitne (ekonomske) carine su u funkciji zaštite domaće

proizvodnje odreñenih proizvoda ili privrednih grana (npr. poljoprivrede). Uloga carina u

poreskom sistemu se ogleda u:

• zaštiti odreñenog stepena i strukture ekonomskog razvoja

• osiguravanju obima i strukture uvoza

• zaštiti platnog bilansa

• podsticaju regionalnog razvoja

• uvozu nove tehnologije

• integraciji procesa sa ostatkom svijeta

49

Doprinosi su oblici javnih prihoda koje karakteriše element protuusluge, plaćaju ih oni

koji će imati odreñene koristi od prikupljenih doprinosa, te imaju strogu namjensku ulogu.

Doprinosi, kao oblik javnog prihoda, služe za podmirenje potreba kao što su: zdravstveno

osiguranje, penziono-invalidsko osiguranje, dječija zaštita, socijalna zaštita i osiguranje od

slučaja nezaposlenosti. Imaju odreñene sličnosti i sa porezima i sa taksama.

Takse su, u finansijskoj teoriji i praksi, javni prihodi koji predstavljaju novčani

ekvivalent za usluge koje obavlja javna ustanova ili neka druga državna institucija fizičkim i

pravnim licima. Takse se pojavljuju kao protunaknada za izvršene usluge javno-pravnih tijela.

Sama visina takse zavisi od troškova koje državno organi čine kada vrše uslugu koja je

predmet plaćanja takse, od koristi koju ima lice koje plaća taksu, da li usluga čini isključivu

korist korisniku usluge ili postoji korist za društvo u cjelini i dr. Način naplate taksi može biti

direktan (plaćanje u gotovom novcu uz izdavanje priznanice) ili indirektan (putem taksene

markice). Takse možemo podijeliti na one koje pripadaju državi i one koje pripadaju nižim

nivoima vlasti. Prema organima koji obavljaju odreñene usluge mogu biti: carinske, sudske,

konzularne, katastarske, takse za zaštitu patenata, licenci, žigova i sl. Prema vremenu plaćanja

mogu biti: takse koje se plaćaju unaprijed i takse koje se plaćaju unazad. Prema broju

izvršenih usluga mogu biti: paušalne (za usluge koje čine zaokruženu cjelinu) i pojedinačne

takse.

Parafiskalni prihodi ili parafiskaliteti se u finansijskoj terminologiji javljaju 40-tih

godina XX stoljeća, ali još uvijek mnogi autori stavljaju znak jednakosti izmeñu

parafiskaliteta i poreza. Prema većini autora nalaze se izmeñu administrativnih taksi i poreza.

Osnovne karakteristike, koje ih odvajaju od ostalih javnih prihoda, su:

a) potiču od društvene grupacije koja je povezana odreñenim zajedničkim

ekonomskim ili socijalnim interesom i to u odreñenom razdoblju;

b) ne ulaze u sastav redovnih budžetskih prihoda (vanbudžetska sredstva) i ne

regulišu ih fiskalni organi;

c) imaju karakter destiniranih prihoda (namjenski prihodi)

d) nemaju vremensku trajnost kao porezi.

U našoj praksi se javljaju kao plaćanje članstva u komorama, naknada za puteve,

naknada za čišćenje otpadnih voda i sl.

50

PETO POGLAVLJE

BUDŽETSKA POLITIKA

1. Pojam i uloga budžeta u javnim prihodima 1.1. Osnovne karakteristike budžeta 1.2. Ekonomska funkcija budžeta 1.3. Politička funkcija budžeta 1.4. Pravna funcija budžet

2. Metod obračuna budžeta 2.1. Sistem obračuna 2.2. Sistem trezora 2.3. Sistem računovodsva i finansijskog izvještavanja 2.4. Organizacioni trezora 2.5. Sistem investiranja javnih prihoda

3. Revizija i finansijsko izvještavanje 4. Budžetska načela ( principi)

4.1. Formalno- statička načela 4.2. Dinamično – materijalna načela 4.3. Ostala dinamička načela

5. Budžetske procedure 5.1. Planiranje rashoda i prihoda budžeta 5.2. Izrada nacrta prijedloga budžeta 5.3. Odobravanje budžeta 5.4. Izvršenje budžeta

51

1. POJAM I ULOGA BUDŽETA U JAVNIM PRIHODIMA

Riječ budžet - proračun (engl. budget, njem. Haushalt, fr. budget, tal. bilancio) potječe

od srednjovjekovne engleske, francuske riječi bougette, što je deminutiv riječi „bouge“ -

kožna torba, odnosno vrećica. U engleskoj parlamentarnoj terminologiji ta je riječ označavala

kožnu torbu u kojoj je ministar finansija u parlament donosio prijedlog o prihodima i

rashodima države za iduće razdoblje. Upravo se i koristi naziv za plan prihoda i rashoda u

odreñenom vremenskom razdoblju. Uz riječ budžet upotrebljava i riječ proračun što u suštini i

odražava plan prihoda i rashoda u vremenskom periodu, najčešće za godinu dana koja se ne

mora poklapati sa kalendarskom godinom. Budžet se sastoji od opšteg i posebnog dijela, te

plana razvojnih programa. Opšti dio budžeta čini:

• Račun prihoda i rashoda i

• Račun financiranja.

Opšti dio budžeta, dakle, sastoji od tri dijela: prihoda, rashoda te dijela koji se naziva

računom financiranja. U računu financiranja iskazuju se primici od financijske imovine i

primljeni krediti i zajmovi te izdaci za financijsku imovinu i za otplatu zajmova i kredita.

Računu financiranja iskazuje se pozajmljivanje i zaduživanje proračuna.

Posebni dio budžeta sastoji se od plana rashoda i izdataka budžetskih korisnika

rasporeñenih u:

• tekuće i

• razvojne programe za tekuću budžetsku godinu.

Metodološki mogli bi izvršiti klasifikaciju budžeta na :

• Tekući budžet koji se sastoji od prihoda i rashoda tekućeg perioda,

• Kapitalni budžet koji prati razvojne programe i načine obezbjeñenja

sredstava finansiranja.

Plan razvojnih programa po godinama se utvrñuje dokumentom koji predstavlja

srednjoročni plan razvoja koji se priprema od strane budžetskih korisnika i donosi kao

razvojni akt, koji se svake godine pomjera za jednu godinu unaprijed, tzv. „ rolling princip“.

52

Ovakav pristup budžetu važan je u voñenja ekonomske politike i koncipiranja budžeta

kao:

• ekonomsko – politićkog,

• socijalno - političkog i

• razvojnog.

. S toga država kao nosilac ekonomske politike planira:

a) prihode, odnosno koliko će novca i na koji način prikupiti u jednoj godini, te

b) rashode, odnosno koliko će novca potrošiti u toj godini i za koje namjene.

U finansijama se koristi pojam koji označava udio rashoda budžeta države u bruto

domaćem proizvodu. Visok udio državne potrošnje u BDP-u može biti pokazatelj da je

povećana socijalna uloga države te da država mora finansirati takve izdatke (penzije,

zdravstvo, školstvo i sl.) povećanjem svojih prihoda i rashoda. Prevelik rast državne potrošnje

i prevelika može biti i pokazatelj kako se veći dio rashoda neracionalno koristi i troši. Stoga

se i preporučuje povećanje državnih rashoda u skladu s rastom bruto domaćeg proizvoda.

1.1. Osnovne karakteristike budžeta

Osnovne karakteristike budžeta koje ga izdvajaju od sličnih finansijskih intrumenata

su:

• Budžet donosi najviše predstavničko tijelo društveno-političke zajednice i

to po proceduri karakterističnoj za donošenje zakona.

• Budžet je finansijski instrument i donosi se za jednu godinu.

• Budžet je zakon po obliku, a ne po sadržaju, jer je po svojoj sadržini

administrativni akt sui generis, koji donosi zakonodavni organ (skupština,

parlament)

• Budžetom se predviñaju javni prihodi i rashodi za jednu godinu; odnosno

njime se preciziraju koje će javne rashode država preuzeti na sebe i kolike i

kakve će prihode obezbijediti za njihovo pokriće.

• Planirani prihodi i rashodi u budžetu izražavaju se u novčanom

(nominalnom) iznosu.

53

• Obavezno prethodno usvajanje budžeta vrši se prije početka budžetske

godine ili se usvaja plan privremenog finansiranja uz odobravanje

prestavničkog tijela (organa).

• U budžetu su specificirani prihodi i rashodi, grupisani po vrsti i svrsi

korištenja.

Sastavni dio budžeta su odredbe koje se odnose na izvršenje budžeta, a koje imaju

zakonsku formu.

1.2. Ekonomska funkcija budžeta

Budžet predstavlja finansijski akt, predračun prihoda i rashoda, meñutim, sve je veći

značaj budžeta kao instrumenta ekonomske politike.

Ekonomska funkcija budžeta ogleda se:

• povezanost budžeta sa kretanjima u privredi;prihodi i rashodi budžeta

korespondiraju se proizvodnjom, potrošnjom, cijenama, investicijama;

• redistributivna i stabilizaciona funkcija budžeta i to kroz dejstvo na

alokaciju resursa;

• alokaciona funkcija se ogleda izmeñu privatnoj i javnog sektora;

• redistributivna funkcija se ogleda kroz dejstvo budžeta na rapodjelu

nacionalnog dohotka naročito u dijelu transfernih rashoda koji

predstavljaju prerespoñjelu rashoda izmeñu odreñenih grupa stanovništva.;

• stabilizaciona funkcija budžeta ogleda se na uspostavljanju ekonomske

ravnoteže nacionalne privrede, a tek poslije toga postavlja se zahtjev za

budžetskom ravnotežom.

Savremena država kroz budžetsku politiku djeluje na ukupnu potrošnju. Politikom

budžetskog deficita i suficita država vodi anticikličnu ekonomsku i stabilizacionu politiku. To

znači da u periodu depresije i nezaposlenosti vodi politiku deficita i podsticanja tražnje i

potrošnje; dok se u fazi prosperiteta i inflacije vodi politika suficita i smanjenja tražnje i

potrošnje i to zahtvatanjem dijela dohotka. Deficitom i suficitom budžeta uspostavlja se

privredna ravnoteža.

Obezbjeñenjem javnih prihoda, na bazi poreza, država djeluje na ukupnu potrošnju i

njenu strukturu, i to:

54

• nabavka za vojne potrebe, policiju, škole, zdravstvene ustanove.

• javnim izdacima za pomoć nezaposlenim, socijalno nezbrinutim i ostalim

socijalno izdržavanim kategorijama,

• povećanim izdacima kroz lična primanja (plate) zaposlenih javnom

sektoru.

Ekonomska funkcija budžeta ogleda se i u segmentu monetarne politike i to preko

javnog duga, tj. putem deficita, kada se vrši zaduživanje kod centralne banke iz emisije novca

(inflatorno djelovanje) ili preko suficit kada se vrši otplata duga centralnoj banci.

1.3. Politička funkcija budžeta

Budžet se donosi, po posebnoj proceduri, od strane prestavničkog tijela (organa).

Budući da ga odobrava prestavnički organ, koji ga stavlja u proceduru svake godine, u tome

se ogleda i prva politička funkcija budžet. Prilikom odobravanja budžeta redovito se

pretresaju javni rashodi.

Parlament, odnosno skupština, kao predstavničko tijelo podvrgava kontroli i kritici

program i troškove državnih organa. "Kresanjem" budžeta moguće je uticati i na politiku

vlade, odnosno njenih rashoda. Završnim računom budžeta i organa odgovornih za

sprovoñenje budžeta, vrši se kontrola vlasti, odnosno vrši se politički uticaj.

1.4. Pravna funkcija budžeta

Pravna funkcija budžeta izučava se sa aspekta da li je ova oblast regulisana pravnim

normama. Ovo područje pripada budžetskom pravu, odnosno zakonima i to Zakonu o budžetu

ili Zakonu o državnom računovodstvu.

Budžet je za izvršnu vlast direktiva i pravilo kojeg se mora pridržavati, i to u dijelu

obima i strukture rashoda, tj. ne smije se mijenjati bez odobrenja parlamenta (skupštine).

55

2. METOD OBRAČUNA BUDŽETA

Budžetskim računovodstvom ureñuju se :

• način voñenja poslovnih knjiga i knjigovodstvenih isprava;

• priznavanja prihoda i rashoda;

• obuhvat priliva i odliva;

• procjena bilansnih pozicija;

• revalorizacija;

• finansijsko izvještavanje.

2.1. Sistem obračuna

Principi na kojima se zasniva sistem obračuna budžeta sadržani su u :

• tačnosti;

• istinitosti;

• pouzdanosti;

• sveobuhvatnosti.

• pojedinačnom iskazivanju poslovnih dogañaja – specifikaciji i

• poštivanje računovodstvenih standarda.

Sistem obračuna se vodi putem glavne knjige trezora priznavanjem prihoda i rashoda

po načelu modifikovanog nastanka poslovnog dogañaja.

Princi modifikovanog nastanka poslovnog dogañaja se zasniva na:

• Prihodi i primici se priznaju samo u onom periodu kada su mjerljivi i

raspoloživi tj. kada su uplaćeni na račun;

• Rashodi i izdaci priznaju se u onom periodu kada je obaveza nastala za

plaćanje.

Upravljanje budžetom podrazumjeva izgradnju dobrih mehanizama kvalitetnog

upravljanja javnim rashodima, gotovinom, likvidnošću i javnim dugom. S pravom se može

tvrditi da je budžetski sistem uzrok svih fiskalnih problema.

Pored važnosti budžetskih procedura bitan je kvalitet računovodstvenih evidencija i

dobrog finansijskog izvještavanja. Većina dosadažnjeg istraživanja iz oblasti javnih finansija

odnosila se na procedure planiranja, odobravanja i izvrñenja budžeta dok u posljednje vrijeme

56

se veći značaj daje kvalitetu upravljanja javnim rashodima. Meñunarodni monetarni fond i

Svjetska banka su razvili sistem praćenja budžetskog sistema zemalja u tranziciji. Fiskalna

transparetnost i analiza stanja po pojedinim zemljama potakle su izgradnju kvalitetnih

informacija o budžetskim sistemima i ujedno potakla potrebu za kvalitetnim upravljanjem

budžetom.

2.2. Sistem trezora

Posebnu ulogu u upravljanju budžetom ima trezor ili riznica koja posredstvom

funkcije upravljanja gotovinom i javnim dugom procjenjuje potrebe za zaduživanjem, te na taj

način upravlja likvidnošću i javnim dugom.

Institucionalni okvir riznice i trezorskog poslovanja podrazumjeva uspostavljanje na

svim nivoima vlasti: lokalnih zajednica, središnje vlasti, državne vlasti.

Sistem trezora podrazumjeva da svi mogu dati nalog za plaćanje ali samo odjel trezora

može dati odobrenje da se taj nalog obavi. Trezor putem ovog mehanizma djeluje preventivno

na potrošnju. Sistem riznice povezuje sistem plaćanja i računovodstva. Centralizirani pristup

moguć je uz visok stepen informatizacije. Posredstvom sistema trezora i tehnika upravljanja

budžetom obezbjeñuje se upravljanje novčanim tokovima (uplate i isplate), računovodstvene

evidencije, koje se obavljaju po uplatnim i isplatnim računima, i utvrñuje visina potraživanja

i obaveza.

Trezor je odgovoran za :

• finansijsko planiranje,

• izvršenje budžeta,

• upravljanje gotovinom: depozitima u domaćoj i ino valuti i utvrñivanje

kratkoročnih potreba za finansiranjem,

• finansiranje budžetskog deficita.

Upravljanje budžetom i javnim rashodima putem trezora osigurava se fiskalna

disciplina, te njegovo organizaciono ustrojstvo se odnosi na:

• Upravljanje gotovinom i i javnim dugom,

• Računovodstveno i finansijsko izvještavanje,

• Izvršenje budžeta.

57

Trezor prima sve podatke u cilju planiranja novčanih tokova, i to:

• dnevno stanje na jedinstvenom računu;

• prognoze svih priliva;

• prognoza svih izdataka

• plan otpate duga;

• plan pozajmljivanja;

• konjukturna kretanja kroz analizu makroekonomskih parametara.

Uloga trezora u dijelu izvršenja budžeta ogleda se u radnjama koje obuhvataju pregled

i odobravanje zahtjeva za plaćanjima, sa neophodnom dokumentacijom i listom prioriteta koja

se u principu utvrñuje u Zakonu o izvršenju budžeta. Zakonu o izvršenju budžeta se donosi

kao akt u proceduri usvajanja budžeta od strane zakonodavnog tijela.

2.3. Sistem računovodsva i finansijskog izvještavanja

U dijelu računovodstvenog i finansijskog izvještavanja trezor uspostavlja sistem

glavne knjige trezora i sisteme pomoćnih knjiga prema modifikovanom principu obračuna

obaveza . Sistem glavne knjige osigurava evidenciju svih transakcija koje obuhvataju prihode

i rashode i izdatke, stanje i promjene imovine, vlasništva u skladu sa propisanim kontnim

planom koji sadrži klasifikaciju ( organizacionu, funkcionalnu, ekonomsku, fondovsku).

Pomoćne knjige trezora su sastavni dio glavne knjige trezora koje se vode nadležna

ministarstva, odnosno službe i budžetski korisnici. Orginalna dokumentacija za sve

transakcije u okviru trezora se vode u skladu aktima kojim se ureñuje računovodstvo budžeta

– Uredba o računovodstvu budžeta.

Svaki budžetski korisnik treba da ima pomoćne knjige:

• skladišta – materijalne evidencije,

• kapitalne imovine,

• inventara,

• blagajne,

• knjige ulaznih i knjige izlaznih računa: KUF i KIF,

• registar plaća,

• izvod računa kod banaka, javni dug.

58

Knjigovodstvene isprave su pisani dokumenti o nastaloj finansijskoj promjeni,

odnosno transakciji u budžetu. Knjigovodstvena isprava je takva da se može zaključiti o vrsti i

prirodi finansijske promjene, odnosno budžetske transakcije.

Budžetski korisnici vode poslovne dogañaje prema kontnom planu budžeta koji je

iskazan po:

• klasama,

• glavama,

• kategorijama,

• podkategorijama,

• glavnim grupama,

• podgrupama,

• analitičkim kontima.

Sve transakcije u budžetu kontiraju se i evidentiraju na analitičkim računima. U

nalogu za knjiženje i dnevniku vrši se grupisanje i zbirno knjiženje.

Budžetski korisnici knjiže promjene na propisani šestocifreni račun, grupisan na:

Klasa 0 – Stalna sredstva: objekti i stvari, stalna materijalana sredstva u obliku

materijalnih prava, ispravka vrijednosti stalnih sredstava, dugoročni plasmani u obliku

kredita, depozita i uloga sa rokom dospjeća preko jedne godine, vrijednosni papiri sa rokom

dospjeća preko jedne godine;

Klasa 1- Novčana sredstva: kratkoročna potraživanja i razgraničenja u obliku:

gotovinski i žiralni novac odnosno konto korentne obaveze, računi za poravnjanje internih

transakcija, izdvojena sredstva za otvorene akreditive, isplatu čekova, devizna konta u stranoj

valuti bilansirana po kursu Centralne banke, vrijednosni papiri sa rokom dospjeća do jedne

godine, kratkoročna potraživanja, dati kratkoročni krediti, kratkoročni oročeni depoziti do

jedne godine i plasmani, računi internih potraživanja i kratkoročnih razgraničenja po osnovu

kamata, zakupnina i druge anticipativne pozicije aktive.

Klasa 2- Zalihe: materijal i sitni inventar.

Klasa 3 – Kratkoročne obaveze i razgraničenja: kratkoročne tekuće obaveze, izdati

vrijednosni papiri do jedne godine dospjeća, primljeni robni i finansijski krediti sa rokom

dospjeća do jedne godine, kratkoročni krediti u stranoj valuti bilansirani po kursu Centralne

banke, obaveze po osnovu plaća i naknada, poreza i doprinosa, obaveze iz internih odnosa i

kratkoročnih razgraničenja kao što su unaprijed naplaćeni prihodi i obračunati naplaćeni

nedospjeli rashodi.

59

Klasa 4- Dugoročne obaveze i razgraničenja, obaveze sa rokom dospjeća dužim od

godine dana.

Klasa 5 – Stalni izvori sredstava, izvori koji staje na raspolaganju i nemaju rok

dospjeća.

Klasa 6 – Rashodi, nastali na dan kada je obaveza za plaćanje nastala neovisno od

toga da li je plaćanje izvršeno: plaće i naknade plaća, izdaci za materijalne usluge, tekući

grantovi kao nepovratna sredstva za tekuće svrhe, kapitalni grantovi kao nepovratna davanja

za nabavku kapitalne imovine, plaćene kamate i ostale naknade, rashodi iz internih poslovnih

odnosa izmeñu korisnika budžeta.

Klasa 7 – Prihodi, nastali i raspoloživi za plaćanje obaveza: prihodi od poreza i

doprinosa, prihodi od poduzetničke aktivnosti i imovine i pozitivnih kursnih razlika, prihodi

od privatizacije, prihodi od taksi i pružanja javnih usluga, grantovi kao nepovratne pomoći za

projekte i programa, prihodi iz internih transakcija.

Klasa 8 – predstavlja zatvoreni sistem konta koji služi za evidenciju kapitalnih

primitaka i izdataka: primljeni iznosi za kapitalna ulaganja, primljene otplate za date

zajmove, povrat udjela u kapital, primljeni iznos iz dugoročnih i kratkoročnih zajmova,

isplaćeni iznos za investicije, nabavku stalnih sredstava i otplatu dugova. Klasa 8 je zatvoreni

sistem računa koji služi samo za evidenciju kapitalnih primitaka i izdataka i knjiženje se vrši

nakon kapitalnih operacija na redovnim računima.

Sravnjenje knjiženja na računima klase 8 sa kontima klase 5 je nužno jer se moraju

otkloniti eventualna neslaganja. Stanje na kontima klase 5 i klase 8 mora biti identično.

Klasa 9 – Poslovni dogañaji koji nemaju direktnog uticaja na sredstva i izvore

sredstava, ali imaju uticaj na buduće dogañaje: date garancije, dati avansi.

Knjiženje se vrši na vanbilansnim evidencijama na odgovarajućim analitičkim

kontima koji se zatvaraju kada prestane uslovno potraživanje, odnosno obaveza.

60

2.4. Organizacija trezora

Sistem uspostave jedinstvenog računa trezora ima za cilj centralizacije sredstava i

upravljanje novčanim tokovima. Uspostavljanje sistema trezora na svim razinama vlasti

uspostavlja se i jedinstveni račun svakog nivoa vlasti, ponaosob: općina, kanton, entitet,

država. To znači da se svi prihodi moraju uplaćivati na evidentirane-otvorene račune kod

komercijalnih banka bez obzira kakva je njihova namjena, odnosno da li su transakcioni

računi za gotovinu, računi za investicije ili pak depozitni računi, pod uslovom da su u sistemu

jedinstvenog računa odreñenog nivoa vlasti. Isključiva nadležnost raspolaganja sredsvima na

jedinstvenom računu je na organu koji upravlja finansijama: služba ili ministarstvo finansija.

Na ovaj način se ukida pravo upravljanja sredstvima od strane budžetskih korisnika mimo

sistema trezora, kao i pravo raspolaganja nad ovim računima mimo nadležnog organa za

finansije.

Grafikon br.2

Organizacioni okvir trezora

Sva sredstva koja ostvaruju budžetski potrošači kao vlastita moraju se uplaćivati na

jedinstveni račun i voditi u evidenciji glavne knjige kao naplaćeni prihodi po korisnicima

budžeta s tim da upotreba ovih prihoda mora se utvrñivati planom rashoda za budžetsku

godinu na koju se odnose.

Postojanje transakcionih računa kod poslovnih banaka je u funkciji prikupljanja priliva

i plaćanja izdataka. Stanje na transakcionim računima se vodi kao dio jedinstvenog računa

TREZOR

Upravljanje gotovinom i

javnim dugom

Računovodstveno i

finansijsko izvještavanje

Izvršenje budžeta

Upravljanje gotovinom i likvidnošću

Upravljanje javnim dugom

Računovodstvo Finansijsko izvještavanje

Izvrñenje budžeta

Planiranje budžeta

61

trezora. Sva sredstav sa transakcionih računa se dnevno moraju prebaciti na račun za zaštitu i

investiranje sredstava.

Postojanje transakcionih računa za gotovinu su specijalne namjene kada se vrši

gotovinsko plaćanje: isplata plata i blagajničko poslovanje.

2.5. Sistem investiranja javnih prihoda

Sistem investiranja sa jedinstvenog računa se ureñuje zakonskom materijom o

investiranju javnih prihoda pri čemu se sve kamate koje se ostvare po osnovu plasmana

uplaćuju na jedinstven račun trezora, te čine prihode budžeta .

Filozofija racionaliziranog ulaganja je sadržana u potrebi za:

• povečanjem transparentnosti korištenja javnih sredstava;

• stabilnosti investiranja sredstava;

• maksimiranje efekata investiranjem sredstava u javni i privatni sektor.

Na tragu reformskih rješenja u oblasti javnih finansija cilj je u usklañivanju sistema

investiranja sa jedinstvenog računa sa Konvencijom Ujedinjenih nacija za borbu protiv

korupcije, što je u skladu sa načelom transparentnosti i odgovornosti u upravljanju javnim

sredstvima. Praksa zloupotrebe javnih sredstava logično je nametnula potrebu da se ova

materija reguliše na državnom i entitetskim nivoima konceptualno sa istim rješenjima I

standardima, te primjeni i na nivoima lokalne vlasti : općina i kantona. Pri tome se prije svega

misli na Direktive Vijeća evropske zajednice koje se odnose na zaštitu investitora. Važeća

zakonska rješenja koja regulišu javne finasije u dijelu finansijskog planiranja i revizije su

utemeljila novi koncept koji se u stvarnoj praksi ne ostvaruje u punom kapacitetu.. Praksa

usvojenog modela budžeta javnih prihoda na tzv, modifikovanom principu nastanka poslovne

promjene i finasijske obaveze u prvi plan stavlja princip likvidnosti i funkcionisanje trezora u

onom smislu koji odgovara racionalnom upravljanju finansijskih sredstava. Investiranju

javnih sredstava problematizira pitanje rizika i diverzifikacije plasmana.

Investiranje javnih sredstava koja pripadaju investicionoj instituciji bilo bi

diverzificirano kako bi se eliminirao rizik gubitka koji nastaje kao posljedica koncentracije

javnih sredstava u konkretnom periodu dospijeća, konkretnoj finansijskoj instituciji ili

konkretnoj kategoriji odobrenih investicija.

62

Kako je rizik prisutan kod investiranja javnih sredstava, investicioni menadžeri, koje

ovlasti investiciona institucija, ne bi smijo prekoračiti diversifikacisjka ograničenja:

• Ograničenja u pogledu dospijeća,

Investicioni menadžer bi investirao maksimalno 90% javnih sredstava kojima

upravlja u odobrene investicije sa dospijećem dužim od 7 dana, odnosno

minimalno 10% javnih sredstava kojima upravlja u odobrene investicije sa

dospijećem kraćim od 7 dana.

• Ograničenja u pogledu finansijske institucije

Prilikom ulaganja depozita kod konkretne banke, investicioni menadžer dužan

bi bio pridržavati se praga od maksimalno 25% javnih sredstava kojima upravlja,

pri čemu se mora voditi računa da depozitarna banka mora biti članica Agencije

za osiguranje depozita ili mora kotirati kao banka rangirana klasom “A” od strane

renomiranih meñunarodnih agencija za utvr|ivanje kreditnog rejtinga banaka.

Gornja granica od 25% javnih sredstava kojima upravlja investitor prilikom

ulaganja u jednu od banka uslovljava diverzifikaciju koja podrazumjeva da su svi

potencijalni depoziti uloženi kod različitih banaka.

• Ograničenje u pogledu kategorije

Prilikom kupovine konkretne kategorije obveznica, čiji bi emitent bil država,

investicioni menadžer dužan je se pridržavati se praga od maksimalno 25% javnih

sredstava kojima upravlja. Uz poštivanje ograničenja u pogledu dospijeća, javna

sredstva se mogu investirati u druge kategorije obveznica bez ograničenja

koncentracije. Pri tome se se misli na obveznice koje izdaju strane države koje su

rangirane u kao “A” klasa; obveznice u rangu “A”klase za koje garantira strana

vlada; ugovori od reotkupu obveznica koji zadovoljavaju princip da se radi o

vladinim obveznicama stranih država koje su rangirane kao “A” klasa; kao

instrumente tržišta novca i koje reguliše Komisija za promet vrijednosnih papira

SAD-a ili institucije Evropske unije.

Defincija javnih prihoda bi morala poći od principa da se pod javnim sredstvima

podrazumjevaju se svi orginalni prihodi (vlastiti iz djelatnosti i po osnovu vlasništva) i

derivatni prihodi ( fiskalni i parafiskalni) kao i prilivi po osnovu kredita i grantova.

Logično bi bilo da se kao investitor javnih sredstava javljaju samo Riznice – Trezori

opština, gradova, kantona, entiteta i države. Optimalno bi bi bili rješenje da sredstva Fondova

i Zavoda uključe na račune trezora nivoa vlasti: opština, kantona, grada i entiteta, države; s

63

tim da se obuhvate i naknade koje su prihodu Direkcija, a po karakteru su javna sredstva koja

se ubiru naknadama i predstavljaju značajne prihode koje bi bilo poželjno uključiti u prilive i

odlive trezora.

Funkcija trezora se ogleda u pripremi i praćenju javnog duga, te voñenje evidencija i

uspostavljanje sistema evidencija na principu: ukupan iznos duga, ukupan iznos izdatih

garancija, rokovi dospjeća otplata glavnica i kamata i evidencija zakašnjenja svih otplata

neizvršenih obaveza prema ugovorima o zaduženjima i izdatim garancijama.

Trezor sudjeluje u pripremi zaduživanja, evidentira i investira neangažovana sredstava

od odobrenih projekata i nadzire investiranje u skladu sa dokumentacijom koja prati zajmove.

Stanje duga i garancija se prati na bazi zakonom regulisanog okvira visine duga,

zaduživanja i garancija, a koji se odnosi na sve razine vlasti: općine, kantoni, entiteti, država.

Nadležnosti investicionog menadžera su odreñene odnosom investicione institucije

koji se regulira ugovorom. Kada se u ulozi menadžera javlja banka tada je logično da je ista u

direktnom odnosu sa supervizorom – Agencija za bankarstvo, odnosno Centralnom bankom

kao monetarnom institucijom države; dok u slučaju kada se bi se javilo fizičko lice ili pravno

lice u zvanju savjetnika ili brokerske kuće, tada bi taj odnos bio prema Komisiji za

vrijednosne papire. Na ovaj način se uspostavlja mehanizam supervizije i regulacije.

Uloga Ministarstva finansija bi se ogledala u prikupljanju izvještaja u skladu sa

računovodsvenim standardima sa ciljem da se izradi jedinstveni konsolidovani investicioni

izvještaj. U zadanim rokovima godišnjeg izvještavanja obezbijedila bi se linija izvještavanja

na liniji : Ministarstvo finansija – Vlada – Parlament.

Kako se radi o izvještaju o investiranju javnih prihoda logično je rješenje da se

kontrola i revizija obavlja u domenu nadležnosti Ministarstva finansijsija i Ureda za reviziju

budžeta. Kako se obim nadležnosti revizije proširuje na cjelokupni javni sektor pregledom

konsolidovanog izvještaja o investiranju javnih prihoda dobila bi se i druga dimenzija revizije

koja se ogleda u usklañenosti priliva i odliva kao bitnog segmenta praćenja učinaka javnog

sektora Sam proces jačanja trezorkog poslovanja podrazumjeva finansijsko planiranje i

disciplinu. Primjena Zakona o investiranju javnih prihoda dala bi i odgovor na pitanje kako

se upravlja sa preko 60% društvenog proizvoda koji sa stanovišta finansijskih tokova može

imati snažnu ulogu u dinimiziranju sektora privrede. Kako se sektor stanovništva i sektor

privrede javljaju kao učesnici na finansijskom tržištu sa ciljevima koji su izvedeni iz

poslovnog interesa, veoma je važno da se i javnim finansijama upravlja na tržišnim

principima. Realno je očekivati da će se javni prihodi sve više javljati u ulozi mobilizacije

novčanih sredstava za investiranje, te da će se polako gubiti njihova uloga kao transfera. To

64

upravo znači da je perspektiva u razvoju tržišta novca i kapitala, jačanju tzv. institucionalnih

investitora: Penzioni fondovi, Osiguravajuća društva, Investicioni fondovi, Banke, Brokerske

kuće, i ostali učesnici na finansiskom tržištu.

3. REVIZIJA I FINANSIJSKO IZVJEŠTAVANJE

Nadzor i revizija je u nadležnosti državnog organa koji rukovodi finansijama. U

principu se radi o ministarstvu finansija ili organu za finansije na odreñenim nivoima vlasti.

Sistem interne kontrole je obaveza korisnika budžeta na pravilima koje uspostavi

državni organ

Sistem kontrole podrazumjeva:

• organizaciju,

• politiku i

• proceduru.

Interna revizija je tijelo budžetskog korisnika kojim se propisuje:

• uslovi koje moraju ispunjavati lica koja obavljaju internu reviziju,

• metodologiju rada u skladu sa standardima internog revidiranja i

kodeksom struke (etike internog revizora).

Nadzor rada u javnom sektoru obavlja se kroz funkcije:

• Interne kontrole;

• Interne revizije ;

• Eksterne revizije;

• Ureda za reviziju;

• Trezora.

Interni nadzor je potrebno razgraničiti kroz :

• internu kontrolu;

• internu reviziju.

65

Interna kontrola obuhvata niz mjera i postupaka kojima se unapreñuje organizacija

budžetskih korisnika, a ima za cilj:

• povećanje unčikovitosti,

• pouzdanosti,

• zakonitosti.

Efekti interne kontrole se ogledaju u stvaranju pripreme za reviziju. Ako se od strane

revizora procjeni da je kontrola pouzdana i djelotvorna, smatrati će se da je finansijski

izvještaj pouzdan.

Efekat interne kontrole zavisiti će :

• sposobnost internih kontrolora i revizora da uoče i protumače propuste.

• prihvatanja interne kontole,

• podjele odgovornosti izmeñu zaposlenih..

Interna revizija sadrži:

• plan organizacije,

• precizno razgraničene odgovornosti,

• sposobne kadrove,

• definisana ovlaštenja,

• provjeru postupaka, operascija i procedura,

• računovodstvenu praksu,

• evidenciju i zaštitu sredstava.

Državnu reviziju sprovodi Ured za reviziju sa ciljem da utvrdi:

• da li se obezbjeñuje ubiranje javnih prihoda,

• da li je isplata javnih prihoda u skladu sa namjenama.

Okvirni plan revizije sadrži obavezno slijedeće podatke:

• intezitetu provjera sustava ugrañenih internih kontrola i testiranja,

• sustavu elektroničke obrade podataka,

• suradnju s internom revizijom, te suradnju sa ostalim zaposlenim,

• računovodstveni sistem.

66

Područja revizije su:

• Revizija finansijskih izvještaja,

• Revizija unčikovitosti,

• Revizija zakonitosti,

• Specijalne revizije i revizije po sporazumu.

Proućavanje i analiza finansijskih izvještaja pomaže revizoru prilikom planiranja i

izvoñenja revizije.

Revizor mora obratiti pažnju na :

• upredivost pojedinih pozicija,

• uzročno-posljedničnu povezanost.

Revizija finansijskih izvještaja se odnosi na reviziju godišnjih finansijskih izvještaja, a

po potrebi i u toku godine.

Analizirajući izvještaje mišljenje revizora treba da obuhvati i stav i o tome da li su

poduzete sve mjere za prikupljanje i čuvanje javnih prihoda i da li su se prilikom isplate

poštovale odluke nadležnih organa .

Revizija unčinkovitosti se temelji na ocjenama Ureda za reviziju o trošenju javnih

prihoda u funkciji realizacije javnih potreba. Posebno je važno sa stanovišta prakse revizije

razraditi sistem mjerenja unčikovitosti sa stanovišta utroška javnih prihoda za transferne

rashode i kapitalna ulaganja po pozicijma trošenja i efektima na javni sektor. To se odnosi

kako na materijalne troškove administracije, plate, ulaganja u opremu za urede i drugi rashodi

za funkcionisanje administracije. Složenije pitanje je ocjena unčikovitosti ulaganja u kapitalne

izdatke, kao i rashode vanbudžetskih korisnika javnih prihoda: fondova i direkcija. Sa

stanovišta razvoja revizorske prakse biće potrebna razrada principa unčikovitosti kao cilja

revizije.

Kod pručavanja pojedinih pozicija budžeta revizor mora obratiti posebnu pažnju na

zakonitost sa ciljem da utvrdi njihove zakonsku utemeljivost posebno na strani i troška kao

što su materijalni troškovi, plate, kapitalna ulaganja.

Nalazi revizora se obično svode:

• na adekvatan sistem interne kontrole,

• prekoračenja budžetskih pozicija,

• poštovanja postupka nabavki roba, usluga i ustupanja radova,

67

• uplata prihoda u budžet ostvarenih vlastitom djelatnošću,

• povrat prihoda,

• način voñenja računovodstvene evidencije,

• evidencija nastalih obaveza,

• evidencija stalne imovine,

• poštivanje procedure izvještavanja,

• pridržavanje računovodstvenih načela i standarda.

Sistem preporuka svodi se na:

• potreba uspostavljanja funkcije interne kontrole,

• finansijske transakcije moraju biti propraćene komletnom dokumentacijom,

• transparentnost kod sastavljanja finansijskih izvještaja i sastavljanja

konsolidovanih finansijskih izvještaja,

• kontrola transfera sa sredstava donacija i grantova do nivoa utvrñenim

budžetom,

• redovan popis potraživanja i obaveza u skladu sa Pravilnikom o

knjigovodstvu,

• uspostavljanje interne kontrole i stalno praćenje transfera u i iz budžeta,

• korištenje budžetske rezerve,

• realno iskazivanje obaveza po kreditima vanjskog duga u skladu sa

računovodstvenim načelom komletnosti, kao i iskazivanje kapitalne

imovine po osnovu ovih zaduženja,

• primjena propisa o postupku nabavke robe, usluga i ustupanja radova

• usklañivanje stanja stalnih sredstava i izvora9,

• investiciona ulaganja uskladit sa nivoom budžetom odobrenih kapitalnih

izdataka,

• usklañivanje bruto plata i naknada sa budžetskim pozicijama.

9 Stalna sredstva: Zemljište šume i višegodišnji zasadi; Grañevine; Oprema; Ostala stalna sredstva,

Stalna sredstva u obliku prava, sredstva u pripremi; Sredstva van upotrebe; Revalorizacija i Ispravka stalnih sredstava) ;

Izvori stalnih sredstava; Kapitalni primici; Kapitalni grantovi; Primljene otplate danih zajmova i povrat učešća u kapitalu; Primljene otplate danih zajmova i povrat učešća u kapitalu; Dugoročni krediti i zajmovi; kratkoročni krediti i zajmovi; Korektivni računi.

68

Obaveze finansijskog izvještavanja odnose se na:

• budžetsko izvještavanje svih nivoa vlasti;

• budžetske korisnike;

• izvanbudžetske fondove.

Lanac izvještavanja se zasniva na :

a) Korisnik općinskih budžeta Nadležne općinske službe

Općinski organ za finansije Načelnik općine – Općinsko vijeće

b) Korisnici kantonalnih, entitetskih i državnih budžeta

c) Ministarstva finansija: kantona, entiteta i države

d) Vlade: kantona, entiteta i države.

e) Parlamenti: kantona, entiteta i države.

69

Tabela br.1

Korisnici finansijskih izvještaja

Ministarstvo finansija, odnosno nadležni organ za finansije, podnosi vladi mjesečne,

tromjesečne, polugodišnje izvještaje u roku u kome se može sačiniti izvještaj (najviše 60 dana

od izvještajnog perioda).

Svi budžetski korisnici priremaju takoñe svoje programske izvještaje, tromjesečno, i

dostavljaju iste nadležnom ministarstvu finasija.

Ministarstvo finansija podnosi, tromjesečne, izvještaje, o izvršenj budžeta vladi sa

sadržajem:

• prikaz fiskalnog stanja,

• dinamika ostavrenja prihoda i rashoda,

• mjere za poboljšanje finasijskog stanja.

Sistem izvještavanja podrazumjeva dostavljanje izvješta od nižih prema višim nivoima

vlasti i sastavljanje konsolidovanih godišnjih obračuna.

Sadržaj izvještaja mora se dostavit Vladi i Parlamentu na usvajanje, a obuhvata:

• prihode i primitke, rashode i izdatke u toku budžetske godine u skladu sa

sadržajem i klasifikacijama računa budžeta;

Ministarstva, Agencije, Uredi, Korisne informacije za Fondovi menadžment i upravne Vlada- nadzire javni sektor Informacije za dioničare i vlasnike - priprema zakone i odluke kapitala Parlament: usvaja godišnje budžete Informacija za kreditore i i izvještaje o izvršenju budžeta investitore Informacije za javnost: Mjere ekonomske politike Poreski obveznici

Sindikat

Zaposleni

BUDŽET I CILJ FINANSIJSKOG BUDŽETSKI KORISNICI IZVJEŠTAVANJA

70

• pregled ostvarenja prihoda i rashoda, primitaka i izdataka u odnosu na

odobrenje kako bi se sagledala odstupanja;

• početno i završno stanje na JRT – Jedinstveni račun trezora;

• početno i završno stanje imovine, obaveza i vlasništva;

• podaci svi koji su vezani za upravljanje dugom i jemstvima (garancijama);

• podaci o korištenju budžetske rezerve;

• objašnjenja većih odstupanja i informacije o poduzetim korektivnim

radnjama koje su naložene od strane revizije.

Objavljivanje budžeta je regulisano tako da sav sadržaj budžeta i promjene koje

uslijede u toku budžetske godine budu dostupne u službenim glasilima ili putem interneta.

Isto tako praksa je, ali i zakonska obaveza, da se svi tromjesečni, polugodišnji i godišnji

izvještaji objavljuju u službenim glasilima. Odluke o dugu, jemstvima i zajmovima se

objavljuju, u roku, 10 nakon njihovog donošenja.

4. BUDŽETSKA NAČELA (PRINCIPI)

Metodološki se ne dovodi u pitanje značaj budžeta – proračuna. Naprotiv on nije

upitan. Meñutim, predmet promatranja je normativna regulativa i njena usklañenost sa

potrebama, i to :

• pravnim,

• političkim,

• finansijskim,

• privrednim.

U klasičnom obliku shvatanja budžeta i vanbudžetskih planova mogla bi se izreći

definicija da se radi o regulisnju cjeline odnosa sektora javne potrošnje. Proširenjem zakonske

regulative na oblast javnog duga dobija se nova dimenzija funkcije budžeta koja je povezana

10 Rokovi objavljivanja u službenim glasilima nivoa vlasti imaju naznaku važenja kada se radi o

zakonima ili propisima. Najčešće se odreñuje rok primjene 8 ili 15 dana od dana objavljivanja što je važno sa stanovišta pposlijedica koje mogu proisteći uslijed primjene zakona ili propisa. Staro pravno pravilo je da „ne poznavanje propisa ne oslobaña odgovornosti lice na koga se isti odnose“. Praksa važenja od dana objavljivanja je češća kada se radi o Odlukama koje je donijelo nadležno tijelo vlasti: izvršne ili zakonodavne.

71

sa finansijskim planiranjem i transakcijama na finansijskom tržištu. Time se daje nova

dimenzija budžeta koja se javlja u savremenim tržišnim uslovima koji su povezani sa

funkcijom finansijskog tržišta.

Bez obzira kakve možemo izreći ocjene budžeta sa stanovišta tradicionalne funkcije

koja se veže za segment javne potrošnje, mora se konstatirati da je nedovoljno naglašeno

značenje budžeta u tržišnim uslovima kada se stvaraju uslovi za funkcionisanje finansijskog

tržišta.

4.1. Formalno- statička načela

Načelo jedinstva podrazumjeva da se u svim fazama izrade, izvršenja i kontrole; na

svim nivoima vlasti: općine, grada, kantona, entiteta i države, jedinstveno ureñeni: budžeti,

finansijski planovi fondova. To podrazumjeva i jedinstvo ureñenja postupka zaduživanja i

nadzora.

Konsolidovani finansijski izvještaji su sredstvo primjene načela jedinstva koje se

ogleda u iskazu svih prihoda i rashoda u jednom proračunu. Na taj način dobija se cjelovit

uvid javnih finansija u uslovima kada postoji takozvani proračunski pluralizam.

Načelo budžetskog jedinstva podrazumijeva da se svi prihodi i rashodi u budžetu

iskazuju u jednom jedinom aktu, koji treba da sadrži ukupnu finansijsku aktivnost države.

Klasična finansijska teorija zahtjeva puno poštovanje ovog načela - jednistva, dok se u

savremenoj teoriji odstupa od ovog principa, tako da uporedo postoje posebni računi koji

imaju karakter budžetskih računa, a ne ulaze u budžet.

U savremenim uslovima pod dejstvom faktora političke, ekonomske i finansijske

prirode, dolazi do pojava tzv. specijalnih budžeta (dvojni budžeti, aneksi, autonomni budžeti)

koji se razlikuju od redovnih budžeta.

Dvojni budžet predstavlja odstupanje od načela budžetskog jedinstva i u principu se

pojavljuje kada se rashodi ne mogu pokriti redovnim prihodima već se u ovu svrhu moraju

upotrijebiti krediti ili papirni novac.

Prema savremenoj finansijskoj teoriji treba razlikovati dva budžeta i to redovni ili

eksploatacioni budžet i kapitalni. Redovni budžet se alimentira iz prihoda od poreza, taksi,

javne privrede i sl., a rashodi mu se odnose na tekuću djelatnost državnih organa. Kapitalni

budžet kao prihod ima kredite i druge vanredne izvore, koji se mogu smjeriti za investicije i to

u sve oblike investicija: rentabilne i nerentabilne.

72

Vanredni budžet se donosi u periodu rata i krize, pri čemu rashodi imaju neproduktivni

karakter, a ne mogu se pokriti iz prihoda od poreza i taksi, već se alimentiraju kreditima.

Odstupanje od budžetskog jedinstva slabi kontrolu i djeluje na povećanje rashoda

(inflatorno finansiranje).

Aneksi predstavljaju priloge budžeta i donose se po istom postupku kao i budžet. S

toga, predstavljaju samo u manjoj mjeri odstupanje od načela jedinstva. Oni su u vezi sa

budžetom jer svoje viškove, odonosno manjkove, unose odnosno pokrivaju iz budžeta.

Meñutim, pošto njihova sredstva ne ulaze u kasu budžetskih prihoda to znatno otežava

kontrolu ukupnih prihoda i rashoda budžeta.

Načelo potpunosti je iskazivanje svih prihoda i rashod. U strukturi prihoda na prvom

mjestu su fiskalni prihodi, kao derivatni prihodi budžete i fondova; a zati slijede nefiskalni

prihodi koji nose obilježje orginalnih prihoda i vezani su poduzetništvo i imovinu i razne vrste

taksi, naknada i kazni. Načelo potpunosti budžeta zahtjeva da se u proračunu iskazujeju svi

prihodi rashodi države, odnosno lokalne zajednice, te da se prikupljaju na posebne račune.

Neovisno o nizu zakona prema kojim su osnovani neki fondovi ili agencije, čiji je osnivač

država ili lokalna zajednica, prihodi se prikupljaju na poseban račun jer se radi o prihodima

budžeta. U nekim slučajevima radi pragmatičnosti u poslovanju uvode se posebni računi, koji

se implicitno (obavezno)moraju uskladiti sa principom potpunosti, koji se najčešće zakonski

reguliše. U skladu sa ovim principima primijenjen je bruto princip, bez prebijanja. To

praktično znači da se prihodi i rashodi, kao i prilivi i odlivi iskazuju u punom iznosu .

Načelo korištenja odreñenih prihoda za tačno utvrñene rashode predstavlja suženi

okvir djelovanja, odnosno sistem vezivanja prihoda s rashodima, što se u praksi napušta .

Samo u iznimnim slučajevima se zakonski reguliše namjensko korištenje prihoda u

slučajevima kada su oni rezultat djelovanja odreñenog tijela. Naime, zakonom o izvršenju

budžeta za odnosnu godinu se regulišu kao namjenski prihodi: prihodi budžetskih fondova,

prihodi od prodaje ili zamjene imovine, prihodi od prodaje kapitalnih udjela, prilivi računa

finansiranja.

Ono što je karakteristično u definisanju vrste javnih prihoda je da se posebno izdvajaju

prihodi koji se odnose na obavljanje osnovne djelatnosti budžetskih korisnika po posebnim

propisima. Logično je da se sistem javnih prihoda veže za JRR/JRT- Jedinstven račun

riznice/trezora. To bi značilo da mora dati tumačenje budžetskog potrošača. Ako se radi o

javnoj ustanovi koja obavlja osnovnu djelatnost, u tom slučaju prihodi budžetskog korisnika

73

su vlastiti i oni su namijenjeni za pokriće rashoda i izdataka te djelatnosti. Prihodi koje

budžetski korisnik dobija namijenjeni su za javni krakter izdataka.

Poznati teoretičar javnih finansija Harvey S. Rosen11 tvrdi da se » javna dobra mogu

nabaviti kao privatno. Jedno dobro poput zaštite mogu ponuditi javno osigurane policijske

snage. Alternativno, zaštita se donekle može osigurati i privatnim kupovanjem jakih brava,

provalničkih alarma i unajmljivanjem tjelohranitelja. Doista, danas u SAD- u postoji tri puta

više privatno unajmljenih nego javnih policajaca».

Dilema se javlja samo u pristupu odreñenja koja dobra i usluge treba osigurati javni

sektor. Jedna od najvažnijih pozicija svakog proračuna je obrazovanje. Obim rashoda koji se

izdvajaju za obrazovanje imaju tendenciju rasta. Postavlja se vječita dilema: Koliko se država

treba uključiti u sistem obrazovanja umjesto da tu vrstu usluge prepusti tržištu. Pozicija

prihoda u oblicima domaćih i inozemnih potpora nije sporna sa stanovišta prihodne strane jer

je ista u funkciji aktivnog finansijskog izravnjavanja pojedinih (viših ili nižih) nivoa državne

strukture i meñunarodnih vladinih i nevladinih institucija. Rashodi su vezani za izdatke i

isplate 12 koje imaju tekući karakter (plate, materijal i usluge, kamate); kapitalni karakter

(pribavljanje dugotrajne imovine, kapitalni transferi) i dati zajmovi i udjeli u osnivačkom

kapitalu.

Načelo preglednosti (jasnoće) je vezano za grupisanje prihoda i rashoda. Klasifikacija

je podešena tako da se izvještaji mogu konsolidirati na višem nivou. Isto tako važna je

klasifikacija koja će obezbijediti:

• resorno,

• realno i

• funkciono grupisanje

11

Harvey S. Rosen: Javne finansije ( prevod) Institut za javne finansije Zagreb, 1999. godine, str.75. 12

U računovodstvenoj terminologiji razlikuje se rashod i izdatak. Rashod je obračunska kategorija koji predstavlja dospjele troškove u obračunskom razdoblju koji je povezan sa prihodima obračunskog perioda.

Izdatak je povezan sa odlivom novca. U modifikovanom sistemu obračuna koji je primjenjen u BiH, kao rashodi se iskazuju svi rashodi koji su nastali i koji se odnose.

74

4.2. Dinamično – materijalna načela

Načelo ravnoteže se nastavlja na načelo potpunosti, što podrazumjeva da se svi

prihodi uključujući i vlastite prihode korisnika budžeta moraju rasporediti i iskazati prema

izvorima. na taj period bez obzira da li će biti plaćeni.

Ovakav način prezentacije rashoda je logičan jer podrazumjeva i tretman deficita i

suficita budžeta i problem likvidnosti budžeta kao nove dimenzije promatranja istog u novim

tržišnim uslovima.

Na ovaj način se još jedanputa aktuelizira problem jedinstva kji je sadržan u «

vlastitim izvorima korisnika budžeta «i njihov tretman kao budžetskih potrošača. To se

posebno odnosi na pojedine oblike obrazovanja ili zdravstvene zaštine koja ima tržišni

karakter.

« Doista, pokazali smo da privatna tržišta vjerovatno neće ponuditi čista javna dobra u

količinama Paretove unčikovitosti. Kad je riječ o količini koja će se ponuditi, moraju se

donijeti kolektivne odluke. Kao što smo napomenuli pri analizi nacionalne odbrane,

kolektivne odluke su potrebne i o tome kako proizvesti javno dobro. Rasprava o obrazovanju

pokazala je da, suprotno nacionalnoj odbrani, za javno ponuñena dobra katkad mogu postojati

i privatni supstituti: Meñutim, i u tim je slučajevima potrebno donijeti društvene odluke, ovaj

puta bi se izabrao stupanj do kojeg će se koristiti javna dobra. Prema tome, teme javnih

dobara i javnog izbora usko su povezane»13

Ovim tumačenjem postaje upitno i pitanje budžetskog jedinstva sa stanovišta

ravnoteže gdje imperativno navodi « Svi izdaci moraju biti utvrñeni u budžetu i uravnoteženi

sa prihodima i primicima «.

Uravnoteženje prihoda i primitaka, s jedne strane i izdataka, s druge strane, je vezano

za obavezu rebalansa budžeta, tj « izmjene i dopune budžeta po postupku za donošenje

budžeta»14

13

Harvey S. Rosen: ibidem str. 86. 14

Ovaj princip važi i za fondove. Sasvim sigurno bilo bi interesantno istražiti uzroke rebalansa budžeta i fondova na svim razinama vlasti i shodno tome i uskladiti normu sa stvarnošću..

75

Klasična teorija polazi od "zlatnog pravila" budžetske ravnoteže. Uravnotežen budžet

postoji kada obim javnih rashoda odgovara javnim prihodima. Klasična teorija je protiv

deficita.

Mada se princip ravnoteže visoko cijeni i proklamira u svim državama, u duhu

stabilizacione politike koju one sprovode, budžet je obično neuravnotežen. Rashodi su obično

veći od prihoda. Učešće deficita u odnosu na javne rashode kreće se od 5 do 70%. Deficit

budžeta je redovna pojava u svim privredama u svijetu.

U vezi uravnoteženja budžeta u okviru Fiscal policy formirale su se dvije teorije:

• teorija sistematskog budžetskog deficita,

• teorija cikličnih budžeta.

Teorija sistemskog budžetskog deficita, deficit u budžetu predstavlja kao redovnu

pojavu i država treba da se služi deficitarnim finansijama da bi kompenzirala negativna

kretanja u opštoj tražnji. Trajanje deficitarnog finansiranja nije vremenski uslovljeno.

Teorija cikličnog budžetskog deficita bazira se na vezivanju budžetske politike za

ekonomsku politiku, pri čemu se budžetski deficit produžava na ekonomski ciklus. U periodu

prosperiteta država nastoji da ostvari suficit u budžetu koji se kasnije, u periodu depresije,

koristi za pokriće budžetskog deficita.

Pored teorija sistemskih i cikličnih budžetskih deficita, posebna se pažnja poklanja

stabilizacionoj funkciji budžeta i teoriji kompenzatornog budžeta.

Teorija stabilizacionog budžeta oslanja se na ugrañene stabilizatore. Tako se u

strukturi budžeta predviña kako pojedini poreski oblici tako i transferni rashodi koji su

maksimalno osjetljivi na fluktuacije nacionalnog dohotka i zaposlenosti Kada doñe do

povećanja nacionalnog dohotka i zaposlenosti, automatski dolazi do povećanja prihoda, a

Različiti tretman zakona kod primjene ovog pristupa stvara pravnu nesigurnost u primjenu Zakona o

budžetu na svim razinama vlasti: opštine, kantoni, entiteta i države. Ovakav način prezentacije rashoda je logičan jer podrazumjeva i tretman deficita i suficita budžeta i problem likvidnosti budžeta kao nove dimenzije promatranja istog u novim tržišnim uslovima.

Rješenje ovog pitanja je djelimično, iako nije jasno da li se radi o formalnom aktu kojim se pokrivaju već učinjeni izdaci ili pak o aktu kojim se zabranjuje stvaranje rashoda koji će biti plaćeni a nisu odobreni. Naime u sistemu modifikovanog načina iskazivanja rashoda isti se ne veže za isplatu. To bi značilo da se može učiniti rashod, koji se mora utvrditi budžetom, i tek nakon toga isplatiti. To je u svakom slučaju vezano za pitanje budžetskog deficita.

Isti princip bi se odnosio samo na pojedine segmente prihoda, naročito ne koji su nefiskalnog karaktera i vezani su ili za prihode vlastite djelatnosti i potpore ( domaće ili inostrane ). To se ne odnosi na pokriće deficita i pitanje duga .

76

transferni rashodi padaju. Nasuprot tome, padom nacionalnog dohotka i zaposlenosti padaju

budžetski prihodi, a povećavaju se zahtjevi za transfernim rashodima.

Teorija kompenzatornog budžeta stavlja u prvi plan punu zaposlenost, pri čemu je

trošenje države irelevantno. U periodu depresije ide se na povećanje potrošnje uz mjere kao

što su: -povećanje rashoda uz zadržavanje neizmjenjenih poreskih obaveza; -sniženje poreza i

povećanje transfernih rashoda uz nemjenjanje ostalih rashoda, istovremeno sniženje poreza uz

povećanje rashoda.

Pored originalnih rješenja koja se primjenjuju u finansijskoj teoriji i praksi u vezi

problematike budžetske ravnoteže, ipak treba istaći da i dalje važi generalni stav finansijske

ravnoteže.

Načelo specijalizacije spada u dinamičko pravilo koje podrazumjeva:

• sredstva se troše samo utvrñenom iznosu, tzv. kvalitativna specijalizacija;

• sredstva se troše prema utvrñenoj svrhi, tzv. kvantitativna specijalizacija;

• sredstva se troše samo u utvrñenom vremenu, tzv. vremenska

specijalizacija.

Česta odstupanja od ovog principa su uslovljena potrebama koj nadilaze normu.

Rješenje ovog pitanja se može predvidjeti u okviru Zakona o budžetu .

Cjelovita rješenja je moguće ponuditi Zakonom o izvršenju budžeta koji donose

odreñene razine vlasti, pri čemu se mora voditi računa o svim aspektima specijalizacije kako

se ne bi odstupilo od cilja primjene budžeta kao instrumenta ekonomske politike.15

Suštinsko pitanje je ekonomičnost i efikasnost javnih rashoda nadilazi zakonski okvir

i više se odnosi na pojedine oblike revizije budžeta / interne i eksterne / i nadzora i kontrole /

parlamentarna i finansijska /.16

15 Mogućnost preraspodjela sredstava izmeñu budžetskih korisnika postoji u slučajevima kada se

predvidi Zakonom o izvršenju budžeta koji je sastavni dio Budžeta odreñenog nivoa vlasti. Ta tehnika se naziva – virmanisanjem.

Tehnika prenosa sredstava iz godine u godinu u principu se nepredviñaju . Ukupna sredstva koja do kraja fiskalne godine preostanu na bankovnom računu nekog budžetskog korisnika, moraju se vratiti na račun budžeta.

77

Usko postavljen princip specijalizacije može biti smetnja efikasnom radu. U osnovi se

postavlja pitanje mjere. Praktična rješenja su izmeñu « stroge budžetske discipline» i

«dosljednog zagovaranja i poštivanja», s jedne strane, i odstupanja koje bi bilo u funkciji «

ekspeditivnosti efikasnosti u radu»17

Poželjno je izgraditi planski pristup budžetu i dosljedno primjenjivati princip

specijalizacije.

4.3. Ostala dinamička načela

Ostala dinamička budžetska načela će mo nabrojati iz razloga da bi sagledali njihovu

standardnost sa stanovišta norme i prakse. To su slijedeća načela:

• načelo tačnosti, tj. realnosti,

• načelo predhodnog odobravanja,

• načelo javnosti,

• načelo periodičnosti.

Načelo tačnosti tj. realnosti se ogleda u pristupu da se odstupanja u postupku

izvršenja svedu na što manju mjeru. Kako se budžet – proračun ili plan donose na bazi

pretpostavljenog razvoja, objektivno se nameće zaključak upitnosti moguće primjene ovog

načela. Česte izmjene zakonske regulative koja definiše prihode i rashode dovodi do

odstupanja i teškoća u tačnom planiranju.

Načelo realnosti proizilazi iz imperativa finansijske politike, tj. da predračun rashoda i

prihoda bude takav da prilikom svoñenja budžetske potrošnje i prihoda na kraju godine,

odstupanje bude što manje. Ukoliko se postigne prethodni cilj, automatski se postižu i principi

uravnoteženja budžeta. Preciznost u planiranju zavisi od početaka planiranja i dužine perioda

kao i nivoa organizovanosti finansijske evidencije i statistike. Naime, ako je period kraći i ako

se pristupi planiranju u fazi ostvarivanja budžetske potrošnje (početak budžetske godine) i ako

postoji dobra evidencija i statistika, veći su izgledi da će se ispoštovati princip realnosti,

odnosno manja su odstupanja i povećana je preciznost planiranja.

17

Prof. dr Dautbašić Ismet: Finansije i finansisko pravo”, Univerzitetska knjiga, Sarajevo, 2001. godine.

78

Načelo prethodnog odobravanja podrazumjeva da je preduslov za trošenje sredstava

usvajanje budžeta od strane zakonodavnog tijela. Ovaj princip je sam po sebi razumljiv i da je

ovo načelo osnovno u svim demokratskim i parlamentarnim državama. To znači da je ovo

načelo postalo standard, te je njegovo nepoštovanje pokazatelj nesigurnosti i

nedemokratičnosti.

Ono što je izmeñu standarda, norme i stvarnosti je praksa da se zakonski propisana

procedura ne završi da je postala ustaljena praksa primjene tzv. privremenog finansiranja.18

Imajući u vidu princip tačnosti i princip prethodnog odobravanja i njihovo stvarno

značenje norma bi trebala sankcionisati odstupanje, jer je odstupanje u proceduri i rokovima

rezultat loše ekonomske politike. Time se prenosi odgovornost na organe izvršnih tijela

budžeta i fondova da na vrijeme i u proceduri koja predhodi pripreme Nacrt budžeta-

proračuna, odnosno Plan fondova. Ista je odgovornost i na zakonodavnoj vlasti da na vrijeme

usvoje Nacrt i Prijedlog kako bi se sa 1. januarom naredne godine pristupilo izvršenju

planskih akata.

Načelo javnosti je u funkciji da se omogući svim grañanima i poreskim obveznicima

uvid u obim i strukturu budžeta u svim njegovim fazama: sastavljanju, izvršenju i kontroli.

U složenim državnim strukturama nužan je uvid u pojedinačne budžete – proračune,

fondove kao i u konsolidovane budžete i fondove. Jačanje poreskog morala je u vezi sa

pravilnim pristupom izvještavanja i upoznavanja poreskih obveznika sa ostvarivanjem

fiskalnih ciljeva i efektima javne potrošnje. Načelo javnosti je politički princip koji je

univerzalan sa stanovišta primjene u svim zemljama.

Budžetska procedura oko donošenja budžeta mora biti javna, mora biti objavljen u

javnim sredstvima informisanja, odnosno posebnoj službenoj publikaciji (službeni list,

službeni glasnik, službene novine i slično). Isto tako javnost se mora obavijestiti o izvršenju

budžeta i završnom računu budžeta.

Praktično značenje principa javnosti ogleda se u mogućnosti kontrole u postupku

izvršenja budžeta, i u proceduri donošenja budžeta. Time se ostvaruje uticaj na donošenje

budžeta, kao i na trošenje javnih rashoda. To svakako utiče na realnost budžetskog planiranja

i održavanja odreñene dinamike i strukture trošenja sredstava.

18

Privremeno finansiranje je regulisano kao mogući oblik finansiranja javnih rashoda i to, u praksi, najduže za prva tri mjeseca fiskalne godine u visini “srazmjerno sredstvima korištenim u istim razdobljima prema budžetu za predhodnu godinu, a najviše do jedne četvrtine ukupnih prihoda rasporeñenih budžetom za predhodnu fiskalnu godinu”.

79

Načelo periodičnosti je vezano za jednu fiskalnu godinu. Budžet je finansijski

instrument striktno vezan za odreñeni vremenski period, a obično se donosi za godinu dana jer

je vezan za stvaranje i raspodjelu nacionalnog dohotka.

Princip jednogodišnjosti je vezan i za budžetsku proceduru izrade, donošenja, odnosno

kontrolu. Formalno, budžet se donosi za godinu dana, ili više pozicija budžeta donose se i za

duži vremenski period (nekoliko godina). To je posebno vezano za trajanje ekonomskog

ciklusa i to: potreba za odreñene investicije, stambenu izgradnju, vojne nabavke, pomoći i

slično.

Ukoliko u godišnjem budžetu doñe do značajnog odstupanja na strani prihoda ili

rashoda, sprovodi se rebalans godišnjeg budžeta.

Budžetske principe smo posmatrali u njihovoj klasičnoj podjeli, i to na :

• formalno – statička,

• dinamičko - materijalna načela.

Isto tako odvojeno smo posmarali dinamičko – materijalna načela želeći istaknuti veći

značaj načela ravnoteže i specijalizacije u odnosu na načela tačnosti, predhodnog

odobravanja, javnosti i periodičnosti.

Statička načela smo elaborirali kroz načelo jedinstva, potpunosti i jasnoće

(preglednosti).

Izgradnjom demokratskog društva u uslovima razvoja demokratije, koja podrazumjeva

postojanje različitih političkih opcija, poštivanje budžetskih načela ima ne samo teoresko

nego i praktično značenje. Pravna sigurnost kao uslov razvoja društva znači i izgradnju

mehanizama preko kojih će se izvršiti redistribucija dohodaka u skladu sa ciljevima

ekonomske politike. Stalna poreska presija i mrtvi teret se u principu instrumentizira preko

javne potrošnje koja se donosi i izvršava preko budžeta i fondova. Težnja da se uñe van

zakonskog konteksta u zahvatanje dohotka mora naći prepreku u normi i proceduri koja se

donosi u Parlamentu.

Sudskoj vlasti, kao trećem segmentu nadležnosti države, se ostavlja prostor da

prosuñuje i donosi odluke da li se zakoni poštuju i primjenjuju.

Poreski obveznici se moraju uvjeriti o zakonitosti prikupljanja prihoda i njihovom

ekonomičnom, svrsishodnom i efikasnom trošenju. S toga je i jačanje poreskog morala u

uskoj vezi sa primjenom budžetskih načela.

80

Kako se radi o veoma važnoj zakonskoj materiji koju prati i niz podzakonskih akata

veoma je važno da se nañu prikladni instrumenti i mjere primjene normi iz zakona i propisa.

Opšta ocjena je da i pored nedorečenosti pojedinih normi nema potrebe znatnih

izmjena dok se primjena istih ne podigne na zadovoljavajuću razinu. To se posebno odnosi na

sistem upravljanja javnim finansijama kroz funkciju trezora i razvoj institucija tržišta novca i

kapitala.

5. BUDŽETSKE PROCEDURE

Budžet dobija oblik zakonskog akta u kome su specificirani svi oblici javnih rashoda u

toku jedne godine i svi oblici prihoda za finansiranje tih rashoda.

Budžet je danas, u svim savremenim državama, pravni akt (plan) koji donosi najviše

prestavničko tijelo, kojim se za godinu dana detaljno predviñaju, po tačno odreñenoj,

unaprijed utvrñenoj budžetskoj klasifikaciji, prihodi i rashodi države.

Budžet je finansijski instrument države, ili uže društveno-političke zajednice, a nastao

je u odreñenih društveno-ekonomskim i političkim uslovima, te predstavlja njihov konkretni

oblik ispoljavanja. Promjenom društvenih, ekonomskih i političkih uslova mijenja se sadržaj i

smisao budžeta.

Budžet je finansijski predračun, odnosno predstavlja sistematski prikaz prihoda i

rashoda odreñene države ili društveno-političke zajednice za odreñeno plansko razdoblje,

odnosno budžetsku godinu.

Budžet je akt predstavničkog tijela, parlamenta ili skupštine, kojim se predviñaju i

odobravaju prihodi i rashodi države ñruštveno-političke zajednice za odreñeni budući period,

po pravilu za jednu godinu.

Sastavljanje, izvršenje i kontrola izvršenja budžeta predstavlja tehniku budžeta.

Razmatranje navedenih faza-tehnika, kroz koje budžet prolazi, ima za cilj prikazivanje

cjelokupne budžetske procedure.

Budžet prolazi kroz definisane procedure, i to:

• Faza pripreme,

• Faza donošenja,

• Faza izvršenja koja u sebi sadrži i kontrolu naplate i korištenja sredstava.

81

Faza pripreme budžeta započinje budžetskom incijativom koja je u nadležnosti službe

odnosno, sektora budžeta, Ministarstva finansija. Na osnovu smjernica koje donosi Vlada na

prijedlog Ministarstva finansija budžetskim korisnicima se daju upute o načinu i elementima

izrade prijedloga finansijskog plana.

Izrada prijedloga fiskalne politike za nadolazeće godine sadržan je u Dokumentu

okvirnog budžeta koji obuhvata nadolazeću godinu, a ponekad i više godina unaprijed.19

Ministarstvo finansija dostavlja Vladi projekcije privrednih kretanja i prijedlog fiskalne

politike za narednu godinu.

Finansijski plan budžetskih korisnika sadrži u osnovi tekući i kapitalni (razvojni) dio

budžeta. Sadržaj finansijskog plana, u cjelosti, obuhvata:

• prihode i prilive iskazane po vrstama, uključujući i vlastite prihode

budžetskih korisnika;

• rashode i izdatke predviñene za trogodišnji period, budžetsku godinu i

naredne dvije, razvrstanih po budžetskim klasifikacijama;

• plan broja uposlenih sa strukturom za koja je potrebno obezbijediti

budžetska sredstva u budžetskoj godini kao i naredne dvije;

• plan razvojnih programa po godinama svakog budžetskog korisnika, a koji

su utvrñeni Dokumentom o srednjoročnom planu razvoja;

• plan nabavke stalnih sredstava za potrebe budžetskih korisnika.

Vlada je obavezi do kraja juna tekuće godine usvojiti Dokument okvirnog budžeta sa

srednjoročnim okvirnim rashodima za tri godine .

19 Dvije ili više narednih godina unaprijed. U principu trogodišnje planiranje postaje obaveza za sve

korisnike budžeta i izvanbudžetskih fondova.

82

5.1. Planiranje rashoda i prihoda budžeta

Sastavljanje i izrada prijedloga budžeta, kao prva faza u njegovom donošenju, spada u

nadležnost upravnih organa. Poziv budžetskim korisnicima da pošalju svoje zahtjeve za

budžetskim sredstvima Ministarstvo finansija dostavlja najkasnije do 1. jula tekuće godine.

Upustvo o sastavljanju zahtjeva budžetskih korisnika sadrži osnovne elemente iz Dokumenta

okvirnog budžeta i pokazatelje gornjih granica rashoda za narednu fiskalnu godinu izvedenu

iz Dokumenta okvirnog budžeta za svakog budžetskog korisnika.

Budžetski korisnici su dužni, u narednih mjesec dana od dobijanja poziva i upustva ,

sačiniti procjenu prihoda i zahtjev za odobravanje rashoda sa obrazloženjima kako po osnovu

tekućih tako i kapitalnih izdataka (prema fazi plana realizacije projekata).

Nakon što se obavi usklañivanje zahtjeva korisnika budžeta za budžetskim sredstvima

Ministarstvo finansija izrañuje i upućuje Vladi budžet koji obuhvata nacrt budžeta,

finansijske plane izvanbudžetskih korisnika, prijedlog kapitalnih projekata i zakon o izvršenju

budžeta.

U sastavljanju prijedloga budžeta koriste se slijedeći metodi:

• metod automatskog planiranja,

• direktno procjenjivanje,

• indirektni metod.

a) Metod automatskog planiranja oslanja se na automatsko uzimanje prihoda i rashoda

iz predhodne godine i njihovo unošenje u budžet Na ovaj način se osigurava, automatski,

minimalni iznos prihoda za budžet, na bazi prihvaćenog nivoa prethodne godine. Ovaj metod

je neefikasan i nesiguran, te je kao takav i napušten.

b) Direktno procjenjivanje polazi od stvarno izvršenih javnih rashoda i prihoda u

prethodnom periodu korigovanog za postotak koji je predviñen za narednu godinu. Kod

prihoda, primjena direktnog metoda polazi od naplate prihoda iz posljednje budžetske godine

pri čemu se uzima u obzir finansijska, ekonomska i socijalna situacija. Kod rashoda se

pristupa na isti način kao i kod prihoda, pri čemu se više vodi računa o korekciji zasnovanoj

na stvarnim potrebama javne potrošnje. Ovaj metod je primjenjiv u većini zemalja.

83

Kod planiranja prihoda i rashoda mora se pod i od ranijih raščlanjenih pitanja

prioriteta, strukture rashoda i prihoda i ciljeva koji se moraju postići budžetom u toku godine,

pri čemu se polazi:

• od strukturi visine javnih rashoda,

• nivoa potreba keje se finansiraju iz budžeta.

• odreñivanje redovnih prihoda za pokriće javnih rashoda,

• ciljeva koji se žele postići u poreskoj politici, raspodjeli nacionalnog

dohotka, razvoja pojedinih djelatnosti i grana, stabilizaciji ponude i tražnje.

5.2. Izrada nacrta prijedloga budžeta

Izrada prijedloga budžeta počinje od plana prihoda i rashoda koji budžetski korisnici

treba da pripreme na bazi unaprijed pripremljenih tehničkih upustava. Na bazi uputstva svaki

rukovodilac upravne jedinice sastavlja proračun svojih rashoda, a eventualno i prihoda, koji

upućuje.

Uz procjene prihod i zahtjeva za odobravanje rashoda budžetski korisnici podnose

odgovarajuće analize ili obrazloženja. Kod kapitalnih projekata, u prvoj godini, zahtjev mora

imati ukupni iznos sredstava za realizaciju projekta, plan upravljanja projektom i procjena

troškova za svaku narednu godinu realizacije projekta. Rok podnošenja zahtjeva od

budžetskih korisnika je 1. avgust tekuće godine.

U ministarstvu za finansije planovi se prikupljaju, sreñuju i ispituju i uporeñuju sa

prihodima (vrši se uravnoteženje sa prihodima), te se utvrñuju osnovne proporcije budžetskog

nacrta. U ovom postupku vrši se usaglašavanje izmeñu pojedinih resora kako bi se postigla

saglasnost i izbjeglo mimoilaženje sa stanovišta njihove zastupljenosti u javnim rashodima.

Eventualna razmimoilaženja razrješavaju se na sjednici vlade prilikom podnošenja projekta

budžeta na usavajanje, s tim da je ministar finansija dužana da sastavi izvještaj za vladu koja o

tome donosi konačnu odluku.

Kada je izrañen projekt budžeta, sa odgovarajućom dokumentacijom i obrazloženjima,

dostavlja se vladi na konačno razmatranje i donošenje krajnje odluke. Rok za podnošenje

nacrta vladi za razmatranje je 1. oktobar tekuće godine . Nakon detaljnog razmatranja od

strane vlade, projektu se daje definitivna forma i sadržina, te se sa prijedlogom upućuje na

usvajanje i prelazi se na fazu odobravanja.

84

Sadržaj nacrta budžeta je:

• detaljan prikaz svih prihoda i rashoda budžeta;

• prijedlog pokrića deficita budžeta, odnosno pokrića finansiranja deficita;

• prijedlog upotrebe budžetskog suficita;

• fukcionalna klasifikacija rashoda budžetskih korisnika,

• prihodi i rashodi svakog budžetskog korisnika: po kategorijama,

podkategorijama i stavkama;

• pregled predviñenih izdataka po stavkama za investicione programe koji

traju duže od jedne fisaklne godine;

• maksimalni iznos dugoročnog zaduženja u toku fiskalne godine;

• maksimalni iznos garancija i svih drugih jemstava koje predstavljaju

potencijalne obaveze;

• visina tekuće rezerve .

Uz nacrt budžeta prilaže se obrazloženje koje sadrži:

• makroekonomski pokazatelji i analiza njihovih efekata;

• podaci o prihodima i rashodima prethodne fiskalne godine;

• izvještaj o izvršenju budžeta u prvom polugodištu tekuće fiskalne godine

za svakog budžetskog korisnika;

• podaci o tekućim i dugoročnim obavezama po osnovu vanjskog duga;

• podaci o obavezama po osnovu unutrašnjeg duga;

• kapitalne izdatke;

• garancije.

5.3. Odobravanje budžeta

Nakon razmatranja od strane vlade prijedlog budžeta se upužuje Parlamentu

(Skupštini, Vijeću), najkasnije do 1. novembra tekuće godine za slijedeću fiskalnu godinu.

Ova faza spada u domen ustavnog prava, javnih finansija i finansijskog prava. U

postupku odobravanja budžeta vodi se rasprava, pri čemu se detaljno analizira vladina

ekonomska i socijalna politika kao i opšte stanje u državi, društveno-političkoj zajednici.

Generalna debata o budžetu je prilika da se podvrgne kritici cjelokupna vladina ekonomska

85

politika. Diskusija se voñi o vojsci, policiji, sudovima, tužilaštvu, školstvu, zdravstvu,

prosvjeti, privredi i slično. To je najpogodniji momenat da se od ministara zatraži

odgovornost za resor kojim rukovodi.

Budžet koji je odobrila najviše predstavničko tijelo ne mora da bude identičan

vladinom prijedlogu budžeta. Vladin prijedlog može pretrpjeti izmjene, jer poslanici mogu

podnositi amandmane na vladin prijedlog budžeta.

U pogledu amandmana potrebno je praviti razliku na amandmane koji se odnose na

prihode, odnosno amandmane koji se odnose na rashode. 20.

Budžet se mora usvojiti najkasnije do 31. marta tekuće godine.

U koliko se budžet ne usvoji do 31. marta, nakon toga se neće realizovati rashodi u

bilo koju svrhu, osim otplate zajmova, sve dok se budžet ne usvoji.

Ako se ne donese budžet prije početka budžetske godine finansiranje se obavlja,

najduže prva tri mjeseca fiskalne godine na osnovu Odluke o privremenom finansiranju koju

donosi Parlament ( Skupština, Vijeće)

Budžetski korisnici ne mogu, u fazi privremenog finansiranja, započinjati nove ili

proširene programe i aktivnosti dok se ne odobri budžet. Nastavljanje višegodišnjih projekata,

nabavka roba i usluga, dopuštena je u skladu sa uslovima privremenog finansiranja s tim da su

isti odobreni u prethodnom budžetu.

U principu budžet se donosi unaprijed, prije kalendarskog početka godine za koju se

donosi. Ukoliko se budžet ne donese na vrijeme, da bi se obezbijedio kontinuitet u

finansiranju, pristupa se praksi tzv. privremenog finansiranja.

Privremeno finansiranje se može obavljati na bazi tzv. budžetskih dvanaestina, jer se

finansiranju pristupa po mjesecima na taj način što se prihodi i rashodi uzimaju za mjere.

Finansiranje se obavlja na bazi prethodne godine, najviše do tromjesečnog prosjeka za

prethodnu fiskalnu godinu.

20 U Engleskoj, poslanici u principu ne podnose amandmane koji se odnose na izmjenu rashoda. Mogu podnositi amandmane na prihode i to samo na smanjenje, dok ih ne mogu povećati U Francuskoj, poslanici ne mogu podnositi amandmane koji se odnose na rashode, dok mogu utanovijavati nove prihode odnosno mogu ih povećati a ne smanjiti

86

5.4. Izvršenje budžeta

Budžet predstavlja godišnji plan prihoda i rashoda. Time je njegovo izvršenje vezano

za godinu (jednu). Ovaj period se može podijeliti na:

a) fiskalnu godinu i

b) kalendarsku godinu.

Fiskalna godina obično počinje sa 1.4. (april) a završava se 31.3.(mart) slijedeće

godine. Isto tako, budžetska godina može početi sa 1.1. i završiti se sa 31.12. tekuće godine,

što odgovara kalendarskoj godini.

Nasuprot metoda budžetske godine postoji metod računske godine koji polazi oa

momenta nastanka prihoda i rashoda. Ukoliko je obaveza nastala u toku budžetske godine,

rashod za pokriće ove obaveze teretiće godinu kada je obaveza nastala. Isto tako, ukoliko je

planirana naplata nekih prihoda u godini koja je protekla, prihod će se knjižiti u korist

protekle godine.

Metod računske godine posmatra budžet u cjelini što je prednost u odnosu na metod

budžetske godine. Dobra strana ovog budžeta je cjelovitost i lakše sastavljanje, dok je loša

strana komplikovanost knjiženja i usporenija izrada završnog računa.

Kada predstavnički organ usvoji i prihvati budžet, prelazi se na izvršenje budžeta, što

u stvari predstavlja sprovodenje u praksu zacrtane i usvojene budžetske politike.

Izvršiti budžet znači prikupiti planirana javna sredstva i utrošiti ih u namjene kako je

to u budžetu planirano.

Izvršenje budžeta povjereno je organima uprave, koji se dijele na naredbodavce i

računoplagače. Ove funkcije moraju biti razdvojene. Inkopaktibilnost funkcija naredbodavca i

računopolagača je danas prihvaćena jer se samo tako stvaraju uslovi za pravilno izvršenje

budžeta.

Naredbodavce, u principu predstavljaju organi uprave koji imaju ovlaštenja da

upravljaju državnom imovinom, kao i pravo da raspolažu sredstvima u budžetu.

Naredbodavaci imaju osnovno pravo da izdaju naredbe za isplatu njima povjerenih sredstava.

Angažovanje sredstava može se vršiti samo za odreñene namjene, ali samo u

granicama raspoloživih sredstava. Naredbodavac mora prije angažovanja sredstava, utvrditi

da li ima dovoljno sredstava.

Pošto se izvrši konstatovanje duga i prethodna provjera, naredbodavac izdaje naredbu

za isplatu. U principu naredba za isplatu treba da je izdala u pismenoj formi, bilo na dokument

87

koji je sastavni dio fakture ili na samoj fakturi, ili drugom finansijskom dokumentu. Po

izdavanju naredbe « pristupa se radnji koja slijedi u procesu izvršenja budžeta.

Računopolagači imaju pravo i obavezu da vrše funkciju prikupljanja sredstava,

izvršavaju rashode po nalogu naredbodavca i da rukuju budžetskim sredstvima.

Računopolagač nema pravo samostalnog raspolaganja budžetom, jer to radi samo po

nalogu naredbodavca, ali ima pravo da se brine o stanju imovine, čuvanju i pravilnom

rukovanju. Računopolagač vrši kontrolu dokumentacije kojom naredbodavac daje nalog za

isplatu sredstava.

Iz navedenih razloga, nespojiva je funkcija računopolagača i naredbodavca u jednom

licu; za nepravilno trošenje sredstava i njihovu upotrebu odgovorna su oba lica (naredbodavac

i računopolagač).

Unutar ministarstva finansija uspostavlja se trezor u svrhu izvršenja budžeta, nadzora

izvršenja bušćeta, uprvljanja novcem i voñenja jedinstvenog računa trezora ili riznice (JRT ili

JRR), voñenja računovodstva. Ove obaveze se odnose na sve nivoe vlasti od države do

lokalne zajednice i izvanbudžetskih fondova

Budžetom, kao instrumentom finansijske politike, zahvata se znatan dio nacionalnog

dohotka u finansiranju javnih potreba usmjerenih u različite namjene. Blagovremeno

prikupljanje, optimalno zadovoljenje potreba, racionalna upotreba, štednja, planiranje,

zahtjeva kontrolu svih organa kojima je povjereno prikupljanje, rukovanje i trošenje javnih

sredstava. U izvršenju budžeta postoji mogućnost pojave prekoračenja, neracionalne upotrebe

sredstava, promjene u korištenju, rasipanje sredstava i slično.

Kontrola se mora vršiti u svim fazama budžetskog ciklusa. Pravo kontrole obično

pripada onom organu koji je donio budžet. Predstavničko tijelo ili parlament taj posao

povjerava odreñenom organu koji obavlja kontrolu budžeta u svim fazama ciklusa. Praksa je

da vlada izvještava parlament o izvršenju budžeta, dok se kontrola sprovodi naknadno i u

principu je rigorozna.

Postoje raznovrsni oblici kontrole:

Kontrola prema vremena: preventivna ili prethodna (ex ante) i naknadna (ex post).

Preventivna kontrola se može pojaviti kao parlamentarna i računsko-sudska. Naknadna

kontrola dolazi nakon "završnog čina“ i cilj joj je da provjeri da li je učinjena radnja bila u

duhu zakonskih propisa.

Administrativna kontrola vrši se od strane administrativnog organa kontrole. Cilj ove

kontrole je da se onemogući nezakonito trošenje sredstava, ova kontrola se vrši, kao:

• Administrativna kontrola u nžem smislu,

88

• Blagajnička kontrola, i

• Knjigovodstveno-računska kontrola.

Računsko-sudska kontrola se zasniva na kontroli koju vrši posebna komisija,

formirana od strane parlamenta. To su ustanove s računsko-sudskim funkcijama, a osim te

funkcije vrše i druge funkcije. S obzirom da njihov rad stoji pod okriljem „zaštitom“

parlamenta njihovi izvještaji bi trebali da budu tačni i objektivni. Kontrola je pismena i odnosi

se na sve organe i lica kojima je povjereno rukovaaje budžetskim sredstvima. Ova kontrola

može biti preventivna i naknadna.

Parlamentarna ili politička kontrola ima prije svega politički karakter. Ona može da

bude naknadna i preventivna, ali je češća naknadna jer se sprovodi na kraju budžetske godine.

Mada može da spriječi nepravilnosti u izvršenju budžeta, ne može se poreći njen pozitivan

uticaj na budžetsku politiku u narednoj godini.

Ukoliko se kontrola posmatra prema subjektima razlikuje se kontrola nad

naredbodavcem i kontrola nad računopolagačem.

Kod naredbodavca se prilazi kontroli upotrebe odobrenih rashoda i stoga odgovornost

naredbodavca ima politički karakter.

Kod računopolagača kontrola obuhvata poslove u okviru njegovog djelovanja, te je

njegova odgovornost krivična.

Završni račun se sastavlja po isteku budžetske godine. Procedura sastavljanja završnog

računa je identična donošenju budžeta. Završni račun budžeta predstavlja takav instrument

kojim predstavničko tijelo vrši redovnu kontrolu izvršenja budžet u cjelini. Usvajanjem

završnog računa, izvršnom organu se, istovremeno, daje odobrenje za politiku pribavljanja i

trošenja, odnosno rukovanja javnim sredstvima. Tehnika donošenja završnog računa je veoma

slična tehnici donošenja budžeta, s razlikom šjto se donošenju završnog računa pristupa u

periodu kada je budžetski period već istakao.

Praktični značaj završnog računa je u tome što donošenjem završnog računa

predstavničko tijelo dobija mogućnost da razmotri kako je izvršna vlast u praksi provodila

principe koji su doneseni početkom budžetske godine. Ujedno, donošenjem završnog računa

predstavničko tijelo dobija mogućnost da razmotri mogućnosti za nerednu godinu, t.j.

orijentaciju za odobravanje budžeta u narednoj godini. Zbog toga se podaci iz završnog

računa obavezno koriste pri sastavljanju novog prijedloga budžeta.

Završni račun budžeta ima dva dijela, opšti i posebni.

89

Opšti dio završnog računa budžeta sadrži iznos posebne budžetske rezerve koja je

ostvarena u predhodnoj godini, suficita ili deficita i njihove raspodjele, odnosno pokrića.

Posebni dio završnog računa sadrži sve budžetske prihode i rashode po zakonski

propisanoj klasifikaciji, po dijelovima, razredima, glavama, partijama i pozicijama, zajedno sa

planiranim iznosima i razlikama plana i ostvarenja.

90

ŠESTO POGLAVLJE

POLITIKA JAVNOG DUGA

1. Definicija javnog duga

2. Karakteristike javnog duga

2.1. Pojmovno i kategorijalno razgraničenje javnog duga

2.2. Klasifikacije javnog duga

2.3. Tehnika javnog duga

3. Upravljanje javnim dugom

4. Kriterij Evropske unije u odnosu na javni dug

5. Implikacije za Bosnu i Hercegovinu, na osnovu analize

kriterija konvergencije

91

1. DEFINICIJA JAVNOG DUGA

Javni dug se može definirati kao akumulirana pozajmljena novčana sredstva države,

odnosno zbir svih potraživanja koja prema državi koji imaju njezini povjerioci u odreñenom

trenutku. Riječ je o kumuliranim budžetskim manjkovima (deficitima) koje je država

finansirala zaduživanjem. Pojam javni dug uglavnom se koristi kao sinonim za finansiranje

deficita javnog sektora, svih nivoa vlasti složene države. Ovisno o tome duguje li država

povjeriocima u zemlji ili u inozemstvu, razlikuje se unutarnji i vanjski javni dug. Tek kada se

deficitu državnog budžeta dodaju deficiti budžeta nižih nivoa vlasti, te fondova koji imaju

deficite (manjak novca), dobije se ukupnu zaduženost države prema domaćim ili inozemnim

povjeriocima u odreñenom trenutku. Javni dug jedna je od ključnih ekonomskih varijabli pri

odreñivanju svake ekonomske politike. Javni dug ili državni dug predstavlja ukupnu

zaduženost države prema svojim domaćim ili inozemnim povjeriocima.

Deficit predstavlja višak državnih rashoda nad državnim prihodima u odreñenom

razdoblju, najčešće godini dana. Tako je proračunski deficit tok, a javni dug je stanje

zaduženosti države u jednom trenutku. Javni dug zapravo predstavlja kumulirani deficit jer

država povećava javni dug kada njezin budžet bilježi deficite. Budžetski suficit smanjuje

javni dug.

Savremena finansijska teorija nastajanje i razvoj javnog duga izvodi iz slijedećih

razloga:

• moderna država bez javnog duga ne bi mogla vršiti svoju

osnovnu funkciju;

• ulaganje u privredu i to u privredne investicije obezbjeduje

uslove za otplatu i za jačanje privrednog potencijala;

• sredstva javnog duga se koriste za privredne svrhe i to kroz

ulaganja u privrednu strukturu: poljoprivreda, energetika, saobraćajnice,

vodosnabjevanje, komunalni objekti;

• zaduživanjem u inostranstvu stvara se dodatna akumulacija;

• obezbjeñuje se veća dinamika akumuliranja sredstava u

odnosu na poreze;

• dio javnog duga se prenosi na generacije koje dolaze.

92

Rasprave oko financiranja javnog duga koje još i danas traju, potaknuo je pred

dvadesetak godina profesor Robert Barro s Harvardskog sveučilišta svojim poznatim

Ricardovim teoremom jednakosti. Ricardovim teoremom jednakosti predstavlja neoklasični

pristup fiskalnoj politici i javnom dugu koji je prvi u svojim radovima spominjao i zatim

odbacio David Ricardo, da bi ga 1974. godine u svojem pozantom članku " Are Government

Bonds Net Wealth?"21 oživio profesor Robert Barro.

Osnovni je doprinos Barroa što je u obliku teorema pokazao da je po privredna

kretanja isto da li se finansira javni dug oporezivanjem ili izdavanjem državnih obveznica.

Investitori, znaju da država mora u budućnosti iskupiti svoje obveznice zajedno s

pripadajućim kamatama, a to ona može učiniti samo povećanjem poreza. Zato ono što su

"dobili" a nije se uvelo dodatno oporezivanje, štede da bi mogla platiti buduće poreza. Dakle,

povećani raspoloživi dohodak će se rasporediti na štednju, a ne na potrošnju čime se razina

agregatne potražnje ostati nepromijenjena, baš kao i dohodak privrede. Suprotno

keynesijanskom mišljenju, smanjeni porezi neće utjecati na porast potrošnje i preko

multiplikatora na porast dohotka, već će porasti štednje. Barro smatra da pojedinci u svoje

odluke uključuju razmišljanje na dugi rok. Barro tvrdi kako prema njegovu teoriji nema

povećanja agregatne potražnju, pa tako nema niti istiskivanja privatnih investicija (engl.

crowding-out).

Mnogi ekonomisti se ne slažu s Ricardovim teorijom jednakosti, te smatraju da

domaćinstva ipak troše većinu sredstava koja su ima ostala na raspolaganju smanjenjem

poreza. Tako neuvoñenje poreza ima utjecaja na makroekonomska kretanja, tj. na porast

agregatne potrošnje i nivo dohotka. Istraživanja o neutralnosti javnog duga otežana su zbog

činjenice da su proračunski deficit, privatne investicije i kamatne stope pod utjecajem

različitih varijabli, te nemogućnosti da se intitezitet istih odredi.22

Dokazi ne potvrñuju Baroov teoreski zaključak. Povećanje državnog deficita može da

postakne nešto veću štednju ali daleko manje da može da neutrališe povećanje deficita.

Posljedice državnog deficita prema Stiglitzu su:

• Dio tekućeg rashoda se direktno prenosi na buduće generacije.

21: Are Government Bonds Net Wealth?" j, urnal of Political Economy, 1974., vol. 82, str. 1095-1117) 22 U praksi smanjivanje poreznih stopa u razdoblju 1981-1984. godine koje je proveo predsjednik

Reagan smanjivanjem poreza Amerikanci su,prema Ricardovom teoriji jednakosti, trebali uštedjeti kako bi platili buduće poreze koje će država morati u budućnosti povećati da bi isplatila javni dug. Pokazalo se da je raspoloživi dohodak ipak potrošen, pa je poslije 1981. godine došlo do pada stopa privatne štednje. Pristaše teorije Barroa smatraju dovoljnim da ovo nisu bili dovoljni razlozi čime su rasprave oko utjecaja finansiranje javnog duga na privredna kretanja dalje ostala otvorena za raspravu.

93

• Emitovanje obveznica može da smanji investicije i time buduće generacije

indirektno dovede u teži položaj.

• Inostrani dug može da poraste i da smanji životni standard u budućnosti.

• Privatna štednja ne može da kompezuje negativnu žtednju od strane

države.23

Osnovni problemi javni duga su :

• Otplate kamate i glavnice javnog duga je smanjena količina novca koju bi

država mogla koristiti za financiranje javnih potreba ;

• Otplata javnog duga putem visokih poreza tereti ne samo sadašnje već i

buduće generacije poreznih obveznika;

• Država svojim zaduživanjem ograničava količinu novca koju bi privatni

sektor

• mogao pozajmiti putem bankarskog sektora ili na finansijskom tržištu ;

• Prevelik javni dug destabilizira domaću privredu mogućim povećanjem

inflacije, te rastom kamatnih stopa na kredite stanovništvu i preduzećima ;

• Preveliki javni dug smanjuje mogućnosti rasta bruto domaćeg proizvoda.

Javni dug je akumulirane obaveze države u odnosu na zbir svih potraživanja koja

prema javnom sektoru imaju njegovi povjerioci.

U definiciji unutrašnjeg duga polazi se od pretpostavke da isti prenosi na buduće

generacije. Pripadnici generacija će dugovati jedna drugoj. Kod vanjskog duga buduće

generacije će snositi teret, s tim da se isti mora vratiti stranim povjeriocima. U teoretskom

pogledu koristi iz zaduženja se posmatraju kroz povrat investicija. To je kod vanjskog duga

jasno. Meñutim, kod unutrašnjeg duga pitanje je složenije. Metod tzv. generacijskog

preklapanja ne uzima u obzir da politika zaduživanja utiče na ekonomske odluke.

Javni dug države predstavlja ukupna dugovanja države prema kreditorima u

odreñenom periodu. To su dugovanja države povjeriocima kako unutar zemlje tako i u

inostranstvu. Javni dug predstavlja danas veoma bitan izvor finansiranja državnih programa

potrošnje. Moguće je posmatrati ga kao prihod države ostvaren na temelju tržišnih odnosa

gdje se država obavezuje na protuuslugu za posudbu a koja se sastoji u vraćanju posuñenog

23 Joseph.E. Stiglitz: Ekonomija javnog sektora, prevod, Ekonomski fakultet Beograd, 2004. godine,

str.801.

94

novca uz odreñenu kamatu. Kao jedan od načina finansiranja javne potrošnje, javni dug

povećava mogućnost djelovanja države na ekonomiju kroz povećanje javne potrošnje.

Postoji više mogućnosti i aranžmana kako zaduženja države, tako i otplate dugovanja

koji omogućuju državi da udovolji zahtjevima različitih skupina povjerioca u pogledu oblika

ulaganja, da se fleksibilno prilagoñava kretanju kamatnih stopa, te da na taj način ostvaruje

fiskalne i stabilizacijske ciljeve. Država može provoditi politiku strukturiranja duga (''debt

management''), koja postaje neophodna zbog rastućeg značenja duga i njegove otplate u

državnom sektoru. Država će birati onaj aranžman koji joj donosi najviše koristi, odnosno

najmanje troškove.

2. KARAKTERISTIKE JAVNOG DUGA

Javni dug je oblik javnog prihoda koji ostvaruje država, ili drugi javno-pravni organ,

radi pokrića rashoda, odnosno ostvarivanja odredjenih bubudžetskih ciljeva. Javni dug se

obično formira kod centralne banke (monetizacija javnog duga) ili zaduživanjem u

inostranstvu, dok se javni zajam formira na sredstvima subjekata (dohodak, odnosno dobit u

privredi) i to sektora preduzeća, stanovništva, poslovnih banaka.

Javni dug predstavlja širi pojam od pojma javnog kredita. Pod javnim dugom se

podrazumijevaju, pored javnih kredita i sve druge obaveze, ne samo ugovorne, nego i po

ostalim osnovama. Javni dug predstavlja sintetički izraz ukupnog zaduženja države, te kao

takav više odgovara savremenim uslovima.

2. 1 Pojmovno i kategorijalno razgraničenje javnog duga

Pojmovno i kategorijsko razgraničenje javnog duga i javnog zajma, odnosno kredita,

je neophodno sa stanovišta njihove uloge i značaja u pokriću javnih rashoda. Javni zajam je

destiniran javni prihod za razliku od poreza koji to nije. Javni dug je unaprijed anticipirani

javni prihod. Veza izmedju duga, odnosno zajma, s jedne strane, i poreza s druge, je organska

pošto se javni dugovi i zajmovi podmiruju porezima i drugim javnim prihodima. Javnim

dugom se podmiruju samo odredeni oblici rashoda, dok se ukupan iznos poreza korisli za

pokriće ukupnih javnih rashoda. Javni dug je destiniran i anticipiran (odredjen unaprijed)

95

oblik prihoda države. Izuzetak je samo kod letećih dugova, koji se obezbjeduju samo za

potrebe državne blagajne, gdje destiniranost ne dolazi do izražaja.

Javni dug je jedan od osnovnih oblika vanrednih prihoda države, posebno u razvijenim

privredama. Medutim, on datira prije kapitalizma i to u srednjem vijeku kada se stvarao na

bazi zaloga državnih dobara a služio je potrebama vladara. Razvoj javnog duga uslovljen je

jačanjem povjerenja prema državi i pojavom države, a ne pojedinca (vladara), garanta da će se

obaveza izmiriti. To je period druge polovine 19 vijeka, naročito intenzivno javni dug se

javlja 30-tih godina 20. vijeka kada se država sistematski zadužuje. Od 1929. do 1979.

godine, kao primjer, budžet SAD-a je samo osam godine bio u suficitu, a 42 godine sa

deficitom, ali i pored toga javne finansije su ostale relativno stabilne. Tokom osamdesetih

godina u Americi kad je nakon Reganovog smanjenja poreza udio javnog duga u bruto

nacionalnom proizvodu udvostručio svoju vrijednost u odnosu na sedamdesete godine. U to se

vrijeme razvila prilično široka teorijska rasprava oko način njegova finansiranja i utjecaja na

privredu.

Problem deficita u SAD-a, osamdeset godina proizilazi kada je došlo do smanjenja

poreza ali ne u odgovarajućoj mjeri i rashoda . Deficit je 1992. godine dostigao rekordnih 290

milijardi dolara. Udi deficita u BDP porastao je sa 6,1% u 1983. godini, da bi se smanjio na

4,7% 1992. godine, da bi 1998. godine pretvoren u suficit.24

Osnovni razlozi u iskazanim deficitima su :

• Smanjenje poreza;

• Povećani vojni izdaci,

• Velika socijalna davanja,

• Povećana izdvajanja za zdravstvo;

• Povećanje kamatne stope.

Na smanjenje deficita devedesetih godina u SAD – u su uticali :

• Povećanje poreza pojedinaca sa visokim dohocima;

• Ograničenje rasta rashoda;

• Snažna privreda.

Rasprave koje su se vodile i one su se odvijale u dokazivanju negativnih efekata

deficita na privredni rast, kao i djelovanja povećanog oporezivanja na investicije . razvila se

teza da je oporezivanje kapitalnih dobitaka i kamata smanjuje štednju, a manja štednja utiče

24 Isto, strana 788.

96

na rast kamata, a više kamatne stope dovode do smanjenja investicija. Komplemetarnost

državnih i privatnih investicija utiče na privredni razvoj na dugi rok.25

Savremena privreda ima obilježje stalnog rasta deficita budžeta i rast javnog duga. Sa

razvojem državne intervencije i preuzimanja, od strane države, djelovanja na osnovne

makroekonomske agregate, dolazi do većeg intervenisanja u svim sektorima privrede, vojnih

rashoda, trasfernih rashoda, pri čemu uloga javnog duga postaje značajna u obezbjeñenju

javnih prihoda.

Sve više se koristi instrumentarij kreiranja novca u obliku javnog duga države prema

centralnoj banci radi obezbjeñenja i osiguranja finansijskih sredstava za odreñene potrebe

državnih rashoda. Radi se o sve većem i bržem rastu javnog duga, apsolutno i relativno, pri

čemu je posebno bitno dati odgovor na pitanje:

• koja su to sredstva iz kojih se formira javni dug,

• pravci usmjeravanja sredstava i efekti njihovog djelovanja,

• kakav je oblik i priroda duga,

• kakve su perspektive u razvoju i značaju javnog duga.

Država može financirati javni dug, odnosno vraćati glavnicu i pripadajuće kamate,

tako da izdaje obveznice, povećava poreze ili prodaje svoju imovinu.

Državni trezor prikuplja sredstva državnog budžeta i vrši plaćanja za državu. Država

vrši svoja plaćanja tako da izda ček koji glasi na centralnu banku. U slučaju nedostatka novca

Državni trezor mora novac posuditi. Ovakav postupak posuñivanja novca od strane

državnog trezora naziva se izdavanjem duga (eng. debt issuing). Državni trezor može novac

posuditi od grañana ili od centralne banke.

Država trezor finansira javni emitovanjem obveznice koje kupuju pojedinci, poslovne

banke ili drugi financijski posrednici. Novac prikupljen prodajom državnih obveznica slijeva

se na račun državnog trezora koji se nalazi na računu centralne banci. Državni trezor nakon

toga može izvršiti svoju obvezu plaćanja državnog rashoda.

Državni trezor može novac posuditi kod centralne banke, tako da centralna banka kupi

državne obveznice. Prodaja obveznica državnog trezora centralnoj naziva se monetizacijom

duga, jer centralna banka, da bi kupila državne obveznice, mora kreirati novac. U tržišnim

privredama prisutna je samostalnost centralne banke u voñenju monetarne politike.

25 Klintonova administracija povećala je državne investicije, posebno u obrazovanje i fundamentalna

istraživanja. Meñutim, osnovni problem koji se javlja je smanjenje nekapitalnih rashoda korisnicima zakonskih prava i sužavanje prostora za investicije.

97

Deficitarno finansiranje povećava agregatnu tražnju, a samim time dolazi do porasta

cijena koji pak stvara dodatni pritisak na potražnju za novcem.

Ponude novca od strane centralne banke podiže kamatne stope. Ekspanzivna

monetarna politika obično se vodi tako da centralna banka na otvorenom tržištu (eng. open-

market operations), tj. na sekundarnom tržištu vrijednosnih papira kupuje državne obveznice.

Kupovina državnih obveznica na otvorenom tržištu tj. kupovina državnih obveznika koje su

već u posjedu pojedinaca, banaka ili drugih financijskih posrednika predstavlja posrednu vezu

izmeñu centralne banke i trezora .

Kupovina državnih obveznica od centralne banke naziva se monetizacijom duga.

Centralna banka kupuje državne obveznice, te na taj način monetizira javni dug.

Finansijska teorija izdvaja nekoliko osnovnih razloga za formiranje javnog duga, i to: • veliki javni rashodi,

• potreba da država intervenše u privredi,

• vremensko nepoklapanje formiranja javnih prihoda odnosno

javnih rashoda,

• stalni budžetski deficit.

Pojedini ekonomski teoretičari smatraju da je prenaglašen teret duga. Meñutim, i dalje

ostaje problem deficita budžeta . Argumentacija koja se koristi u smislu relativzacije duga kao

što su :

• dug utiče na investicije,

• investicije povećavaju zaradu i rast BDP,

su samo djelimično tačni jer da bi se platile kamte na dug moraju se uvesti visoki

porezi koji utiču negativno na štednju. Rasprave koje se vode u stručnim krugovima prenose

se na područje političkog sistema jer je u nadležnosti zakonodavnih vlasti budžetska politika,

a time i politika javnog duga. Preovlañujuća stanovišta su na tragu rješenja koja preferiraju

donošenje kapitalnih budžeta . Drugi pravac djelovanja je ograničenje pojedinih oblika

potrošnje „veto na pojedine stavke“ i „ amandman o uravnoteženom budžetu“26.

U kom smjeru će se razvijati praksa i teorija ostaje traženje odgovora na liniji

razdvajanja izmeñu smanjenja deficita i smanjenja socijalnih programa, naročito u dijelu

socijalnog osiguranja. Zakonotosti koji se javljaju kako u razvijenim tako i nerazvijenim

ekonomijama je odnos politike prema aktuelnim problemima bez dovoljnog sagledavanja

onog što se može desiti u budućnosti. Produkcija zakonskih prava u dijelu javne potrošnje će

26 Isto, strana 803.

98

predstavljati jedno od pitanja na koje se mora dati odgovor. Veliki deficiti koji se mogu

pojaviti upućuju na oprez i promišljanje koje će se temeljiti na onom što bi moglo biti u

budućnosti.

2.2. Klasifikacije javnog duga

U zavisnosti od kriterija koji se uzimaju, razlikujemo različite klasifikacije, pri čemu

ćemo se mi opredjeliti na slijedeću:

• prema teritorijalnom principu: unutrašnji i vanjski,

• prema stepenu valjanosti: dobrovoljni i prinudni,

• prema načinu otplate i garanciji: anuitetski, rentni, dugovi s naplatom

kamate i bez naplate kamate,

• prema stepenu garancije: dug sa zalogom i bez zaloga,

• prema vremenu za koji se formira: leteći (kraikoročni) i konsolidirani

(dugoročni).

Unutrašnji javni dug se stvara prema stanovništvu, bankama, preduzećima i ostalim

finansijkim organizacijam.

U inostranstvu dug se stvara prema bankama ili stranim vladama i to:

• u funkciji stvaranja deviznih rezervi i potrebe za stabilizovanje

vlastite valute (monetarna situacija),

• kao dodatna akumulacija i zaduživanje (finansijsko ili robno),

• za finansiranje deficita budžeta (visoki vojni rashodi i

neproizvodni rashodi),

• za smanjenje deficita u platnoj bilansi.

Dobrovoljni zajmovi se zasnivaju na bazi interesa upisnika zajma, se prinudni koriste

metodom prinude i pritiska. Kao oblik dobrovoljnih zajmova veoma često se javljaju

patriotski zajmovi, kada se upisnici ne rukovode ekonomskim interesom već patriotskim

osjećanjem. Primjer dobrovoljnog zajma u Engleskoj u II svjetskom ratu. Kamate kod takvih

zajmova su veoma niske, a često su beskamatni, rokovi su dugi, a mogu biti i u obliku

poklona, odnosno bespovratnog upisa zajma.

Potrebno je istaći da zajmovi nemaju nikada čisto ekonomski interes, već i redovno

drštveno-politički, jer doprinose ostvarenju opšteg interesa: odbrana, izgradnja zemlje,

99

solidarnost. Upravo ovakva motivisanost stanovništva, pri ćemu su bitni širi ciljevi upisa

zajma, su i garancija njegovog upisa.

Kratkoročni dugovi obično se formiraju na par mjeseci, a najduže do godinu dana,

dok se dugoročni dugovi formiranju na duži rok, od nekoliko godina do nekoliko decenija.

Kratkoročni dugovi koriste se za brzo prikupljanje sredstava, bez jasno označenih ciljeva, a u

funkciji održavanja budžetske ravnotcže za pokrivanje nedostatka budžetskih sredstava.

Dugoročni javni dugovi imaju odreñenu namjenu i to u slučajevima: pripreme za rat ili u toku

rata, za izgradnju privredne infrastrukture, energetskih postrojenja, puteva.

Kratkoročni dug može se pojaviti kao:

• javni dug (avans) kad centralne banke,

• javni dug kod poslovne banke,

• javni dug u obliku blagajničkih zapisa.

Država se često zadužuje kod centralne banke u vidu avansa, koji vraća pri kraju

fiskalne godine. Slično je i sa poslovnim bankama. Naime, banke se obavezuju da za potrebe

države upisuju odredjeni dug, a za uzvrat dobijaju obveznice sa kojim vrše plaćanje ili pak ih

refinansiraju kod centralnc banke. Blagajnički zapisi su najčešći oblik stvaranja javnog duga.

Banke u blagajničkim zapisima nalaze siguran način plasiranja slobodnih sredstava, sa rokom

od 3 do 6 i 9 mjeseci.

Leteći ili kratkoročni dugovi treba da budu otplaćeni u toku jedne godine, a ako do

toga ne doñe, postoje mogućnosti:

• nekontrolirane emisije novca,

• pretvaranja letećih u konsolidovane dugove, uz nepovoljne

uslove.

Dugoročni ili konsolidirani javni dugovi pojavljuju se u dva oblika i to:

• amortizacioni dugovi,

• dugoročni dugovi bez roka (ratni dugovi).

Amortizacioni dugovi su češći dugovi, a sadrže preuzete obaveze države kod već

formiranih dugova, a prema utvrdenom planu otplata i kamata (odnosno anuiteta).

Amortizacioni dugovi s obzirom na rokove mogu biti: kratkoročni 2-5 godina, srednjoročni 5-

100

20 godina i dugoročni preko 20 godina. Rok zajma je fiksno utvrden, mada ga država može i

ranije vratiti. S toga postoji podjela na:

• dugove s promjcnjivim rokom otplate i

• dugovi s utvrdenim rokom otplate.

Uglavno su više zastupljeni dugovi s utvrdjenim rokom otplate.

Rentni dugovi sadrže samo obavezno plaćanje odgovarajućih kamata, a otplata duga

vrši se kada država formira budžetski suficit i kada to ona odluči, ali unaprijed ne prihvatajući

obavezu.

2.3. Tehnika javnog duga

U vezi sa tehnikom javnog duga treba razlikovati dvije grupe poslova, i to:

• poslovi emisije i amortizacije i otplate javnog krcdita,

• konverzija javnog kredita.

Stvaranje javnog duga sprovodi sc kroz emisiju obveznica koje država uručuje

povjeriocima. Postoje dva osnovna sistema emisije duga (zajma): direktna i indirektna.

Direktan sistem emisije je najracionalniji metod i najbolji način upisa javnog zajma.

Obveznice se neposredno uručuju upisnicima zajma, pa se time izbjegava preprodaja,

špekulacija. Prednost ovog sistema ogleda se:

• manji troškovi i izbjegavanje posredovanja banaka,

• sigurnost kontrole i izbjegavanjc eventualne inflacije.

Upisivanje zajma je javno, sa rokom u kome se viši upis u utvrdjenim u ratama. Poziv

za upis zajma sadrži mjesto i uslove upisa. Što se tiče mjesta upisa, to mogu biti banke ili

državne ustanove, dok se pod uslovima podrazumjeva: kamata, otplatna, popusti i

bonifikacije.U pogledu visine zajma država može da se opredijeli izmeñu dva pristupa. Prvi,

da vrši emisiju zajma u vidu ograničene emisije i drugi, neograničena emisija zajma. Dok u

prvom slučaju država unaprijed tačno utvrdjuje visinu zajma koji želi da upiše, u drugom, ona

ostavlja upisnicima da upišu neograničenu kvotu zajma. Neograničena emisija se praktikuje u

vanrednim specifičnim slučajevima kao što su elementarne nepogode, rat i slično.Negativna

strana direktnog načina upisa zajma ogleda se:

101

• u manjoj brzini prikupljanja sredstava,

• povećanim troškovima upisa zajmova,

• neizvjesnost krajnjeg ishoda upisa zajma; postoji mogućnost

da se zajam ne upiše u cjelost.

Indirektni sistem emisije javnog duga, zajma, svodi se na to da se dug ustupi, po

utvrñenoj cijeni bankama i bankarskim konzorcijima. Banke vrše isplatu zajma odmah, a

sredstva formiraju preprodajom obveznica. Interes nalaze u zaradi koja se formira na razlici

izmeñu plaćenog kursa i onog po kojem se prodaju obveznice.

Prednosti indirektne emisije su:

• potrebna sredstva odmah se formiraju,

• ne postoji, odnosno eliminiše se, rizik upisa zajma, duga.

Slabe strane, odnosno nedostaci su:

• što ovaj metod pruža bankama mogućnost da na razlici

kurseva ostvaruju velike dobiti.

Amortizacija javnog duga, zajma, podrazumjeva redovnu otplatu da ne bi došlo do

kumuliranja duga u smislu kamata i otplate i do sve većeg opterećenja države. Istovremeno, to

je garancija da se država može ponovno pojaviti kod upisa novog zajma.

U pogledu oblika amortizacije zajma pojavljuju se sljedeći oblici:

• direktna amortizacija duga,

• indirektna amortizacija duga,

• ugovorna amortizacija,

• automatska,

• fakultativna i

• monetarna.

Direktna, neposredna amortizacija postoji kada se dug vraća neposrednim

povjeriocima ili upisnicima putem anuiteta.

Indirektna, posredna amortizacija sprovodi se kupovinom i prodajom

vrijednosnih papira, preko berze.

102

Ugovoma amortizacija se vrši u skladu sa utvrñenim ugovorom i to na osnovu

amortizacionog plana koji sadrži kamatu, otplatu, datum isplate.

Automatska amortizacija se vrši preko specijalne „amortizacione kase“ koju država

dotira svake godine, radi otplate zajma.

Fakultativna amortizacija daje prostora državi da pristupi amortizaciji kada joj

odgovara, odnosno kada dodje do normalizacije stanja u državi, odnosno kada se steknu

realne mogućnosti za amortizaciju javnog duga.

Monetarna amortizacija javnog duga javlja se kroz depresijaciju novca

ili padom vrijednosti nacionalne valute, a to je proces inflacije.

3. UPRAVLJANJE JAVNIM DUGOM

Pod upravljanjem javnim dugom podrazumjevamo donošenje odluka o refinansiranju i

otpalti javnog duga, konverziji i reprogramiranju duga, emisiji novog duga, izboru ročne

strukture javnog duga. Osnovni kriterij upravljanja javnim dugom je minimiziranje troškova

finansiranja, tj. visine kamatne stope. Meñutim, ovkav pristup je pojednostavljenje jer se

postavlja pitanje strukture javnog duga. Optimalizacija ročne strukture javnog duga

podrazumjeva kupovinu odgovarajućeg stepena nelikvidnosti uz najmanje troškove uz

ostvarivanje stabilizacionih ciljeva uz kombinaciju ročne strukture javnog duga i stepena

restriktivne monetarne politike. 27

Upravljanje javnim dugom je postupak optimalizacije kombinacijom njegove visine i

ročne strukture.

Javni dug predstavlja vanredni izvor prihoda države, te se oni ne mogu emitovati u

neograničenim iznosima i na neodreñeno vrijeme. Kontinuirano amortizovanje i isplaćivanje

javnog duga pretpostavlja uslov za nove zajmove. Tereti javnih dugova za državu postaju sve

veći, te država, u cilju rasterećivanja i oslobañanja prevelikog budžetskog debalansa

pribjegava konverziji javnog duga.

Konverzija, u širem smislu, je svaka finansijska operacija države usmjerena na

olakšavanje duga i to: pretvaranje letećih kredita u konsolidovane, unifikacija javnih kredita,

pretvaranje javnih kredita i drugo. U užem smislu, konverzija predstavlja olakšavanje tereta

javnog duga sniženjem kamatne stope.

27 Pero Jurković: Javne finansije, Masmedia, Zagreb, 2002. godina, strana 135 - 137.

103

Pod konsolidacijom se podrazumjeva unifikacija dugova, odnosno spajanje više

dugova s različitim kamatnim stopama i rokovima u jedinstven, unificiran dug. Konsolidacija

podrazumjeva i prctvaranje kratkoročnih u dugoročne kredite. Ova finasijska operacija se

zove fundiranje dugova.

Postoje slijedeći razlozi za konverziju dugova:

• ekonomski,

• politički,

• pravni.

Najbitniji ekonomski razlog koji uslovljava konverziju duga je opadanje kamatnih

stopa na tržištu kapitala. Država obično u ovakvim uslovima pribjegava konverziji da bi

smanjila budžetske rashode. Na taj način se vrši izmjena u strukturi rashoda budžeta.

Politički razlozi nastaju u momentu kada nastanu okolnosti da država povjeriocima

plaća veću kamatu od kamate koja se formira na tržištu kapitala. Tada i nastaje dužnost

države da izvrši konverziju.

Pravni razlozi se ogledaju u dva aspckta:

• otkazivanje i ponuda isplate duga,

• stvaranje novog zajma u istom iznosu ali sa nižom kamatom.

Isplata starog zajma obveznicama, povjeriocima, u finansijama se naziva klasična

konverzija. Kod amortizacionih javnih kredita država osigurava pravo konverzije posebnom

klauzulom, takozvanom klauzulom o konverziji. Svrha konverzije nije vraćanje duga već

rasterećenje budžeta. Kod rentnih dugova država se obavezuje da uredno plaća kamatu, rentu,

ali pri tome zadržava pravo da zajam vrati svakom momentu kada to smatra pogodnim. Ovaj

oblik omogućuje državi da svakog rnomenta, uz druge uslove, povjeriocima nametne

konverziju. Amortizacioni zajmovi bez čvrste „klauzule o konverziji“ ne omogućavaju takav

zahvat države.U svakom slučaju potrebno je voditi računa o posljedicama konverzije, jer se

interesi vlasnika obveznica i poreskih obveznika redovito podudaraju i to u slučajevima:

• obveznice se nalaze u rukama poreskih obveznika pri čemu će dobiti

dio na poreskim obavezama, a izgubiti na više plaćenim kamatama,

• obveznice se nalaze u vlasništvu jedne klase (bogate), a teret snosi

druga (siromašnija),

• obveznice se nalaze u rukama bogate klase koja je u osnovi poreski

obveznik,

104

• kako će se iskoristiti efekat rasterećenja budžeta, odnosno smanjenje

javnih rashoda po osnovu kamata: da li u produktivne ili neprodukiivne

svrhe.

U pogledu pravne forme, konverzija duga može se javiti u tri oblika: • dobrovoljna,

• prinudna,

• kombinovana.

Dobrovoljna konverzija se zasniva na dobrovoljnom sporazumu dvije strane, pri čemu

se mogu javiti dva oblika:

• opciona,

• fakultativna.

Opciona podrazumjeva da se sami vlasnici obveznica odlučuju da li prihvataju ili ne

prihvataju konverziju. Fakultativna se rijetko primjenjuje, a u principu pruža mogućnost

vlasniku obveznice da da „svoju saglasnost“ na smanjenje kamate i da zadrži staru obveznicu.

Prinudna konverzija je jednostavno mijenjanje bilo kojeg elementa u javnom zajmu od strane

države. Prinudna konverzija je nedopustiva i primjenjuje se jedino u slučaju državnog

bankrotstva. Kombinovana ili konverzija novijeg razvoja sadrži u sebi elcmente prinudne i

dobrovoljne konverzije. Razvojem savremene države i uticajem države u privrednom životu,

država može svojim uticajem dovesti do toga da vlasnik obveznice, i van svog interesa

pristaje na konverziju. Za svaku konverziju duga moraju se ispuniti slijedeći uslovi:

• da postoji dovoljno finansijskog kapitala,

• pad kamatne stope,

• odluka i namjera države da izvrši konverziju.

Finansijski uslovi u državi podrazumjevaju da je budžet uravnotežen, da ne postoje

leteći dugovi, odnosno ako postoje da se uredno izvršavaju, da postoji zadovoljavajuća

privredna aktivnost, da ne postoje drugi oblici emisije koji bi mogli spriječiti konverziju.

Pravni uslovi pretpostavljaju da postoji stvarna mogućnost konverzije, odnosno da je kod

amortizacionih zajmova ugradjena „klauzula o konverziji“, odnosno, da je stvarni dug otkazan

uz ponudu države da otplati taj zajam vlasnicima obveznica.

Socijalni uslovi za obavljanje konverzije pretpostavljaju da se vodi računa o

vlasnicima obveznica kojima prihod od kamata čini znatan prihod, a to su sitne štediše i sitni

rentijeri. Država u svakom slučaju procjenjuje etičke momente postupka konverzije.

105

3. KRITERIJ EVROPSKE UNIJE U ODNOSU NA JAVNI DUG

Svaka zemlja Evropske unije, da bi postala članica Evropske monetarne unije mora

ispunjavati kriterije konvergencije (iz domena monetarnih i fiskalnih kriterija) s aspekta njene

makroekonomske politike, pri čemu ne bi smjelo biti većih odstupanja, premda je bilo

odreñene fleksibilnosti u ispunjavanju postavljenih kriterija. Osnovni principi konvergencije

(engl. "convergence criteria") su slijedeći:28

Monetarni kriteriji su:

• stopa inflacije u zemlji, u toku posmatrane godine, ne smije biti veća od

1,5% od prosječne stope inflacije u tri zemlje Evropske monetarne unije sa

najnižom stopom inflacije,

• dugoročna kamatna stopa ne smije biti viša od 2% u apsolutnom izrazu, od

prosjeka kamata u tri zemlje Evropske monetarne unije sa najnižom

stopom inflacije,

• zemlja, članica mehanizma deviznog tečaja (ERM II), mora biti bez

ozbiljnih devalvacija u prethodne dvije godine prije razmatranja ulaska u

monetarnu uniju (dozvoljene fluktuacije su +-15% oko centralnog

deviznog kursa),

• nacionalne centralne banke moraju imati punu političku nezavisnost. To je

jedan od razloga zbog kojih Danska i Velika Britanija nisu članice

ekonomske i monetarne unije i imaju "opt-out" klauzulu. Naime, Velika

Britanija bi morala osigurati punu nezavisnost Bank of England, a Danska

pored toga mora imati i referendum. Švedska je odlučila da se ne pridruži

monetarnoj uniji zbog toga što je odbila da se pridruži mehanizmu

deviznog kursa ERM II Evropskog monetarnog sistema prije početka treće

faze pa na taj način nije ispunila jedan od uslova priključenja monetarnoj

uniji.

28 De Grauwe, Paul: "Economics of Monetary Union", 4th edition, Oxford Press, 2000, p.129.

106

Fiskalni kriteriji su:

• deficit državnog budžeta, kao i budžeta regiona, te lokalni budžetski

deficiti ne smiju preći 3% vrijednosti bruto domaćeg proizvoda, osim

privremeno i izuzetno,

• odnos javnog duga i bruto domaćeg proizvoda ne smije biti veći od 60%.

Iako je teško odrediti apsolutni iznos granice zaduživanja jedne zemlje, u principu ova

granica je do nivoa zaduženosti države kada postaju ugroženi osnovni makroekonomski

ciljevi. U praksi srećemo formalna ograničenja javnog zaduživanja. Na primjer primjer

Evropske monetarne unije koja je Kopenhagenškim kriterijima definirala maksimalan nivo

javnog duga za sve zemlje članice. Zemlje članice EMU moraju poštovati formalnu granicu

javnog zaduživanja i ona iznosi 60 % visine BDP-a. Premda još uvijek vlada mišljenje da

ekonomisti nisu odgovorili koja je to razina optimalnog nivoa zaduživanja, moguće je sresti

definicije koje pokušavaju dati odgovoro na ovu dilemu. Tako na primjer jedna od njih jeste

da: ''Optimum zaduživanja nije dosegnut sve dok dodatni javni rashodi (ukupni ili u nekoj

posebnoj formi, npr. javne investicije), koji se finansiraju zaduživanjem (1) omogućuju bolje

iskorištenje proizvodnog potencijala, (2) povećavaju ili poboljšavaju proizvodni kapacitet u

ekonomiji i (3) dopuštaju da se očekuje dalje približavanje željenoj raspodjeli. Pri donošenju

odluka o tome treba li nužne rashode finansirati dodatnim porezima ili javnim zaduživanjem,

odlučujući su nedostaci pojedinog oblika finansiranja. Sve dok se ne dosegne optimalna

razina zaduživanja, država još uvijek ima prostor za zaduživanje koji se može iskoristiti. On

ipak, svakako, može biti različito velik, što ovisi o izabranom cilju.''29

Programi stabilnosti i konvergencije 30usmjereni su na:

• procjene očekivanih privrednih kretanja (rast, zaposlenost, inflacija),

• srednjoročne ciljane budžetskih pozicije,

• udio javnog duga u BDP-u,

• utvrñuju mjere fiskalne i drugih ekonomskih politika koje se poduzimaju ili

su predložene radi ostvarivanja ciljeva programa,

29 Brummerhoff, Dieter, ''Javne financije'', sedmo izdanje, Mate, Zagreb, 2000, str. 383 30 Članice EU koje su uvele euro pripremaju programe stabilnosti, a članice koje nisu uvele zajedničku

valutu pripremaju programe konvergencije. Za potrebe multilateralnog nadzora predviñenog člankom 99 Ugovora o EZ-u, države članice Europske unije dužne su, u sklopu Pakta o stabilnosti i rastu odnosno ekonomske i monetarne unije, pripremati programe stabilnosti ili programe konvergencije.

107

• analizu utjecaja promjena glavnih pretpostavki na budžetske poziciju i

stanje javnoga duga.

Komisija je31ocijenila ažurirane programe stabilnosti Belgije, Finske, Francuske,

Njemačke, Irske i Italije te i programe konvergencije Danske, Estonije, Malte, Poljske i

Slovačke. 32

Iz objavljenih programa proizlazi da je Belgija jedna od rijetkih članica Europske

unije koja do kraja razdoblja obuhvaćenog programom stabilnosti predviña uravnotežen

budžeta, odnosno: suficit (0,3% BDP-a 2007. i 0,6% BDP-a 2008. godine). Belgijski javni

dug u posljednjem desetljeću smanjen sa 138% BDP-a 1993. godine na 96,6% 2004. godine, a

do 2008. godine trebao bi pasti na 84,2% BDP-a.

Finska nastavlja ostvarivati proračunske viškove, koji su meñu najvišima u Uniji (2%

BDP-a), a udio javnoga duga u BDP-u kreće se malo iznad 40%.

Francuska je na putu smanjivanja deficita ispod 3% . Glavni cilj budžetske strategije

sadržan je u ažuriranom programu stabilnosti i svoñenje deficita sa 3,6% BDP-a u 2004.

godini na 2,9% BDP-a 2005. i 0,9% BDP-a u 2008. godini.

Njemačka, kao država sa jakom ekonomijom i uticajem na monetarni sektor, je

takoñer obuhvaćena procedurom za slučaj prekomjernog deficita. Ciljano smanjenje

budžetskog deficit sa 3,7% BDP-a 2004. godine na 2,9% BDP-a 2005. te na 1,5% BDP-a

2008. godine predstavlja jedno od osnovnih fiskalnih ciljeva. Predviñena su budžetska

prilagoñavanja usmjerene u stvaranju zadovoljavajuće sigurnosne margine, 3%-tnog

ograničenja. Kao posljedica kontinuiranog razdoblja uzastopnih deficita, očekuje se da će

udio duga u BDP-u ostati iznad 60% tijekom cijelog razdoblja obuhvaćenog programom i da

će se tek u 2008. smanjiti na 65%. Makroekonomske projekcije Njemačke temelje se na rastu

BDP-a po godišnjoj stopi od 1,7% u 2005. i 2006. godini, dok se u narednim godinama

očekuje 2% rasta.

31 Izvještaj od 2. februara 2005. godine 32 Božena Gulija, Euroscope 76, veljača 2005., Enter Europe – Vodić kroz informacije o Evropskoj

uniji .htm

108

Irska je 2004. godine dodatno poboljšala budžetsku poziciju i ostvaren je suficit od

0,9% BDP-a (u odnosu na 1,1% deficita 2003.). Predviña se ostvarivanje manjih deficita u

idućim godinama (0,6% do 0,8% BDP-a). Osim toga, procjenjuje se da će javni dug neznatno

premašiti 30% BDP-a. Program se temelji na rastu BDP-a po stopi od 5,3% 2004. godine i u

prosjeku oko 5,2% na godinu od 2005. do 2007. godine.

Italija predviña smanjivanje budžetskog deficita s 2,9% 2004. godine na 2,7% 2005. i

0,9% 2008. godine, a udio javnoga duga u BDP-u, koji je 2004. iznosio 106%, trebao bi se do

2008. godine smanjiti na 98%. Predviña se rast BDP-a od 2,1% 2005. godine i 2,2% do 2,3%

u kasnijim godinama.

Danska predviña ostvarivanje budžetskog suficita od oko 1% do 2% BDP-a, a u

takvim bi se okolnostima javni dug dodatno smanjio s 44,7% 2003. godine na samo 29%

2010. godine.

Estonija i u narednom razdoblju planira ostvariti vrlo dobre privredne rezultate.

Predviña se neznatan budžetski suficit i nastavak ubrzanog rasta BDP-a po prosječnoj

godišnjoj stopi od 6%. Estonija, u Europskoj uniji, ima najmanji udio javnog duga u BDP-u

(svega 4,8%) s tendencijom daljnjeg opadanja.

Malta, kao članica Unije podvrgnuta je proceduri za slučaj prekomjernog deficita, a

program predviña s smanjivanje budžetskog deficita s 5,2% u 2004. godini na 2,3% 2006.

godine i 1,4% 2007. godine. Javni dug je u 2004. godini iznosio 73,2% BDP-a i trebao bi se

do 2007. godine smanjiti na 70,4% BDP-a. Prema predviñenom makroekonomskom scenariju

očekuje se nastavak rasta realnog BDP-a po prosječnoj stopi od 1,8% na godinu.

Poljska ima program postupnog smanjivanje budžetskog deficita sa 5,4% BDP-a

2004. na 2,2% 2007. godine. Predviña se odreñeno usporavanje rasta realnog BDP-a sa 5,7%

2004. na prosječno 4,9% na godinu od 2005. do 2007. godine. Osim toga, očekuje se neznatan

porast udjela javnog duga u BDP-u, koji ne bi trebao prijeći 48%.

Slovačka nastoji dovesti do smanjivanja budžetskog deficita sa 3,8% 2004. na 3%

2007. godine. Očekuje se manji porast javnog duga sa 43% BDP-a 2004. godine na 45,5%

BDP-a 2007. Realni BDP trebao bi nastaviti rast po godišnjoj stopi do 5 %.

109

Hrvatska ubrzava realni rasta BDP-a, te bi 2007. godine stopa rasta trebala dostići

4,6%. Budžetski deficit u 2003. godini iznosio je 6,3% BDP-a, a 2007. godine prognozira se

njegovo smanjenje na razinu od 2,9% BDP-a. Jedan od osnovnih srednjoročnih ciljeva

hrvatske fiskalne politike odnosi se na stabiliziranje makroekonomskih rizika koji bi se mogli

pojaviti zbog brzog rasta vanjskog i javnog duga.

110

Tabela br.2

Realni rast BDP-a, % godišnje; Suficit ili deficit proračuna opće države, % BDP ; Javni

(vanjski i unutarnji) dug opće države, % BDP

2004. 2005. 2006. 2007.

Realni rast BDP-a, % godišnje

Belgija 2,4 2,5 2,5 2,1 Finska 3,2 2,8 2,4 2,2 Francuska 2,5 2,5 2,5 2,5 Njemačka 1,8 1,7 1,7 2,0 Irska 5,3 5,1 5,2 5,4 Italija 1,2 2,1 2,2 2,3 Danska 2,2 2,5 1,3 1,9 Estonija 5,6 5,9 6,0 6,0 Malta 0,6 1,5 1,8 2,2 Poljska 5,7 5,0 4,8 5,6 Slovačka 5,0 4,5 5,1 5,4 Hrvatska 3,9 4,4 4,5 4,6

Suficit ili deficit proračuna opće države, % BDP

Belgija 0,0 0,0 0,0 0,3 Finska 2,0 1,8 2,1 2,2 Francuska -3,6 -2,9 -2,2 -1,6 Njemačka -3,7 -2,9 -2,5 -2,0 Irska 0,9 -0,8 -0,6 -0,6 Italija -2,9 -2,7 -2,0 -1,4 Danska 1,2 2,0 1,6 1,7 Estonija 1,0 0,0 0,0 0,0 Malta -5,2 -3,7 -2,3 -1,4 Poljska -5,4 -3,9 -3,2 -2,2 Slovačka -3,8 -3,8 -3,9 -3,0 Hrvatska -4,5 -3,7 -3,2 -2,9

Javni (vanjski i unutarnji) dug opće države, % BDP

Belgija 96,6 95,5 91,7 88,0 Finska 44,6 43,4 42,5 41,7 Francuska 64,8 65,0 64,6 63,6 Njemačka 65,5 66,0 66,0 65,5 Irska 30,5 30,1 30,1 30,0 Italija 106,0 104,1 101,9 99,2 Danska 42,3 39,4 37,4 35,3 Estonija 4,8 4,6 4,3 3,1 Malta 73,2 72,0 70,5 70,4 Poljska 45,9 47,6 48,0 47,3 Slovačka 43,0 44,2 45,3 45,5 Hrvatska 52,8 52,3 51,0 51,0

Izvor podataka: Europska komisija: Služba za tisak i informiranje: RAPID.

111

Tabela br.3

Ispunjavanje kriterija za članstvo u EMU (u 1997.g.)

Inflacija33 Kamatna stopa34

Deficit35 ERM članstvo

Nezavisnot centralne banke

(a) Kandidati

1. Belgija OK OK

NO OK OK

2. Njemačka OK OK NO OK OK 3. Španija OK OK NO OK OK 4. Francuska OK OK NO OK OK 5. Italija OK OK NO OK OK 6. Austria OK OK NO OK OK 7. Portugal OK OK NO OK OK 8. Finska OK OK OK OK OK 9. Irska OK OK NO OK OK

10. Luksemburg OK OK OK OK OK 11. Nizozemska OK OK NO OK OK

(b) Zemlje izvan EMU 12. Danska OK OK OK OK OK 13. UK OK OK NO NO OK(NO)36 14. Švedska OK OK NO NO OK 15. Grčka NO NO NO NO OK

Izvor: J.Dermine, P.Hillion: "European Capital Markets with a Single Currency", Oxford University Press, 1999,

p.36, Table 2.1, "Compliance With Criteria for EMU Membership As of Late 1997.

Tabela br.4

Nove zemlje članice EU i kriteriji konvergencije iz Maastrichta

Stopa inflacije (%)

Kamatna stopa (%)

Fiskalni balans (% od GDP)

Javni dug (% od GDP)

2001. 2002. 2003. 2001. 2002. 2001. 2002.

Kriteriji konvergencije < 3,5 < 3 < 7,1 > - 3 > - 3 < 60 < 60

Kipar 2,0 2,8 Nep. Nep. Nep. Nep. 61,1 Češka Republika 4,5 1,4 4,8 -5,2 -9,3 23,7 34,7 Estonija 5,6 3,6 4,4 0,4 -1,0 4,8 3,3 Mañarska 9,1 5,2 7,8 -4,7 -6,0 53,1 61,9 Latvija 2,5 2,0 9,3 -1,9 -2,5 16,0 22,0 Litvanija 1,3 0,4 6,4 -1,9 -1,4 23,1 23,0 Malta 2,5 2,0 Nep. Nep. Nep. 65,7 70,0 Poljska 5,3 1,9 7,7 -6,0 -5,0 38,7 44,8 Slovačka 7,0 3,3 7,4 -3,9 -4,5 44,1 46,4 Slovenija 8,6 7,5 11,1 -1,2 -2,9 27,5 27,3

Izvor: Hadžiahmetović, Azra (2005.): "Ekonomija Evrope", Ekonomski fakultet u Sarajevu, Izdavačka

djelatnost, p.150.

33Najviše 1.5% iznad prosjeka tri najbolje pozicionirane zemlje članice 34Najviše 2% iznad prosjeka tri najbolje pozicionirane zemlje članice u segmentu inflacije 35"NO" znači da zemlja ima deficit u smislu Člana 104c Maastricht Ugovora; 36Prema prijedlogu nove Blerove vlade, the Bank of England postaje nezavisna u uspostavljanju

kamatnih stopa dok se inflatorni target još uvijek uspostavlja od strane vlade.

112

Kod kriterija inflacije, naprosto se željelo pokazati da zemlje članice buduće

monetarne unije vode brigu oko upravljanja politikom niske inflacije. Mnoge članice su, na

primjer, morale spustiti stopu inlacije na nivo Njemačke, te na taj način sprovoditi

dezinflatorni proces. U toku ovog dezinflatornog procesa, povremena povećanja u stopi

nezaposlenosti su bila neizbježna. Ovaj kriterij je bio dodatni dokaz da su pojedine zemlje,

kao što je Italija na primjer, veoma istrajne oko voñenja borbe sa inflacijom.

Što se pak tiče kriterija vezanog za budžetski deficit i državni dug, odnosno

postavljanja normi od 3% ukupnog obima rashoda prema bruto domaćem proizvodu i 60%

ukupnog javnog duga prema bruto domaćem proizvodu, Maastricht je bio dosta fleksibilniji.

Ilustrirat ćemo neke racionalne pokazatelje kako se došlo do normi 3% i 60%.

Ovakve budžetske norme od 3% i 60% su izvedene iz formule koja odreñuje koji je to

budžetski deficit potreban da stabilizira državni dug, uz pretpostavku da se budžetski deficit

finansira emisijom državnih obveznica:

d = g x b (d) budžetski deficit u procentima od BDP-a,

(g) stopa rasta nominalnog BDP-a i

(b) nivo na kojem se državni dug stabilizira ( u % od BDP-a).

Formula nam pokazuje da budžetski deficit mora biti sveden na nivo od 3% bruto

domaćeg proizvoda da bi se stabilizovao državni dug na 60% od bruto domaćeg proizvoda,

ako i samo ako, je nominalna stopa rasta bruto domaćeg proizvoda 5% (0.03 = 0.05 x 0.6).

Ovo pravilo je podložno arbitraži zbog barem dvije stvari. Prvo, nejasno je zašto bi se dug

trebao stabilizirati na 60%. Jedini razlog zašto je prag 60% prihvaćen u Maastrichtu je bio,

izgleda, taj što je u to vrijeme prosjek stope dug/bruto domaći proizvod u Evropskoj uniji bio

60%.37

37 Opširnije u: De Grauwe, Paul: "Economics of Monetary Union", 4th ed, 2000, Oxford Press, p. 129-

135

113

Drugo, pravilo je oslonjeno na buduću nominalnu stopu rasta bruto domaćeg

proizvoda. Ako je nominalna stopa rasta bruto domaćeg proizvoda veća od (niža od) 5%,

budžetski deficit koji stabilizira državni dug na 60% se povećava iznad (smanjuje) 3%.

U 1997.g., devet od jedanaest zemalja članica Evropske unije. nisu bile u stanju

ispuniti kriterij konvergencije u vezi sa budžetskim deficitom i državnim dugom, te je devet

zemalja kandidata za Evropsku monetarnu uniju imalo stopu duga preko 60% u 1997.g.38. U

maju 1998.g. je odlučeno da član iz Ugovora koji se odnosi na navedeni fiskalni kriterij ne

bude primijenjen tako da se jedanaest zemalja moglo "sigurno" priključiti monetarnoj uniji.

Glavna motivacija za kriterij- zahtjev zemljama da ne mogu devalvirati valutu u toku dvije

godine prije njihovog priključenja monetarnoj uniji, je jasna. Ovaj kriterij je spriječio zemlje

da manipuliraju deviznim kursom tako da bi mogle imati bolju poziciju deviznog kursa

prilikom ulaska u monetarnu uniju (na primjer: devalviran devizni kurs koji bi povećao

konkurentsku poziciju zemlje). Konačno, kriterij konvergencije za visinu kamatnih stopa se

opravdava činjenicom da bi velike razlike u visini kamatnih stopa, prije priključenja

monetarnoj uniji, mogle dovesti do velikih dobiti ili gubitaka kapitala pri momentu

operacionalizacije monetarne unije39. U decembru 1995.g. Vijeće Evrope se složilo da

imenuje Evropsku valutnu jedinicu, koja će biti predstavljena kao "euro" i potvrdilo da će

finalni korak ka formiranju Evropske monetarne unije početi 1. januara 1999.g. Od 1.januara

1999.g. zemlje članice euro-zone su koristile euro u bezgotovinskom platnom prometu, a

upravljanje jedinstvenom monetarnom politikom postaje odgovornost Evropske centralne

banke. Na taj način je bio formiran devizni kurs euro-zone.

38 1997.g. je uzeta jer je to godina koja je bila bazna godina za odlučivanje da li bi zemlje mogle postati članice

Evropske monetarne unije. 39 Opširnije vidjeti: De Grauwe, Paul: "Economics of Monetary Union", 4th edition, Oxford Press, 2000,

op.cit.p.131-135.

114

5. IMPLIKACIJE ZA BOSNU I HERCEGOVINU, NA OSNOVU

ANALIZE KRITERIJA KONVERGENCIJE

Bosna i Hercegovina ima odreñene prednosti u kontekstu kriterija makroekonomske

stabilnosti, kao što su stabilnost cijena i stabilnost deviznog kursa, koji su osigurani na

temelju upravljanja monetarnom politikom putem currency board aranžmana od 1997.g.

Meñutim, postoje i odreñeni zastoji u ispunjavanju strukturnih reformi, meñu kojima je

naglašeno spor razvoj finansijskog tržišta, a naročito tržišta novca i tržišta državnih

vrijednosnih papira. Osnovni izazovi u doglednoj budućnosti u procesu integracije Bosne i

Hercegovine u Evropsku monetarnu uniju, se očekuju u domenu javnih finansija, sa osvrtom

na smanjenje budžetskog deficita i stabiliziranje javnog duga kao segmenta implementacije

efikasne fiskalne politike u državi Bosni i Hercegovini. Relevantni kriteriji, govoreći iz ugla

ekonomije, za integraciju Bosne i Hercegovine se mogu podijeliti u dvije kategorije: prvo,

uslovi koji proizilaze iz Studije izvodljivosti i Ugovora o stabilizaciji i pridruživanju koji su

dizajnirani od strane Evropske unije za sve zemlje kandidate za članstvo u Evropsku uniju i,

drugo, uslovi koji proizilaze iz Kopenhagenških kriterija primjenjivi za sve zemlje kandidate.

S druge strane, uslovi koji proizilaze iz Ugovora iz Maastrichta, poznati kao kriteriji

konvergencije, se tiču Evropske monetarne unije koje treba ispuniti svaka zemlja članica

Evropske unije prije uvoñenja eura kao zajedničke valute i pristupanja u članstvo Evropsku

monetarnu uniju. Ključna pitanja su iz domena održivosti i stabilnosti procesa konvergencije

prema Evropskoj monetarnoj uniji u domenu inflacije, eksterne stabilnosti, kao što je

stabilnost deviznog kursa, izvoz i tekući račun, devizne rezerve Centralne banke Bosne i

Hercegovine, javni dug i dr. Ključni izazovi za državu Bosnu i Hercegovinu, u konekstu

Maastrichtskih kriterija konvergencije, će biti smanjenje budžetskog deficita, stabilizacija

udjela javnog duga u bruto domaćem proizvodu i izgradnja efikasnog tržišta državnih

vrijednosnih papira. Važno je naglasiti da se u ovom dijelu vidi neophodno sinhronizovano

djelovanje monetarne i fiskalne politike u Bosni i Hercegovini. U ovom dijelu disertacije

ćemo ukratko obrazložiti osnovni ekonomski i insitucionalni okvir, kojeg je uspostavila

Evropska unija za buduće zemlje kandidate za pridruživanje. Relevantni kriteriji za

pristupanje Bosne i Hercegovine Evropskoj uniji, u sferi ekonomije, se mogu svrstati u dvije

grupe. Prvo, uslovi koji proizilaze iz ugovora o stabilizaciji i pridruživanju, gdje je Evropska

unija dizajnirala proces stablizacije i pridruživanja za Bosnu i Hercegovinu, Republiku

115

Hrvatsku, Albaniju, Makedoniju i Srbiju i Crnu Goru. Fundamentalni instrument za

implementaciju procesa je Ugovor o stabilizaciji i pridruživanju Evropskoj uniji. Ključna

razlika izmeñu ugovora o stabilizaciji i pridruživanju i Evropskog ugovora je u sadržaju tzv.

evolucione klauzule i u članovima o regionalnoj saradnji. Dok je evropski ugovor eksplicitno

naglasio integraciju zemalja centralne i istočne Evrope u Evropsku uniju kao njihov primarni

cilj, Ugovor o stabilizaciji i pridruživanju će dodijeliti Bosni i Hercegovini status

potencijalnog kandidata za punopravno članstvo u Evropskoj uniji, koji će se zasnivati na

ispunjavanju uslova, ne samo kriterija iz Kopenhagena, nego takoñer i ispunjenju obaveza

koje se tiču regionalne saradnje. Racionalnost ovakvog pristupa je da se ohrabre i potaknu

zemlje jugoistočne Evrope da meñusobno sarañuju na jačanju ekonomske saradnje i izgradnji

dobrosusjedskih odnosa u svjetlu odnosa kakvi postoje meñu zemljama članicama Evropske

unije. Osnovni uslovi u kontekstu proširenja Evropske unije su već definisani u članu O,

Ugovora iz Rima (1957.), čija modifikacija je izvršena Ugovorom iz Amsterdama 1997.g. na

slijedeći način: "svaka evropska država koja poštuje principe slobode, demokratije,

poštovanje ljudskih prava i fundamentalnih sloboda i koje to žele, će postati članice Evropske

unije". Spomenuta odluka definiše kriterije za članstvo, tzv. kriterije iz Kopenhagena, na

slijedeći način: stabilnost institucija koje će garantirati demokratiju, poštivanje zakona i

zaštitu manjina, funkcionisanje tržišnog modela ekonomije, kao i izgrañeni kapacitet

suočavanja sa konkurencijom i tržišnom utakmicom unutar Evropske unije, sposobnost da se

preuzmu obaveze koje proizilaze iz članstva, uključujući ispunjenje uslova koji proizilaze iz

ciljeva političke, ekonomske i monetarne unije. Nešto kasnije, na sjednici Vijeća Evropske

unije, koja je održana 1995.g. u Madridu, četvrta grupa kriterija za članstvo je dodana, i to

kao: prilagoñavanje administrativne i pravne strukture prema standardima Evropske unije,

kako bi se osigurala učinkovita provedba legislativnog okvira preuzeta od Evropske unije u

kontekstu prva tri navedena kriterija. Institucija Evropske unije, koja je zadužena za ocjenu da

li zemlja kandidat za članstvo ispunjava kriterije konvergencije, je Evropska centralna banka.

Centralna banka Bosne i Hercegovine, koja funkcioniše od 1997.g. kao currency board

aranžman, ima punu nezavisnost i nije joj dozvoljeno finansiranje bilo kojeg sektora,

uključujući i vladin sektor, te možemo reći da monetarni sistem Bosne i Hercegovine

ispunjava navedeni kriterij. U kontekstu ispunjenja kriterija iz poglavlja broj 11 acquis-a

važno je naglasiti da, za razliku od članica Evropske unije, koje se nisu pridružile Evropskoj

monetarnoj uniji (Danska, Švedska i Velika Britanija), buduće nove članice neće imati tzv.

"opt-out" opciju za članstvo, kada ispune sve uslove definisane kriterijima konvergencije. To

znači da za buduće zemlje članice nema integracije u Evropsku monetarnu uniju bez uvoñenja

116

eura kao zajedničke valute. Pored kriterija nezavisnosti centralne banke, ostali kriteriji koje

analiziramo, a spadaju u kriterije konvergencije za integraciju monetarnog sistema Bosne i

Hercegovine, se odnose na inflaciju, kamatnu stopu, devizni kurs, budžetski deficit i javni

dug. Kriteriji konvergencije iz Maastrichta su precizno definisani i precizniji su od bilo kojih

drugi kriterija, tako da postaju neka vrsta sinonima za spremnost zemlje da se uključi u

evropske integracije. Ovaj dio disertacije će se, prema tome, osvrnuti na odreñene aspekte i

izazove u ispunjavanju kriterija konvergencije iz Maastrichta. Osnovni cilj ispunjenja kriterija

konvergencije je stvoriti stabilno makroekonomsko okruženje za uvoñenje zajedničke valute

eura i za integraciju monetarnog sistema Bosne i Hercegovine u Evropsku monetarnu uniju.

Temeljno pitanje je da li Bosna i Hercegovina ispunjava definisane kriterije za integraciju u

Evropsku monetarnu uniju? Podsjećanja radi, odluka o integraciji sadašnjih članica je

donesena 1998.g. na osnovu ocjene pokazatelja iz 1997.g. Deset novih članica Evropske

unije, od 1. maja 2004.g. (Kipar, Češka, Estonija, Latvija, Litvanija, Mañarska, Malta,

Poljska, Slovačka i Slovenija), su takoñer u procesu integracije u Evropsku monetarnu uniju,

te će neke od ovih zemalja postati članice već u 2007.g.

Budžetski deficit. Posljednji pokazatelji za Bosnu i Hercegovinu pokazuju da se

konsolidovani budžetski deficit smanjuje počev od 2000.g., te se približava kriteriju od 3%

bruto domaćeg proizvoda. U 1999.g. je iznosio 9,1%, a u 2002.g. 4,1%. Drugim riječima,

Bosna i Hercegovina još uvijek ne ispunjava zadati kriterij konvergencije, koji je zapravo iz

domene fiskalne politike. Kod ovog kriterija je posebno naglašena potreba sinhronizovanog

djelovanja monetarne i fiskalne politike. Hrvatska, čiji je budžetski deficit iznad 3%

vrijednosti bruto domaćeg proizvoda, i to 8,2% u 1999. i 6,6% u 2002.g., takoñer ima

problem kod ispunjavanja navedenog fiskalnog kriterija. Prema tome, Hrvatska ne ispunjava

analizirani kriterij i ima najveću devijaciju od Maastrichtskog kriterija. S druge strane,

Slovenija ispunjava dati kriterij sa budžetskim deficitom ispod 3% vrijednosti bruto domaćeg

proizvoda, i to -0,6% u 1999. i -1,4% u 2002.g. Meñu tri analizirane zemlje, s aspekta ovog

kriterija, Slovenija je u najboljoj poziciji.

117

Javni dug. Slovenija i Hrvatska ispunjavaju i ovaj fiskalni kriterij, tj. odnos javnog

duga i bruto domaćeg proizvoda za obje zemlje je ispod 60%. U slučaju Slovenije, to je 25%

u 1999. i 23% u 2002.g., dok je u slučaju Hrvatske to 49% u 1999. i 52% u 2002.g. U slučaju

Bosne i Hercegovine, 2002.g. je zadovoljavajuća, i to 40% odnos javnog duga i bruto

domaćeg proizvoda. Meñutim, odnos javog duga i bruto domaćeg proizvoda je počeo rasti, i

to već u 2003.g., kada je iznosio oko 67%, što je već iznad kriterija konvergencije. Ovdje je

važno napomenuti da u kontekstu opšteg javnog duga države, Bosna i Hercegovina ima

složenije probleme u saniranju unutrašnjeg javnog duga, nego vanjskog. S aspetka vanjskog

javnog duga, Bosnu i Hrecegovinu možemo smatrati umjereno zaduženom zemljom.

Meñutim, ono što Bosnu i Hercegovinu čini prezaduženom je upravo veličina unutrašnjeg

javnog duga, koji zapravo ugrožava makroekonomsku stabilnost zemlje. Prema

bosanskohercegovačkoj srednjoročnoj strategiji za smanjenje siromaštva (poznatija kao PRSP

strategija), ukupni javni dug bi trebao pasti na 49% vrijednosti bruto domaćeg proizvoda do

2007.g., tako da bi tada Bosna i Hercegovina ispunjavala ovaj kriterij konvergencije.

Smanjenje javnog duga na nivo 49% vrijednosti bruto domaćeg proizvoda do 2007.g., je vrlo

važan zadatak za proces evropskih integracija i ispunjavanje krirterija konvergencije za

integraciju u Evropsku monetarnu uniju u kasnijoj fazi. Bosna i Hercegovina je već više

eurizovana nego bilo koja druga zemlja u procesu proširenja Evropske unije prema

jugoistočnoj Evropi i u poreñenju sa zemljama novim članicama Evropske unije od 1. maja

2004.g., Bosna i Hercegovina ne zaostaje previše u odnosu na druge zemlje u tranziciji, kada

je riječ o analizi kriterija konvergencije za integraciju u Evropsku monetarnu uniju. U

poreñenju sa dvije zemlje koje smo analizirali, Slovenijom i Hrvatskom, Bosna i Hercegovina

je u boljoj poziciji u pogledu tri kriterija: inflacija (najniža stopa inflacije), devizni kurs

(stabilnost deviznog kursa i ispunjenje kriterija za članstvo u ERM II) i odnos javnog duga i

bruto domaćeg proizvoda na nivou do 60%. Osnovni problem kojeg Bosna i Hercegovina

treba rješavati u doglednoj budućnosti, je ispunjenje kriterija konvergencije, u dijelu koji se

odnosi na visinu nominalne dugoročne kamatne stope koja ne smije biti 2% iznad kamatne

stope tri zemlje članice Evropske monetarne unije koje imaju najnižu kamatnu stopu.

118

Dakle, Bosna i Hercegovina ne ispunjava ovaj kriterij i u poreñenju sa Slovenijom i

Hrvatskom nalazi se u nezavidnom položaju, jer se ovaj kriterij u Bosni i Hercegovini ne

može niti ocjenjivati. Premda Bosna i Hercegovina ispunjava kriterije konvergencije za

integraciju u Evropsku monetarnu uniju (sa izuzetkom kriterija koji se odnosi sa budžetski

deficit i kamatnu stopu), pitanje koje se nameće za buduća istraživanja u ovoj oblasti jeste, da

li je makroekonomska pozicija u kontekstu ispunjenja kriterija konvergencije, samoodrživa u

srednjem i u dugom roku. Isto tako, postoje odreñeni zaostaci u sprovedbi nekih drugih, vrlo

važnih poglavlja i kriterija iz acquis-a i tiču se više mirkoekonomskog segmetna. S obzirom

da su sva poglavlja vitalna za funkcionisanje tržišne ekonomije možemo zaključiti da će,

ukoliko održimo makroekonomsku stabilnost, Bosna i Hercegovina trebati još nekoliko

godina sprovoñenja intenzivnih reformi, kako bi dostigla nivo spremnosti za integraciju u

Evropsku uniju, te zatim i u Evropsku monetarnu uniju.

119

DRUGI DIO

JAVNE FINANSIJE U BOSNI I HERCEGOVINI

120

SEDMO POGLAVLJE

OBIM I STRUKTURA JAVNE POTROŠNJE U BOSNI I

HERCEGOVINI

1. Struktura sistema javnog finansiranja u Bosni i Hercegovini

2. Fiskalni federalizam

2.1. Uticaj aktivnog finansijskog izravnjavanja na javne prihode

2.2. Mogućnosti i ograničenja za zaduživanje lokalnih jedinica

2.2.1. Mogućnosti - Fiskalni kapacitet

2.2.2. Ograničenja zaduživanja lokalnih zajednica

2.2.3. Zakon o javnih prihoda u svjetlu Evropske povelje o

lokalnoj samoupravi

3. Fiskalni prihodi

4. Javni dug Bosne i Hercegovini

4.1. Unutrašnji duga BiH

4.2. Vanjski dug BiH

4.3. Restitucija u BiH

121

1. STRUKTURA SISTEMA JAVNOG FINANSIRANJA U BOSNI I

HERCEGOVINI

Stanje u fiskalnoj politici Bosne i Hercegovine je dosta nepovoljno. Nepovoljna

ekonomska struktura i nizak nivo ekonomskih i poslovnih aktivnosti u zemlji razlog su niskog

poreskog kapaciteta u zemlji, odnosno niskog nivoa poreskih prihoda. U isto vrijeme,

složenost organizacije fiskalnog sistema i države zahtijeva veliko javno trošenje.

Struktura fiskalnog sistema je decentralizovanog tipa. Postoji velika razlika izmeñu

nivoa vlasti koji donose poresku politiku, sprovode poresku politiku i na kraju onih nivoa koji

dobijaju poreska primanja. Tako je država odgovorna za donošenje trgovinske i carinske

politike ali nema značajne izvorne prihode što je veliko ograničenje fiskalne politike kao

jedne od makroekonomskih politika u BiH. Takoñer, upravljanje finansijskim sistemom

izmeñu entiteta je potpuno različito.

Poreski prihodi predstavljaju najznačajnije stavke prihoda u budžetima entiteta i kreću

se oko 80 % od ukupnih prihoda budžeta. U tabelarnom pregledu dat je konsolidovani bilans

BiH za 2004. godinu u apsolutnim iznosoma, hiljade KM.

Tabela br.5

Konsolidovani bilans

OPIS KONSOLIDOVANI

BILANS

Prihodi 6.377.495

Porez na dohodak, dobit i kapitalne dobitke

141.199

Porez na plate i radnu snagu 292.291

Porez na imovinu

51.182

Porez na robu i usluge

2.285.157

Porez na meñunarodnu trgovinu i transakcije

546.527

Ostali porezi 85.481

Doprinosi za socijalno osiguranje 2.002.809

Grantovi 73.813

Ostali prihodi 899.035

122

Grafikon br. 3

Struktura javnih prihoda

0

500.000

1.000.000

1.500.000

2.000.000

2.500.000

Porez nadohodak, dobiti kapitalnedobitke

Porez naplate i radnusnagu

� Porez naimovinu

� Porez narobu i usluge

� Porez nameñunarodnutrgovinu itransakcije

Ostali porezi�

Doprinosi zasocijalno

Grantovi

Ostali prihodi

123

Tabela br.6

Konsolidovani bilans

OPIS KONSOLIDOVANI

BILANS Rashodi

5.894.011

Kompezacija zaposlenih

1.776.241

Plate i naknade

1.672.639

Doprinos za socijalno

103.601

Korištenje robe i usluga

1.414.816

Kamate 84.421

Subvencije 184.404

Grantovi

2.207

Socijalna davanja

1.965.442

Ostali rashodi

466.481

Bruto operativni bilans (1-2)

483.484

Transakcije u nefinansijskim sredstvima

Neto nabavka nefinansijskih sredstava 229.537

Stalna sredstva 197.970

Ostala sredstva 31.567

Neto pozajmljivanje(+)/zaduživanje(-) (1-2-31)

253.947

Transakcije u financijskim sredstvina Transakcije u finansijskim sredstvima

Neto ostvarena finansijska sredstva 377.329

Neto stvorene obaveze 123.382

Domaće

-12.925

Strane

136.307

124

Grafikon br.4

Struktura javnih rashoda

0

200.000

400.000

600.000

800.000

1.000.000

1.200.000

1.400.000

1.600.000

1.800.000

2.000.000

�KompezacijazaposlenihKorištenje robei usluga�Kamate

Subvencije

�Grantovi

�Socijalnadavanja�Ostalirashodi

125

Takoñer, u budućem periodu rast rashoda će imati uzlazni trend imajući u vidu

zaduženost Bosne i Hercegovine i dospijeće mnogih obaveza koje će se morati finansirati

upravo iz javnih rashoda.40

Fiskalna decentralizacija koja je prisutna u Bosni i Hercegovini sama po sebi je dosta

složena i zahtijeva odgovorajuće restrukturiranje.

Smanjivanje poreskih stopa i njihovo dalje ujednačavanje predstavlja nužan korak u

budućem periodu kao predispoziciju povećanja ekonomske aktivnosti. Fiskalna politika u tom

pravcu dovodiće do stimulisanja privatnog poduzetništva u zemlji, smanjenja aktivnosti sive

ekonomije i generalnog izbjegavanja plaćanja poreza. Sve ovo zahtijeva i ciljano smanjivanje

poreza u zemlji, odnosno javnih rashoda.

Efikasna fiskalna politika podrazumijeva izgradnju političkog i institucionalnog okvira

za zdravo fiskalno upravljanje. U Bosni i Hercegovini nedostatak političke i institucionalne

infrastrukture komplicira razvoj fiskalnog okvira koji bi bio održiv u dugom roku. Stoga se

kao jedan od prioritetnih ciljeva reformi u BiH u budućem periodu nameće i potreba izgradnje

političke i institucionale strukture za efikasno fiskalno upravljanje na makro nivou.

Rješenje postojećeg stanja koje je objektivno uslovljeno prevelikom javnom

potrošnjom moraće se tražiti kroz socijalni dogovor i uspostavljanje novih pravila u

redistribuciji nacionalnog dohotka.

Rješenja u segmentu socijalne zaštite boračke populacije treba shvatiti kao faktoru

socijalne kohezije društva i poštivanja osnovnih etičkih normi.

Provoñenje makroekonomske politike podrazumijeva postojanje države, nacionalne

privrede, u punom smislu te riječi. U tom kontekstu, država Bosna i Hercegovina u svom

sadašnjem obliku i ureñenju ima dva ključna ograničenja koja utiču i na loše sprovoñenje

makroekonomske politike ili strategije.

Kao prvo, država Bosna i Hercegovina ima vrlo malo ovlasti koje uobičajeno imaju

države u decentralizovanim sistemima koje bi joj omogućile sprovoñenje njene uloge.

Kao drugo bitno ograničenje je da država nema fiskalni kapacitet koji bi joj omogućio

nesmetano funkcionisanje i otvorio prostor za šire i aktivnije djelovanje na polju ekonomskih

aktivnosti.

40 “Teškoće koje se navode u osguranju boračko invalidske zaštite definišu se kao mogućnost entitetskih budžeta da zadovolje potrebe velikog broja korisnika.

Pitanje revizije prava se posmatra u kontekstu utvrñivanje stvarnog stanja i primjene principa pravičnosti.

Prioritet se stavlja na zaštitu najtežih vojnih invalida i zbrinjavanje najugroženijih porodica poginulih boraca.” ( Izvor: Drugi prijedlog- Razvojna strategija BiH – PRSP ( 2003-2007)- Radna verzija za javnu raspravu; maj 2003. godine).

126

Pritisak na javni sektor je zakonitost koja se javlja u svim tranzicijskim ekonomijama,

samo je razlika u tome da li su preuzete obaveze koje nužno tjeraju u budžetski deficit.

Primjeri dobrih rješenja su Sloveniji i Poljskoj koje su kroz oporavak proizvodnje

lakše rješavale socijalne probleme. Prisutne teškoće su prisutne u susjednoj Hrvatskoj koja je

ušla u visoke obaveze što se odražava na visinu javne potrošnje i visokog deficita javnog

sektora. Bosna i Hercegovina je specifična jer je imala visoka ratna razaranja koja su u

periodu obnove namirivana donacijama i ulaganjima u javni sektor potrošnje. Neusklañen

tajming izmeñu obnove i održive ekonomije stvara izuzetno teško stanje koje se javlja u

zahtjevima za poreskom presijom što slabi konkurentnu sposobnost privrede i mogućnost

poboljšanja u izrazito nepovoljnom trgovinskom bilansu.

Obračun GDP-a u Bosni i Hercegovini otežan je zbog nedovoljno razvijene statistike.

Meñutim, kao veći problem javlja se nemogućnost obuhvata aktivnosti sive ekonomije

u zvaničnim evidencijama računanja GDP-a. Siva ekonomija predstavlja sve one aktivnosti u

nacionalnoj privredi koje dovode do stvaranje nove vrijednosti, ali su prikrivene i nisu

obuhvaćene zvaničnim podacima.41 Dodatnu vrijednost koja nije evidentirana i obuhvaćena

legalnim sistemom stvara i proizvodi upravo zvanično nezaposlena radna snaga.

Grafikon br.5

Nominalni i realni rast BDP-a za period 2003- 2009

12.30313.497

14.45515.900

17.20018.500

19.980

0

5000

10000

15000

20000

25000

2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009

u m

ilioni

ma

KM

0

1

2

3

4

5

6

7

8

9

stop

a ra

sta

u %

Nominalni BDP Realni rast BDP-a

Izvor: Domument okvirnog budžeta F BiH, strana 9.

41 Prognoze koje se mogu čuti u javnosti nedvojbeno upućuju na to da je moguće učešće

sive ekonomije u odnosu na zvanične podatke u BiH puno veće poredeći sa ostalim tranzicijskim zemljama. Postoje nagañanja da procenat udjela sive ekonomije ide i do nivoa od + 40 % u odnosu na visinu zvaničnog GDP-a u zemlji.

127

Neizbježno se nameće činjenica evidentiranja sive ekonomije i podvoñenje pod legalni

sistem i obračun dijela društvenog proizvoda koji trenutno nije uključen. Eliminisati sivu

ekonomiju u potpunosti nije moguće, ali je moguće svesti nelegalne aktivnosti stanovništva na

minimalan ili prihvatljiv nivo, što bi na kraju rezultiralo boljitkom za sve u državi.

Obuhvat sive ekonomije i njeno podvoñenje pod legalni sistem ne samo da rješava

nedoumicu o visini GDP-a nego bi imali priliku uvida u realnu kvantifikaciju onih ljudi koji

nisu zaposleni a traže zaposlenje, kao i onih koji se tretiraju u programu socijalne zaštite.

Strategija razvoja socijalnog sektora je u direktnoj korelaciji sa mogućnostima ekonomskog razvoja.

Pet pitanja dominira u socijalnom sektoru:

• nezaposlenost,

• penziono i invalidsko osiguranje,

• zaštita ratnih invalida i članova porodica poginulih,

• specijalni segmenti socijalne zaštite ( invalidi, zaštita porodica sa djecom,

• civilne žrtve rata),

1. izbjeglice, raseljene osobe i prognanici.

Struktura tekućih transfera javne potrošnje može se sagledati u konsolidovanom obliku

sa strukturom prema nosiocima vlasti na nivou entiteta, koji su nadležni u ovom dijelu javne

potrošnje.

Tekući transferi su činili oko 56,5% rashoda Federacije BiH (uključujući i transfere za otplatu unutarnjeg duga), do 26,8% rashoda kantona i opština, te 94,8% rashoda vanbudžetskih fondova.

128

Grafikon br.6

Udio tekućih transfera u ukupnim rashodima

0

1.000.000.000

2.000.000.000

3.000.000.000

4.000.000.000

5.000.000.000

6.000.000.000

FB

iH '

05K

anto

ni '0

5O

pštin

e '0

5F

ondo

vi '0

5U

kupn

o '0

5F

BiH

'06

Kan

toni

'06

Opš

tine

'06

Fon

dovi

'06

Uku

pno

'06

FB

iH '0

7K

anto

ni '0

7

Opš

tine

'07

Fon

dovi

'07

Uku

pno

'07

FB

iH '0

8K

anto

ni '0

8O

pštin

e '0

8F

ondo

vi '0

8U

kupn

o '0

8F

BiH

'09

Kan

toni

'09

Opš

tine

'09

Fon

dovi

'09

Uku

pno

'09

Tekućitransferi(bruto)

Tekućitransferi(bezunutarnjeg duga)Ukupnirashodi

Grafikon br.7

Udio u konsolidovanim tekućim transferima u 2005. i 2006. godini,

Fondovi64%

FBiH18% Kantoni

14%

Opštine4%

FBiH7%

Kantoni17%

Opštine5%Fondovi

71%

FBiH7% Kantoni

17%

Opštine4%

Fondovi72%

129

Tabela br.7

Isplate pojedincima (grantovi)

Izvršenje Plan Projekcije

Konto Vrsta granta (u Miliona KM) 2005. 2006. 2007. 2008. 2009. Federacija: 385.853.655 437.230.000 530.754600 535333692 540068366

614232 Ratni vojni invalidi 300.286.424 301.000.000 301.000.000 301.000.000 301.000.000

614231 Civilne žrtve rata – neratni invalidi 1.885.982 30.000.000 30.600.000 31.212.000 31.836.240

614222 Invalidna lica 594.612 0 0 0

614233 Transferi za izbjeglice i raseljena lica 20.389.336 20.400.000 20.808.000 21.224.160 21.648.643

614230 Naknade za dječiji dodatak 90.800.000 92.600.000 94.500.000

614230 Ostali 62.697.301 85.830.000 87.546.600 89.297.532 91.083.483

Kantoni: 158.189.744 162.101.390 165.343.418 168.650.286 172.023.292

614232 Ratni vojni invalidi 28.730.703 32.705.300 33.359.406 34.026.594 34.707.126

614233 Transferi za izbjeglice i raseljena lica 12.821.988 12.203.000 12.447.060 12.696.001 12.949.921

614230 Ostali transferi 116.637.053 117.193.090 119.536.952 121.927.691 124.366.245

Opštine: 21.604.515 22.486.020 22.935.740 23.394.455 23.862.344

UKUPNO 565.647.914 621.817.410 719.033.758 727.378.433 735.954.002

Izvor: Domument okvirnog budžeta F BiH, strana 27.i 28..

Kao što se može vidjeti većina transfera otpada na vanbudžetske fondove i institucije

Federacije BiH.

Svako od navedenih pitanja socijalnog sektora zahtjeva posebnu elaboraciju, te se

meñusobno prožimaju u svim aspektima koja imaju ekonomski, politički i socijalni karakter.

Meñutim, ono što nije sporno je da se meñunarodnoj metodlogiji sektorski pristup zasniva na

posebnom tretmanu zaštite ratnih invalida i članova porodica poginulih. Time se i

konceptualno odreñuje pristup pojedinim segmentima mjera ekonomske politike koje Vlada

definira kroz Program i u skladu s tim vrši izbor instrumenata koji zahvataju u segment

redistribucije nacionalnog dohotka i zadovoljenja javne potrošnje.

Meñutim u operativnim i ostalim troškovima budžeta najveća stavka su plate i

naknade zaposlenim u javnom sektoru.

Potrošnja javnog sektora na plate i naknade u BiH je disproporcionalno velika u oba

entiteta u zemlji. Iznos potrošen na plate i naknade koji je oko 20 % GDP-a je tri puta veći od

prosjeka za ostale zemlje u tranziciji. Ovo nas upućuje na činjenicu ekonomske alokacije

sredstava javnih prihoda u korist plata i naknada.

130

Tabela br.8

Plate i broj zaposlenih u javnom sektoru u Federaciji BiH

Procjena

2006. 2007. 2008. 2009.

Ukupno plate 156.061.551 165.061.461 165.061.461 165.061.461

611100 Ukupno bruto plate 106.753.381 113.232.162 113.232.162 113.232.162

611200 Ukupno naknade 37.289.987 38.954.505 38.954.505 38.954.505

612100 Ukupno doprinosi 12.018.183 12.874.794 12.874.794 12.874.794

n.a. Broj zaposlenih u javnom sektoru 6.977 6.977 6.977 6.977

n.a. Prosječno mjesečno izdvajanje za plate 1.864 1.971 1.971 1.971

Ukupno plate 648.700.000 651.900.000 687.800.000 729.300.000



Ukupno plate 128.500.000 128.600.000 135.700.000 143.900.000



Ukupno plate 45.818.836 49.144.401 51.809.841 54.485.539



Ukupno plate 979.080.387 994.705.862 1.040.371.302 1.092.747.000



Konto Rashodi (u Mil KM)

Prognoza

Akumulirane plate i broj osoblja

Federalna vlada

Kantonalne vlade

Opštinske vlasti

Vanbudžetski fondovi

Grafikon br.8

Konsolidovani ukupni izdaci

0

1.000.000.000

2.000.000.000

3.000.000.000

4.000.000.000

5.000.000.000

2006. 2007. 2008. 2009.

Konsolidovaniukupni izdaci zatroškovezaposlenih(611000 i612000)Konsolidovaniukupni izdaci zamaterijal i usluge

Ukupni rashodi

Izvor: Domument okvirnog budžeta F BiH, strana 26.

131

Doprinosi predstavljaju finansijski instrument kojim se obezbjeñuje prikupljaju javni

prihoda za odreñene namjene i koji se u nekim elementima razlikuju od poreza, taksi

(pristojbi) i parafiskalitet. Finansijska teorija nije tačno utvrdila koje karakteristike treba da

imaju ovi finansijski instrument da bi se uvrstili u doprinose, osim da predstavljaju sistem

obaveza sa unaprijed odreñenom namjenom.

Meñutim, ono u čemu je ekonomska teorija u dilemi praksa jasno ili zorno pokazuje

da su doprinosi za penzijsko i zdravstveno osiguranje u tzv. naslijeñenom sistemu

“meñugeneracijske solidarnosti“ nezaobilazni u ekonomijma koje nazivamo tranzicijske.

Praktična redistribucija doprinosa po principu potpune solidarnosti opredjeljuje karakter

opštosti kao osnovni kriterij definisanja poreza. Po načinu redistribucije doprinosa oni u

suštini predstavljaju fiskalitet u obliku poreza, sa razlikom da je osnovica obraćuna plata i da

je namjena odreñena poreskom stopom . Time nije priznat princip srazmjernosti izdvajanja za

socijalne potrebe i prava korištenja. Mehanizam participacije u sistemu zdravstvene zaštite

samo djelimično odsupa od navedenog principa, odnosno sistema zdravstvenog osiguranja.

Korelaciju apsolutnih i relativnih veličina najčešće posmatramo kroz plan prihoda ili

iskaz potreba. Očiti nesrazmjer izmeñu finansijske snage i potreba rezultira u nivou

zadovoljenja istih, pri čemu se najsnažnija refleksija iskazuje kod socijalnih izdataka, bilo da

su isti finansirani iz budžeta ili fondova.

Logičan slijed opisa je stanje u sektoru naplate dažbina pri čemu posebnu pozornost

predstavlja naplata doprinosa. Fiksno vezivanje isplata za oblike socijalne zaštite u obimu

prikupljenih sredstava u fondovima uz neznatnu potporu iz budžeta stvara privid stanja

slabljenja ekonomske moći onih koji se alimentiraju iz ovih izvora ili su potpuno naslonjeni

na korištenje usluga koje se finansiraju iz fondova. Nivelacija penzija i ostalih izdataka u

odnosu na indekse rasta cijena ili plata privrede morala b i se posmatrati u kontekstu načina

prikupljanja sredstava. S toga i pitanje nadležnosti prikupljanja doprinosa postaje od izuzetne

važnosti.

Slabosti u fiskalnom sistemu proističi iz neusklañenosti nadležnosti u prikupljanju

dažbina pri čemu se misli na sve fiskalitete koji po zakonu o budžetu čine prihode budžeta i

fondova na svim nivoima vlasti prema principu fiskalnog federalizma i pripadnosti prihoda.

Takoñer se javlja problem odgovornosti države po osnovu socijalnog programa iz

oblasti socijalnog, zdravstvenog obezbjeñenje i obezbjeñenja osoba koji gube posao, s jedne

strane, i stanja koje je znatnim dijelom izazvano poreskim moralom obveznika po osnovu

doprinosa, s druge strane.

132

Poreska evazija kod indirektnih poreza je najveći problem koji predstavlja pljačku

države od onih kojim je povjereno da prikupljena sredstva od strane poreskih obveznika

transferišu na račune vlasti. Ovo prelazi pitanje morala i predstavlja najveći oblik kriminala

kojim se podriva stabilnost institucija vlasti.

Plaćanja doprinosa potrebno je precizirati i to na način odreñenja datuma kada nastaje

obaveza plaćanja. To znači, odreñenog datuma u tekućem za prethodni mjesec, poreski

obveznik je dužan u bruto iznosu podnijeti obračun plate, a za nosioce platnog prometa je

obaveza da ne smije “pustiti” neto platu . Na poresku upravu je potrebno prenijeti nadležnost

“automatskog“ isključenja iz platnog prometa za one koji ne poštuju pravila platnog prometa.

Reforma i strukturno prilagoñavanje sistema penzijskog osiguranja predstavljaju jedan

od bitnijih elemenata procesa tržišnih reformi u bivšim socijalističkim zemljama. Štaviše, i

razvijeni dio svijeta suočen je sa potrebom rekonstrukcije sistema penzijskog osiguranja, jer

se postojeći dominantno benefit – driven sistem finansiran na principu tekući prihodi – tekući

rashodi, pokazao kao fiskalno neodrživ i zahtijeva visoke stope doprinosa, te generiše

konstantan fiskalni deficit. To je sistem u kome prava dominiraju nad realnim ekonomskim

mogućnostima za njihovo finansiranje i koja nemaju direktnu vezu sa sredstvima koje

pojedinac izdvaja tokom godina rada u vidu doprinosa. 42

Mjera koje treba poduzeti su strukturalne i one koje su reformske.

Prve, strukturalne, mjere su one koje su na tragu rješenja koja bi se mogla izvesti,

vezane su za:

• prelazak na sistem obračuna bruto plata uz obavezu plaćanja doprinosa iz

plaća i doprinosa na plaće po sistemu mjesec za mjesec;

• utvrñivanje ukupnih obaveza prema penzionim fondovima;

• finansijskim nadzorom u formi tretmana plaćanja doprinosa kao i poreza i

preuzimanje direktnog nadzora od strane Poreske uprave.

• eliminisanje oslobañanja plaćanje bez regulacije potraživanja kroz sistem

planskog izmirenja ili preuzimanja vlasništva nad imovinom ili udjela u

kapitalu dužnika;

42 USAID je proglasio hrvatsku reformu najboljom meñu zemljama tranzicije, potvrñene izjavom

William Jeffers, direktora Misije USAID-a za Hrvatsku. )Jutarnji list, Zagreb, – Švicarci, Francuzi i Šveñani uče o mirovinskoj reformi od Hrvatske, od 28.02.

2004. godine .) Sama činjenica da je mirovinska reforma uspješno završena u samo za 18 mjeseci i da je reforma urañena na principu učenja na pogreškama u Poljskoj, Mañarskoj, Čileu i Meksiku. Pomoć USAID Hrvatskoj nije izostala i iznosila je do sada, prema riječima William Jeffers, direktora Misije USAID-a za Hrvatsku oko 168 miliona dolara.

133

• sprovoñenje sistema finansijskog planiranja u skladu sa Zakonom o

budžetu što uključuje postupak donošenja, izvršenja i izvještavanja u

skladu sa procedurama donošenja budžeta;

• redistibucije dijela prihoda iz fiskaliteta: poreza i ostalih dažbina,

• usklañivanje penzija;

• podsticanje da neformalni sektor privreñivanja iz sive ekonomije preñe u

sistem uplata na interesnoj osnovi,

• uloga sindikata kao partnera u zaštite uposlenih u privatnom i javnom

sektoru kroz sistem socijalne sigurnosti : penziono i zdravstveno osiguranje

i zaštita nezaposlenih uslijed gubitka posla.

• potpisivanje kolektivnih ugovora izmeñu sindikata i poslodavacao visini

plate na bruto principu obračuna plate.

Sistem penzijskog osiguranja u Bosni i Hercegovini već duži niz godina suočen je sa

konstantnim problemima nedovoljnih finansijskih sredstava za isplatu tekućih penzija. Jedan

od ključnih razloga postojanja ovog jaza je u naplati doprinosa (zbog visokog učešća sive

ekonomije), izraženom trendu rasta broja penzionera i nepovoljnom odnosu broja zaposlenih i

broja penzionera.

Sistem penzijskog osiguranja u BiH je javni sistem meñugeneracijske solidarnosti, tzv.

„Pay As You Go“ sistem, koji se temelji na principu isplata tekućih penzija iz doprinosa

trenutnih zaposlenika. Ovaj sistem je nastao u toku 19. vijeka u vrijeme prosperiteta i pune

zaposlenosti, kada je pokazivao veliku finansijsku izdašnost.

Konstantne finansijske slabosti bosanskohercegovačkog penzionog sistema

predstavljaju pouzdani indikator njegove finansijske neodrživosti:

• ekonomske posljedice rata,

• visoka stopa nezaposlenosti,

• rezultanta procesa privatizacije,

• veliki obim inostrane pomoći.

Postojeći sistem penzionog osiguranja, koji se zasniva na sistemu meñugeneracijske

solidarnosti u izmijenjenom BiH okruženju.

Ključni kriterij u kreiranju novog penzionog sistema je njegova fiskalna održivost na

dugi rok.

134

Neravnoteža prihoda i obaveza penzijskog sistema pokuša se riješiti mjerama čiji

domet je ograničen a odnosi se na ukidanje i sužavanje korisničkih prava u području:

liječenja, rehabilitacije, stanovanja.

Rizik prelaska na novi kapitalizovani sistem neposrednih računa je:

• izrazito visoki tranzicijski troškove,

• socijalne napetosti

Pozitivni efekti reformi koji se mogu očekivati su:

• porast štednje i ulaganja,

• smanjenje sive ekonomije i evazije poreza,

• povećanje potražnje za svim oblicima finansijskih instrumenata

(obveznica, dionica),

• poticaj razvoju tržišta kapitala,

• jači nadzor ekonomske politike od strane privatnog sektora,

• finansijskom stabilnošću države.

Naravno, sve ovo može se postići ukoliko postoje temeljne pretpostavke za uspješno

provoñenje reforme penzijskog sistema:

• ekonomska i politička stabilnost,

• snažna politička volja za provoñenjem reforme,

• zakonska regulativa uspostavljena na način da ne ostavi prostor za

špekulacije,

• pridobijanje povjerenja javnosti .

Ukoliko se otklone prepreke i zadovolje temeljne pretpostavke, penziona reforma

može pozitivno uticati na privredni rast i razvoj zemelje, te biti ključ rješenja u otklanjanju

uzroka makroekonomskle neravnoteže.

Socijalizacija, odnosno snošenje troškova zbog preuzimanja rizika od strane države

odlaze u prošlost, a umješnost u upravljanju rizicima postaje jedna od najtraženijih vještina.

Dakle, odgovornost sa države prelazi na pojedinca.

135

2. FISKALNI FEDERALIZAM

U širem smislu, fiskalni federalizam obuhvata i odnose izmeñu centralne vlasti i

regionalnih i lokalnih kolektiviteta. Nekoordinirano definisanje i ubiranje javnih prihoda ima

niz negativnih ekonomskih, socijalnih, političkih i finansijskih reperkusija s obzirom da svi

javno-pravni subjekti različite razine vlasti, posmatrani pretenduju na isti fiskalni potencijal.

Disharmonija u ubiranju i raspolaganju javnim prihodima različitih stupnjeva državnog

organizovanja na čisto finansijskom planu ima negativan odraz na racionalno korišćenje

javnih prihoda i skladno zadovoljavanje javnih potreba. Stoga je neophodan fiskalni sporazum

kao sistem normi koje razgraničavaju i usklañuju odnose u finansiranju javnih rashoda po

nivoima. Prema tome, fiskalni federalizam se ostvaruje na nivou entiteta. Najznačajnije

komponente fiskalnog sporazuma su sadržane u domenima razgraničenja ovlašćenja u

definisanju dažbina, režimu pripadnosti javnih prihoda i raspolaganju sredstvima.

U Bosni i Hercegovini entiteti imaju predominantan položaj u regulisanju dažbinskih

obaveza. Uvoñenjem sistema obračuna i plaćanja poreza na promet metodom oporezivanja

dodatne vrijednosti – PDV, zadovoljava se princip jedinstva tržišta i uvoñenje jedinstvenog

zakonodavnog i institucionalnog rješenja u oblasti indirektnih poreza.

U aktuelnom sistemu finansiranja javnih rashoda, jedinice teritorijalne autonomije i

lokalne samouprave imaju krajnje sužen stepen fiskalnih ovlašćenja. Napušten je sistem

vezane separacije, po kome su jedinice lokalne samouprave mogle da uvode poreze iz

zakonom utvrñenog kruga, da u granicama dogovorene politike utvrñuju visinu poreskih stopa

tih poreza, da se služe podsticajnim mjerama preko davanja poreskih olakšica i osloboñenja i

da vrše naplatu ne samo od poreza koji im pripadaju već preko decentralizovanih ( opštinskih)

službi javnih prihoda i od poreza koji pripadaju entitetima. Riječ je o režimu ustupljenih

prihoda od redovnih poreza po kome jedinice lokalne uprave imaju pravo da ostvare prihod

od odreñenih poreza bez ma kakvog uticaja na njegovu visinu i naplatu. To ujedno znači da je

isključena i mogućnost stvaranja lokalnih "poreskih oaza" na bazi podsticajnih poreskih mjera

lokalnih fiskalnih vlasti, prije svega kod oporezivanja prihoda od samostalnog obavljanja

djelatnosti, koje, pored izvjesnih slabosti, imaju pozitivnu funkciju prije svega na

ekonomskom planu. Naime, svojevrsni konkurentski odnos izmeñu jedinica lokalne

samouprave ima pozitivan uticaj na obaranje fiskalne presije na širem planu i razvoj

privrednih djelatnosti koje su vezane za lokalne prilike.

136

U federativno ureñenim državama, kao i u unitarnim s obzirom na prisustvo jedinica

teritorijalne autonomije i lokalne samouprave, postavlja se ne samo problem nadležnosti i

ovlaštenja u pogledu ustanovljavanja, uvoñenja i utvrñivanja visine javnih prihoda i njihove

naplate, već i problem raspodjele, odnosno rasporeñivanja datih vrsta i oblika javnih prihoda

po stepenima političko-teritorijalnog organizovanja. Mogući su, i u primjeni su različiti

modeli i njihove varijante.

U teoriji su izkristalisani odreñeni kriteriji koje bi trebalo uvažavati u konstituisanju

odnosa u raspodjeli javnih prihoda po vertikali kako bi se u maksimalnoj mjeri udovoljavalo

zahtjevima funkcionalnosti i racionalnosti, a pri operacionalizaciji prilagodili specifičnostima

društveno-političkog organizovanja, kapacitetima fiskalnih resursa i njihovoj strukturi.

• Izdašnost izvora iz kojih se dažbine plaćaju.

Manje izdašni izvori bi pripadali samo jednom stepenu finansiranja, javnih

rashoda. Najizdašnije, pak, izvore prihoda, kao na primjer oporezivanje

prometa, treba da koriste i uže i šire političko-teritorijalne jedinice, odnosno da

se primjenjuje i sistem separacije i zajedničkih prihoda.

• Karakter i značaj izvora i predmeta dažbina.

Oni izvori koji su od značaja za cjelokupne tokove društvene reprodukcije

treba da budu obuhvaćeni fiskalitetima koji pripadaju državi i entitetima, a one

dažbine koje obuhvataju predmete i izvore od regionalnog i lokalnog značaja

treba da pripadaju jedinicama teritorijalne autonomije i lokalne uprave;

• Položaj u društveno-političkom sistemu pojedinih administrativno-

teritorijalnih jedinica posmatranih po nivoima.

Naglašeni stepen državnosti entiteta i lokalna uprava u opštinama i gradovima

iziskuju da se primjenjuje kombinacija vezane separacije i zajedničkih izvora,

tako da bi i lokalni kolektiviteti imali na raspolaganju i separatne prihode i

učešće u zajedničkim izvorima.

137

Naravno, nije moguće udovoljiti svakom od navedenih i drugih mogućih kriterija.

Često su protivrječni, pa imaju kumulativan, a ne alternativni karakter. Kako bi se postigao

globalni optimum nužna je njihova kombinacija. Nekada je poterebno dati prioritet nekom od

njih, a neke čak i ne uvažavati, zavisno od situacije ukojoj se nalazimo. Objektivizacija

raspodjele javnih prihoda po nivoima državnog organizovanja postiže se sporazumima na

svim nivoima države.

2.1. Uticaj aktivnog finansijskog izravnjavanja na javne prihode

Pod aktivnim finansijskim izravnjavanjem ili finansijskim izravnjavanjem u užem

smislu podrazumijevamo regulisanje raspodjele javnih prihoda. S toga predmet posmatranja

postaju porezni sistem, tj. jedinstvena konzistentna cjelina poreznih oblika.

Kako su u poreskoj strukturi Bosne i Hercegovine zastupljeni poreski oblici:

• porez na potrošnju,

• porez na dobit,

• porez na dohodak,

• porezna imovinu.

s toga su oni i najznačajniji predmet posmatranja kod aktivnog finansijskog

izravnjavanja.

U teoriji i praksi postoje oblici finansijskog izravnjavanja, i to:

• vertikalno aktivno finansijsko izravnjavanje,

• horizontalno aktivno finansijsko izravnjavanje.

Pojedini oblici aktivnog izravnjavanja imaju veoma važno praktično značenje za

javne prihode . Kod vertikalnog aktivnog finansijskog izravnjavanja prisutan je tzv.mješoviti sistem

koji objedinjuje sistem vlastitih (izvornih) prihoda i sistem zajedničkih prihoda.

Mješoviti sistem raspodjele javnih prihoda zapravo je varijanta i jednog i drugog

oblika, što praktično znači da pojedine administrativno-teritorijalne jedinice za finansiranje

rashoda iz svoje nadležnosti raspolažu djelimično prihodima, a dio ostvaruju participacijom u

drugim teritorijalnim jedinicama. To praktično znači da je suverenitet podijeljen na više

teritorijalnih jedinica. U praktičnom značenju razrade modela to bi značilo da bi izvorne

138

prihode carine, koje se rasporeñuju na gore (nivo države) trebalo rasporeñivati i na dole

(kantoni). Da se prihodi od posebnih poreza, tzv.akcize, koji su prihod entitetskih budžeta,

trebali usmjeravati prema kantonima. Isto tako opšti porezi na promet proizvoda i usluga

morali bi se rasporeñivati na gore (entitet), kao što se rasporeñuju na dole (opština). Ova

pravila mogu djelimično važiti kod drugih poreskih oblika kao što su porez na dobit i

dohodak, kao izraziti predstavnici direktnih poreza. Vezivanje ovih poreza za ekonomsku

snagu privrednih društava i grañana, treba da ima značajnu redistributivnu i regresivnu ulogu.

Postojeći model pripadnosti poreza na dobit preduzeća zanemaruje oba ova kriterija, što se

posebno negativno ispoljava na ekonomski razvijene regione koji gube finansijsku snagu kroz

klasičan oblik “prelijevanja” dohotka i stvaranja veće potrošačke snage u administrativno –

teritorijalnim jedinicama u kojima imaju sjedište preduzeća iz oblasti energetike, ptt usluga,

kao i centrale poslovnih banaka, osiguravajućih društava i fondova.

Kako imamo stalnu tendenciju razvoja administrativno-teritorijalne strukture,

objektivno se sučeljavaju dva pristupa:

• prvi, u naglašenoj centralizaciji,

• drugi, u naglašenoj decentralizaciji.

Kako i jedan i drugi pristup imaju političko i ekonomsko značenje, pitanje je “mjere”

i izgradnje modela koji je primjeren administrativno.teritorijalnom ustrojstvu Bosne i

Hercegovine. Snažan generator ovim procentima biće zahtjevi za jačanjem lokalne

samouprave i lokalnog finansiranja. . Upravo slijedeći grafički prikaz rasporeñivanja javnih

prihoda je ilustrativan sa stanovišta ocjene postojećeg modela preraspodjele fiskalnih prihoda.

Grafikon br.9

Grafički prikaz

rasporeñenih javnih prihoda po osnovnim

139

Ilustracija data u formi tabele i grafika upravo znači da se težište pitanja finansijskog

izravnjavanja prenosi na tzv.horizontalno finansijsko izravnjavanje, koje obuhvaća:

• transfer sredstava teritorijalnim jedinicama čiji porezni kapacitet ne

omogućuje da se prikupe sredstva za podmirenje javnih potreba na

zadovoljavajućem nivou,

• da se preko vertikalnog izravnjavanja utiče i na horizontalno izravnjavanje

u cilju smanjenja razlika u javnim rashodima pojedinih administrativno-

teritorijalnih jedinica.

Istraživanja koja su sprovedena iz oblasti javnih finansija ukazala su na pojedine

aspekte problema, koje ne treba zanemariti i u bosanskohercegovačkoj praksi, a to su: • teritorijalni ustroj ili izgradnja državne strukture BiH,

• funkcije i podjele odgovornosti pojedinih nivoa državne strukture

(razdvajanja funkcija države i lokalnih zajednica: kantone i opštine),

• sistem fiskalnog izravnjavanja i fiskalnog kapaciteta,

• dioba poreza,

• neporezni oblici na lokalnom nivou,

• budžetska ravnoteža i mogućnosti zaduživanja,

• izrade konsolidovanih bilansa prema nivoima vlasti i oblicima potražnje

(tekućih i kapitalnih),

• planiranje i finansiranje kapitalnih projekata (vodosnabdijevanje, putne

komunikacije i sl.)

140

• planiranje, izvršenje, kontrola, unutrašnji (interni) nadzor i revizija (interna

i eksterna),

• organizacija i izgradnja poreske administracije,

• stručna obuka svih sudionika u procesu budžetskog i vanbudžetskog

finansiranja.

2.2. Mogućnosti i ograničenja za zaduživanje lokalnih jedinica

Na temelju analize duga i zaduživanja lokalnih jedinica, kao i istraživanja možemo

reći da postoje realni uvjeti i mogućnosti za zaduživanje lokalnih jedinica u Bosni i

Hercegovini.. Nažalost, postoji i niz ograničenja koja treba ukloniti kako bi se u pravom

smislu razvilo tržište lokalnog duga.

2.2.1. Mogućnosti - Fiskalni kapacitet

Ključna pretpostavka za zaduživanje je stabilan fiskalni kapacitet lokalnih jedinica te

njihova sposobnost da budućim prihodima . Financijski se položaj lokalnih jedinica

poboljšava se jer sve veći broj njih ispunjava osnovni uslove za zaduživanje. jamče povrat

glavnice i kamata.

Sistem transfera

Financiranje kapitalnih projekata lokalnih jedinica sa slabijim fiskalnim kapacitetom

je prioritet jer iste nisu se sposobne financirati bez financijske potpore ( pomoći) države.

Stoga je za te lokalne jedinice potrebno osigurati kvalitetan mehanizam doznačivanja

kapitalnih potpora iz budžeta višeg nivoa vlasti.

Program javnih investicija -kapitalnih ulaganja

Takav programski budžeta treba omogućiti detaljnije utvrñivanje zahtjeva za

financiranjem pojedinih izdataka te nužno utjecati na to da lokalne jedinice izrañuju i analizu

troškova i koristi svojih investicijskih ulaganja.

Imovinske bilanse

141

Osim vlastitih budžetskih prihoda, sve veću ulogu u financiranju kapitalnih projekata

imat će i nefinancijska imovina. Lokalne jedinice s imovinskim bilancama i ureñenim

planovima razvoja imaju veće šanse za izlazak na tržište kapitala, na kojemu se kao zalogom

mogu koristiti i imovinom.

2.2.2. Ograničenja zaduživanja lokalnih zajednica

Znatan dio budžeta lokalnih jedinica prilično je krut. To se posebice odnosi na lokalne

jedinice u kojima najveći dio prihoda čine neporezni prihodi. Ti neporezni prihodi imaju

utvrñenu namjenu korištenja (uglavnom za troškove održavanja i kapitalne izgradnje). Takvo

vezanje prihoda uz tačno utvrñenu namjenu onemogućuje lokalne jedinice u fleksibilnijoj

raspodjeli budžetskih sredstava. Osim toga, financijski položaj lokalnih jedinica može se

poboljšati jer na prihodnoj strani postoji problem fiskalne discipline odnosno prikupljanja

neporeznih prihoda (tzv. prihoda po posebnim propisima).

Konkurencija lokalnih jedinica za zaduživanje na financijskom tržištu utiče i na

jačanje kriterija za zaduživanje. Nažalost, često se postavlja pitanje kvalitete upravljanja

financijama lokalnih jedinica. Slaba kvaliteta upravljanja financijama lokalnih jedinica

rezultat je nepostojanja vizije u iskorištavanju financijskih sredstava. Lokalne se jedinice

uglavnom zadužuju kod banaka (ili banke) kod kojih deponiraju financijska sredstva i čijim se

računima koriste za upravljanje gotovinom. Malo je poticaja i inicijative za zaduživanje

izdanjem municipalnih obveznica. Jedno od ograničenja jest nedostatak interesa ili znanja da

se prikažu svi troškovi i koristi predviñenih kapitalnih investicija te procijeni financijski

potencijal i sposobnost otplate duga.

Nerazvijeno tržište i upravljanje javnim dugom jedno je od ograničenja koje ne potiče

lokalne jedinice na aktivnije korištenje municipalnim obveznicama. Država još uvijek nije

utvrdila kriterije ni uslove zaduživanja izdavanjem obveznica. Činjenica je da država ne

inicira organizirano upravljanje i tržište domaćeg javnog duga direktno se prenosi na lokalne

jedinice koje ne pokazuju veći interes za korištenjem lokalnih obveznica.

Za banke i financijske institucije koje kreditiraju lokalne jedinice još je uvijek problem

procjena kreditnog rizika lokalnih jedinica. Naime, sveobuhvatnih informacija o lokalnim

jedinicama koje bi objedinile financijsko poslovanje još uvijek nema. Poticaj za objavu

informacija mogu indirektno dati poslovne banke.

142

Pitanje zaduživanja ustanova i preduzeća u vlasništvu lokalnih zajednica je vezano uz

prethodnu saglasnost kao većinskog vlasnika ili osnivača. Davanje jemstva – grancije

dioničarskim društavima, društavima sa ograničenom odgovornosti (d.d. i d.o.o.) ili

ustanovama od strane lokalnih zajednica stvara dodatni rizik, koji ima karakter potencijalnog

kreditnog rizika što u principu ukupno stvara dodatne finansijske rizike i potencijalno

povećava neporezni teret grañana. Ustanove i komunalna preduzeća u vlasništvu lokalne

zajednice mogu se zaduživati kratkoročno i dugoročno. Kratkoročno zaduživanje vezano je,

obično, za poslovanje sa bankom . Okvir kratkoročnog zaduživanja potrebno je pratiti na

nivou lokalne zajednice kada je u pitanju finansiranje tekućih rashoda . Za finansiranje

kapitalnih projekata lokalna preduzeća i ustanove dugoročno se zadužuju kreditima kod

banaka ili izdavanjem obveznica. Korporativne obveznice su dužnički vrijednosni papiri koji

mogu kotirati na berzi. Postupak kreditnog zaduženja i davanja garancije lokalnih zajednica (

općina, grad, kanton) propisuje se entitetskim Zakonom o dugu, zaduživanju i garancijama na

osnovu Zakona o zaduživanju, dugu i garancijama Bosne i Hercegovine43. Odluka o

zaduživanju komunalnih preduzeća trebala bi se temeljiti na bazi izračunavanja obaveza i

načina njihovog izmirenja ( plaćanja anuiteta ili otplata), kao i njihov uticaj na neporezne

terete odnosno povećanja komunalnih naknada i doprinosa. S toga je procjena finansijske

sposobnosti bitna otplate duga po datim garancijama što može uticati na povećanje ukupnog

duga lokalnih zajednica i dodatnih fiskalnih opterećenja grañana. S toga bi se dug lokalne

zajednice mogao predstaviti kao zbir svih akumuliranih obaveza po kreditima, izdatim

garancijama na zaduženja komunalnih preduzeća i ustanova te dospjelih a nepodmirenih

obaveza. S toga upravljanje dugom zahtjeva informacije :

• uslovi zaduživanja ustanova i komunalnih preduzeća na lokalnom nivou;

• uspostava kreditnog rejtinga za lokalne jedinice i komunalna preduzeća u

vlasništvu lokalnih zajednica;

• utvrñivanje vrijednosti imovine i obaveza preduzeća i ustanova u

vlasništvu lokalnih zajednica;

• procedure odobravanja gararancija na bazi procjene učinaka zaduživanja na

budžet lokalne zajednice;

• sprovoñenje procedura revizije učinaka po osnovu zaduživanja preduzeća i

ustanova u vlasništvu lokalnih zajednica.44

43 „ Službeni glasnik BiH“ broj 52/05. 44 Bajo Ante: Proračunski sustav – ornament ili sredstvo upravljanja državnim finansijama, Institut za

javne finansije; Zagreb, 2006. godine i Newsletter broj 28, svibanj 2007. godine

143

2.2.3. Zakon o pripadnosti javnih prihoda u svjetlu Evropske povelje o lokalnoj

samoupravi

Prema načelima Evropske povelje o lokalnoj samoupravi lokalne vlasti će imati

pravo na odgovarajuće izvore finansiranja, kojima će raspolagati slobodno, u okviru svojih

ovlaštenja. Izvori finansiranja će biti primjereni njihovim propisanim dužnostima.

Najmanje jedan dio sredstava lokalnih vlasti će poticati od lokalnih taksi i naknada, za

koje lokalne vlasti imaju pravo da utvrñuju stope. Sistemi finansiranja treba da budu dovoljno

raznoliki i elastični kako bi omogućili usklañivanje sa stvarnom procjenom troškova njihove

djelatnosti.Potreba zaštite finansijski slabijih lokalnih vlasti nalaže uspostavljanje

odgovarajućih mjera finasijskog izjednačavanja, sa ciljem ispravljanja posljedica nejednake

distribucije izvora finansiranja, odnosno finansijskog opterećenja lokalnih vlasti.

Lokalne vlasti će biti konsultovane u pogledu metoda na osnovu koje će im biti

dodijeljeni redistribuirani izvori finansiranja . Koliko god je to moguće, sredstva koja se

prenose lokalnim vlastima neće imati karakter namjenskih sredstava. Dodjelom tih sredstava

se ne može ugroziti diskreciono pravo lokalnih vlasti da vode politiku u okviru svojih

ovlaštenja .

Kako bi se omogućilo uzimanje kredita za kapitalne investicije, lokalnim vlastima je

prijeko potrebno omogućiti pristup nacionalnom tržištu kapitala.

Raznolikost i elastičnost prihoda općina su obezbijeñeni kroz strukturu prihoda

općina.

• od indirektnih poreza

• od direktnih poreza

• nakande i takse

• novčane i druge kazne

• prihodi od imovine

• donacije

Više raznih izvora prihoda garantuje poštivanje ovog načela Povelje

Finansijsko izjednačavanje ugrañeno kroz model raspodjele prihoda sa Jedinstvenog

računa.

144

Raspodjela se vrši na osnovu formule:

• 68% na osnovu broja stanovnika u jedinici lokalne samouprave (sa

koeficijentom 1.2 za općine sa više od 60,000 stanovnika)

• 5% na osnovu površine jedinice lokalne samouprave;

• 20% na osnovu broja učenika u osnovnom obrazovanju (sa ponderom 1.5

za općine odgovorne za materijalne troškove osnovnih škola);

• 7% na osnovu nivoa razvijenosti općina, definisanog kroz indeks

razvijenosti

Ova formula rezultira finansijskim izjednačavanjem lokalnih vlasti u FBiH. Sama

formula se uvodi u periodu od 6 godina, s ciljem izbjegavanja budžetskih šokova. Svake

godine od 2006 – 2011 se polako prelazi sa istorijskog principa podjele sredstava na

raspodjelu na osnovu formule. Različiti fiskalni kapaciteti su doveli do raznog stepena razvoja

općina i do različitog nivoa kapitalnih investicija .Sama raspodjela prihoda kroz Zakon o

pripadnosti javnih prihoda ne zahtijeva potrošnju sredstava u odreñene svrhe. Prihodi općina

su “opći prihodi” i na taj način je zadovoljeno i ovo načelo iz Povelje .

Promjene do kojih je došlo u strukturi prihoda mogu se pratiti na konsolidiranim

budžetima i isti su ilustrativni, iako ne daju tendenciju razvoja sistema fiskalnog federalizma

koji je u fazi razvoja .

Grafikon br.10

Prihodi budžeta Federacije Bosne i Hercegovine

0

100,000,000

200,000,000

300,000,000

400,000,000

500,000,000

600,000,000

Indirektniporezi (saJR i pp)

Neporezniprihodi

Porez nadobit

Naknade itakse

Posebnenaknade

Novcanekazne

Ostaliporezi

Ostaliprihodi

2005 2006

145

Grafikon br.11

Konsolidovani prihodi Federecije Bosne i Hercegovine

Grafikon br.12

Prihodi budžeta kantona

0

200,000,000

400,000,000

600,000,000

800,000,000

1,000,000,000

1,200,000,000

1,400,000,000

1,600,000,000

Indirektniporezi (saJR

i pp)

Doprinosi

Neporezniprihodi

Posebne

naknade

Porez naplacu

Naknade itakse

Porez nadobit

Porezi

gradjana

Ostali

porezi

Novcane

kazne

Ostali

prihodi

2005 2006

0

100,000,000

200,000,000

300,000,000

400,000,000

500,000,000

600,000,000

700,000,000

800,000,000

900,000,000In

dire

ktni

po

rezi (sa

JR i p

p)

Po

rez n

ap

lacu

Ne

po

rezn

ip

riho

di

Na

kna

de

ita

kse

Po

rez n

ad

ob

it

Po

seb

ne

na

kna

de

Po

rezi

gra

dja

na

No

vcan

eka

zne

Osta

lip

ore

zi

2005 2006

146

Grafikon br.13

Prihodi opština od indirektnih poreza

0

5,000,000

10,000,000

15,000,000

20,000,000

25,000,000

30,000,000

Kanto

n 1

Kanto

n 2

Kanto

n 3

Kanto

n 4

Kanto

n 5

Kanto

n 6

Kanto

n 7

Kanto

n 8

Kanto

n 9

Kaont

on 10

2005 2006

147

3. FISKALNI PRIHODI

Od 2006. godine, indirektni porezi (PDV, carinske dažbine, akcizne dažbine, naknade

za ceste itd.) se prikupljaju na nivou države i to od strane Uprave za indirektno oporezivanje.

Prikupljeni prihodi se rasporeñuju u skladu sa Zakonom o sistemu indirektnog

oporezivanja u BiH i Zakonom o uplati i raspodjeli prihoda sa Jedinstvenog računa Uprave.

Prihodi od indirektnih poreza sa Jedinstvenog računa Uprave rasporeñuju se prvo za

finansiranje državnih institucija, a po izdvajanju prihoda za finansiranje državnih institucija,

sredstva se rasporeñuju na entitete i Distrikt Brčko. Iz pripadajućeg dijela prihoda Federacije

direktno se vrši uplata za servisiranje vanjskog duga, a preostali dio sredstava sa se

Jedinstvenog računa rasporeñuje izmeñu entiteta, kantona, opština i Direkcija za ceste, u

skladu sa Zakonom o pripadnosti javnih prihoda . Na osnovu makroekonomskih pretpostavki

izloženih projicirani su ukupni prihodi od indirektnih poreza u 2007. godini u iznosu od 3, 8838

milijardi KM, od čega na državne institucije otpada iznos od 594,8 miliona KM, a 3, 289

milijardi KM rasporeñuje se na entitete

Ovakav pristup je u skladu sa Zakonom o PDV-u i u slučaju FBiH, rezultira projiciranim

nivoom prihoda po osnovu indirektnih poreza od 2.196,1 miliona KM u 2007. godini. Od

ukupnog iznosa za Federaciju, za servisiranje vanjskog duga planirana su sredstva u iznosu 159,3

miliona KM, a za raspodjelu izmeñu Federacije, kantona, opština i Direkcija za ceste planiran je

iznos od 2.036,8 miliona KM. Federalnoj vladi od ukupnog iznosa za raspodjelu, po naznačenim

projekcijama, pripada 36,2%, odnosno iznos od 737,3 miliona KM, kantonima 51,48% ili

1.048,5 miliona KM, opštinama 8,42% ili 171,5 miliona KM i Direkcijama za ceste 3,9% ili 79,4

miliona KM.

148

Grafikon br.14

Prikaz strukture javnih prihoda u Federaciji Bosni i Hercegovini

0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

70%

80%

90%

100%

2001 2002 2003 2004 2005 2006


Neporeski prihodi

Poreski prihodi

Izvor podataka: Ministarstvo finansija F BiH.

Grafikon br.15

Prikaz strukture vanbudžetski fondova u F BiH

0%10%20%30%40%50%60%70%80%90%

100%

2001 2002 2003 2004 2005 2006


Fond za nezasposlene

Penzijski fond

Fond zdravstvenogosiguranja

Izvor podataka: Ministarstvo finansija F BiH

149

Porez na dodatnu vrijednost - PDV

Ukupni prihodi od PDV-a su projicirani u iznosu od 2, 2707 milijardi KM u 2007.

godini, što predstavlja porast od 1% u odnosu na nivo u 2006. godini. Rast prihoda od PDV-a

u narednim godinama je vezan za kretanje nominalnog BDP-a i projiciran je u iznosima od 2,

4433 milijardi KM u 2008. i 2.6388 milijardi KM u 2009. godini.

Grafikon br.16

Trendovi promjena u strukturi indirektnih poreza

Izvor podataka: Uprava za indirektno oporezivanje, bilten broj 20.

Carinske dažbine

Ukupni nivo carinskih dažbina koji se očekuje u 2007. godini iznosi 507,0 miliona

KM, što predstavlja pad od 7,8% u odnosu na nivo u 2006. godini. Projicirani pad carinskih

dažbina u 2008. godini iznosi dodatnih 57,0 miliona KM, a u 2009. godini još 64,0 miliona

KM. Osnovni razlozi smanjenja ovih prihoda su tekući pregovori BiH sa Evropskom unijom

o postepenom smanjenju carinskih dažbina na uvoz usluga i dobara iz EU.

150

Grafikon br.17

Trend promjena u korelaciji rasta carinskih prihoda i uvoza

Izvor : Bilten Uprave za indirektno oporezivanje Bosne i Hercegovine, broj 20.

Akcizne dažbine

U 2006. godini bio je umjeren rasta prihoda od akciza na naftu, u skladu sa visokim

cijenama nafte na svjetskom tržištu, koje destimulišu potrošnju nafte.

Grafikon br.18

Trendovi naplate akciza iz nafte i naftinih derivata

Izvor : Bilten Uprave za indirektno oporezivanje Bosne i Hercegovine, broj 20.

151

Prihodi od duhana nastavljaju sa jakim rastom u 2006. godini i očekuje se njihov porast

od 10% godišnje. Ukupan iznos akciznih dažbina koji se očekuje u 2007. godini iznosi 911,4

miliona KM, što predstavlja porast od 8,2% u odnosu nivo u 2006. godini. Očekivani prihodi

od akciznih dažbina u 2008. iznose 980,6 miliona KM, a u 2009. godini 1.059,1 miliona KM.

Porez na plaće

Porez na plaće uplaćuje se prema prebivalištu fizičke osobe – poreznog obveznika u

korist računa javnih prihoda budžeta. Ovaj prihod kantonalnog trezora rasporeñuje se

kantonalnim i opštinskim budžetima u omjeru i način kako je utvrñeno kantonalnim

propisima.Platni nalog popunjen za u platu poreza na plaću sadrži trocifrenu šifru opštine

upisanu prema prebivalištu fizičke osobe – poreznog obveznika.

Porez na dobit

Porez na dobit uplaćuje se prema sjedištu poreznog obveznika u korist računa javnih

prihoda kantonalnog budžeta – proračuna na nivou svake opštine. Platni nalog popunjen za

uplatu poreza na plaću sadrži trocifrenu šifru opštine upisanu prema sjedištu poreznog

obveznika. Ovaj prihod kantonalnog trezora rasporeñuje se kantonalnim i opštinskim

budžetima u omjeru i način kako je utvrñeno kantonalnim propisima.

Porez grañana

Porez grañana uplaćuje se prema mjestu prebivališta odnosno sjedišta poreznog

obveznika u korist računa kantonalnog budžeta pri čemu platni nalog sadrži trocifrenu šifru

opštine upisanu prema prebivališta odnosno sjedištu poreznog obveznika.

Porezi su razvrstani na slijedeće skupine – vrste:

• Porez na dobit od privredne i profesinalne djelatnosti;

• Porez na dobit od poljoprivredne djelatnosti;

• Porez na temelju autorskih prava, patenata i tehničkih unapreñenja;

• Porez na imovinu;

• Porez na prihod od imovine i imovinskih prava;

• Porez na na naslijeñe ipoklone;

• Porez na promet nepokretnosti;

• Porez na ukupan prihod fizičkih osoba.

152

Ovi prihodi kantonalnog trezora rasporeñuje se kantonalnim i opštinskim budžetima

u omjeru i način kako je utvrñeno kantonalnim propisima.

Ostali porezi

Ostali porezi čine:

• Porez na dobit od igara na sreću; • Porezi na reklamu; • Porez na firmu/tvrtku i slično.

Naknade i takse

Naknade i takse sadržane su u slijedećim oblicima:

• Takse za detašmane;

• Federalne administrativne takse;

• Federalne sudske takse;

• Federalne takse za troškove kontrole kvaliteta poljoprivrednih proizvoda;

• Federalne takse za troškove utvrñivanja zdravstvene ispravnosti životnih

namirnica i predmeta opšte upotrebe koji se izvoze;

• Federalna naknada za obavezni zdravstveni pregled u prometu preko

teritorije Federacije;

• Federalna naknada za veterinarsko – sanitarni pregled u prometu preko

teritorije Federacije;

• Naknade za obrasce koje izdaju kapetanije;

• Naknade za baždarenje čamaca;

• Federalne naknade za izdavanje licenci, uvjerenja i certifikata;

• Naknada za privreñivanje igara na sreću.

Federalne naknade za uvjerenja o zdravstvenom stanju životinja uplaćuju se na račun

trezora kantona, a rasporeñuju se na principu 50:50 federalni i kantonalni budžet. Federalne

naknade za izvršene veterinarsko – sanitarne preglede u zemlji uplaćuju se na račun

kantonalnih trezora, a rasporeñuju se u omjeru 10:20:70; federalni budžet – kantonalni budžeti

– veterinarske službe.

153

Grafikon br.19

Naknade za takse za period 2002 – 2006. godina budžeta F BiH

%

0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

70%

80%

90%

100%

2001 2002 2003 2004 2005 2006

Naknade za puteve

Posebne naknade

Ostali neporeski prihodi

Takse, naknade i novčane kazne


Kantonalne naknade i takse koje se uplaćuju u korist računa javnih prihoda

kantonalnih budžeta u cjelosti:

• Kantonalne administrativne takse;

• Kantonalne sudske takse;

• Kantonalne sudske takse;

• Kantonalne komunalne takse;

• Kantonalne naknade;

• Ostale kantonalne naknade;

• Naknade korištenja poljoprivrednog zemjlišta u nepoljeprivredne svrhe.

Opštinske naknade i takse koje se uplaćuju u korist računa javnih prihoda opštinskih

budžeta u cjelosti:

• Opštinske administrativne takse;

• Federalne takse za držanje pasa;

• Opštinske sudske naknade;

154

Opštinske komunalne naknade;

• Ostale opštinske naknade u skladu sa kantonalnim propisima.

Posebne naknade čine vodoprivredne naknade, naknade za puteve, naknade za

osiguranje od požara,naknade za korištenje šuma i šumskog doprinosa, članarine turističkim

zajednicama i ostale naknade.

Vodoprivredne naknade uplačuju se na račun trezora kantona koji iste rasporeñuje na:

budžet kantona – federalni budžet - Javno preduzeće sliva Sava u Sarajevu odnosno sliva

Jadrankog mora u Mostaru .

Naknade za puteve

Naknade za puteve imaju strukturu:

• Naknade za upotrebu puteva za vozila pravnih osoba;

• Naknade za puteve za vozila grañana;

• Naknade za puteve iz cijene naftinih derivata:

Naknade za ceste se plaćaju tako da 40% ukupnih obaveza se doznačuje na račun

Direkcije za ceste Federacije BiH, a 60% ukupnih obaveza se doznačuje na račun

Kantonalnih direkcija za ceste koje 42% sredstava usmjeravaju na račun opštinskih računa

(25% ukupnih sredstava).

Naknade za osiguranje od požara

Naknade za osiguranje od požara su prihodi opštinskih proračuna- budžeta.

Naknade za korištenje šuma i šumski doprinos

Naknade za korištenje šuma i šumski doprinos imaju strukturu:

• Naknade za korištenje opšte funkcije šuma;

• Naknade za proširenu biološku reprodukciju šuma.

155

Obaveza uplate ovih sredstava je prema sjedištu obveznika i to na 20% sredstava

račun federalnog budžeta –proračuna a 80% na račun kantonalnog budžeta.

• Naknada za krčenje šuma.

• Naknada za promet šuma.

Obaveza uplate ovih sredstava je prema sjedištu odnosno mjestu prebivališta

obveznika i to na 40% sredstava račun federalnog budžeta, a 60% na račun kantonalnog

budžeta.

• Naknade za ograničeno korištenje šuma;

• Naknada za jednostavnu reprodukciju šuma kod državnih šuma do

formiranja šumsko-privrednog društva i privatnih šuma .

Obaveza je u cjelosti prihod kantonalnog budžeta.

Neporezni prihodi

Neporezni prihodi uplaćuju se na račun trezora federacije, kantona i opština u čine

prihod budžeta- kantona ovisno od načina kako je propisana pripadnost. U suštini se radi o

orginalnim prihodima koji bi trebali da u većem obimu zamijene fiskalitete ili derivatne

prihode. Struktura ove vrste prihoda je:

• Prihod od dividendi i udjela u profitu državnih preduzeća i finansijskih

institucija;

• Prihodi od davanja prava na eksplataciju prirodnih resursa, patenata i

autorskih prava;

• Ostali prihodi od finansijske i nematerijalne imovine;

• Ostali prihodi od imovine.

• Prihodi od iznajmljivanja poslovnih prostora i ostale materijalne imovine;

• Prihodi od pozitivnih kursnih razlika;

• Prihodi od pružanja usluga grañanim, pravnim subjektima i slično;

• Prihodi od prodaje taksenih marki, mjeničnih blanketa.

U strukturu neporeznih prihoda sadržanim su i grantovi (potpore) razvrstani prema

porijeklu i to domicilni i inozemni i prema nivou vlasti.

156

Novčane kazne

Novčane kazne su razvrstane prema entitetskim, kantonalnimi opštinskim propisima

čime im je odreñena pripadnost, odnosno čine prihode federalnog odnosno kantonalnog i

opštinskog budžeta.

Doprinosi

Doprinosi se razvrstavaju prema namjeni korisnika istih:

• Doprinos za penziono – invaldsko osiguranja;

• Dodatni doprinos za penziono-invalidsko osigiranje;

• Doprinos za penziono-invalidsko osiguranje nezaposlenih osoba koje

plaća Zavod za zapošljavanje;

• Doprinos za zdravstveno osiguranje;

• Doprinos za zdravstveno osiguranje radnika na radu u inostranstvu;

• Doprinos za zdravstveno osiguranje poljoprivrednika;

• Doprinos za osiguranje od nezaposlenosti.

U suštini se radi o fondovima :

• MIO/ PIO- Fond penzionog osiguranja na koji se uplaćuju sredstva na

principu generacijske solidarnosti.

• Zavodi za zdravstveno osiguranje na koji se uplaćuje 92% sredstava

doprinosa za zdravstvo.

• Zavoda Zdravstvenog osiguranja i reosiguranja F BiH za Fond solidarnosti

u iznosu 8% sredstava doprinosa za zdravstvo.

• Zavod za zapošljavanje rasporeñuje sredstva u omjeru 30% Za Federaciju i

70% za kantone.

Tabelarni prikazi projekcija dažbina dati su na bazi Dokumenta okvirnog budžeta BiH

za perod 2007 – 2009 godine i ilustrativni su sa stanovišta procjene fiskalnog kapaciteta kao i

ocjena na kojima će se temeljiti reforma fiskalnog sistema. Projekcija je data za nivo FBiH.

157

Tabela br.9

Projekcija poreskih i neporeskih prihoda za period 2007.-09. (FBiH)

Ostvareno Revidirana procjena Projekcija

Konto Vrsta prihoda (u Miliona KM) 2004. 2005. 2006. 2007. 2008. 2009. 710000 I. Porezni prihodi 896,4 792,9 946,8 941,9 1008,2 1077,5 716000 Carinske dadžbine 420,8 n.a. n.a. n.a. n.a. n.a. 715400 Akcize 444,8 n.a. n.a. n.a. n.a. n.a. 717000 Prihodi od indirektnih poreza n.a. 748,6 905,0 896,6 959,5 1.025,0 711200 Porez na dobit 30 42,1 39,8 43,1 46,4 50,1 719000 Ostali porezi 0,8 2,3 2,0 2,2 2,3 2,5 720000 II. Neporezni prihodi 183,4 238,4 192,8 239,2 248,5 264,7 722100 722200 722400 723000

Takse, naknade i novčane kazne 20,9 19,6

18,0

30,7 33,0 35,6

722500 Posebne naknade 4,4 5,1 3,7 6,1 6,5 7,1 Ostalo 158,1 213,7 171,1 202,5 209,0 222,0

721111 od čega dividende 83,7 98,1 85,0 97,5 97,5 97,5 722600 prihodi krajnjih korisnika 15,8 23,2 22,2 41,0 47,5 60,5 721214 prihodi od GSM licence 0,0 48,0 0,0 0,0 0,0 0,0 731000 grantovi za budžetsku potrošnju 0,0 9,7 9,4 9,0 9,0 9,0

UKUPNO (I+II) 1.057,8 1.031,3 1.139,6 1.181,1 1.256,7 1.342,2 810000 III.Finansiranje 115,1 21,8 0,0 0,0 0,0 0,0 811120 ESCROW račun 52,7 21,8 0,0 0,0 0,0 0,0 814000 Krediti i domaće financiranje 62,4 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0

UKUPNO (I+II+III) 1.172,9 1.053,1 1.139,6 1.181,1 1.256,7 1.342,2

Tabela br.10

Prognoza poreskih i neporeskih prihoda (kantoni i opštine)

Ostvareno Revidirana procjena Projekcije

Konto Vrsta prihoda (u Miliona KM) 2004. 2005. 2006. 2007. 2008. 2009.

710000 I. Poreski prihodi 1.327,6 1.399,2 1.546,7 1.598,2 1.674,5 1.766,3

717000 Prihodi od indirektnih poreza 1.041,5 1.079,5 1.198,0 1.220,0 1.266,0 1.324,5

711211 711911

Porez na dobit 33,0 36,9 40,4 43,6 47,0 50,6

713000 Porez na plate 161,4 173,0 189,1 204,7 220,5 237,9

711100 714100

Porezi grañana 75,6 89,4 97,8 106,6 115,5 125,4

715100 715200 719100

Drugi porezi 16,1 20,5 21,5 23,3 25,5 27,9

720000 II. Neporeski prihodi 231,3 376,7 410,4 423,5 460,1 498,7

722100- 722510

Naknade i takse 109,2 112,6 124,4 134,4 144,5 155,6

723000 Novčane kazne 17,2 16,4 17,2 17,9 18,6 19,5

721000 722600

722510- 722590

Ostali neporeski prihodi 104,9 247,8 268,8 271,2 296,9 323,6

UKUPNO PRIHODI KANTONA I OPŠTINA

1.558,9 1.776,0 1.957,1 1.966,7 2.075,2 2.200,9

722590 III. Posebne naknade koje pripadaju federalnim i drugim korisnicima

0,0 36,8 32,4 35,7 40,0 44,4

UKUPNO 1.558,9 1.812,7 1.989,5 2.002,4 2.115,1 2.245,3

158

Tabela br.11

Prognoza poreskih prihoda vanbudžetskih fondova (konsolidovano)

Ostvareno Revidirana procjena Projekcija

Konto Prihodi (u Miliona KM) 2004. 2005. 2006. 2007. 2008. 2009. 712000 Fond zdravstvenog osiguranja 577 620 660 703 746 789

712000 Penzijski fond 801 852 915 972 1,030 1,087

712000 Doprinosi za osiguranje u slučaju nezaposlenosti

78 81 85 89 93 98

UKUPNO 1,456 1,553 1,659 1,764 1,869 1,974

Tabela br.12

Prognoza prihoda Direkcije za ceste

Ostvareno

Revidirana procjena Projekcija

Konto Prihodi i finansiranje (u Miliona KM) 2005. 2006. 2007. 2008. 2009.

UKUPNO PRIHODI 150,0 139,5 147,5 156,7 166,9

717000 Prihodi od indirektnih poreza 82,0 78,0 79,4 82,4 86,2

721214 GSM licenca (50%) 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5

722530 Naknade za upotrebu puteva 44,0 49,0 55,6 61,8 68,2

UKUPNO FINANSIRANJE 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5

721214 GSM licenca (50%) 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5

UKUPNO 174,0 152,0 160,0 169,2 179,4

Tabela br.13

Prognoza poreskih i neporeskih prihoda za period 2007.-09. (konsolidovano)

Ostvareno Revidirana procjena Prognoza

Konto Prihodi (u Miliona KM) 2005. 2006. 2007. 2008. 2009. UKUPNI PRIHODI 4.602,5 4908,3 5.127,1 5.429,6 5.760,7

710000 I. Poreski prihodi 2.192,2 2.571,6 2.619,5 2.765,0 2.930,1

717000 Porez na promet/ Transfer sa jedinstvenog računa 1.828,1 2.181,1 2.196,1 2.307,9 2.435,7

711211 71 911

Porez na dobit 79,0 80,2 86,7 93,3 100,7

713000 Porez na plate 173,0 189,1 204,7 220,5 237,9

711100 714100

Oporezivanje grañana 89,4 97,8 106,6 115,5 125,4

715100 715200 719100

Drugi porezi 22,7 23,5 25,4 27,8 30,4

720000 II. Neporeski prihodi 750,8 677,2 743,3 795,5 856,6

722100- 722510 723000

Naknade, takse i novčane kazne 148,5 159,5

182,9 196,2 210,8

721000 722600

722510- 722590

Ostali neporeski prihodi (uključujući posebne naknade)

578,3

505,1

547,9 586,8 633,4

721214 od čega GSM licenca 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5

712000 III. Vanbudžetski fondovi – Doprinosi iz socijalnog osiguranja

1.659,5 1.659,5 1.764,3 1.869,1 1.974,0

712000 Fond zdravstvenog osiguranja 659,9 659,9 702,9 746,1 789,2

712000 Penzijski fond 914,8 914,8 972,2 1.029,7 1.087,2

712000 Doprinosi za osiguranje u slučaju nezaposlenosti 84,8 84,8 89,1 93,4 97,6

810000 Finansiranje 45,8 12,5 12,5 12,5 12,5

721214 GSM licenca 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5

811120 ESCROW račun 21,8 0,0 0,0 0,0 0,0

814000 Krediti i domaće financiranje 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0

UKUPNA RASPOLOŽIVA SREDSTVA 4.648,3 4.920,8 5.139,6 5.442,1 5.773,2

159

U slijedećoj tabeli date su konsolidovane procjene budžeta FBiH za period 2007.-09.,

Na bazi ovakvog projektovanog bilansa moguće je sagledati obim i strukturu javne potrošnje.

Tabela br.14

Konsolidovani fiskalni bilans Federacije BiH

Ostvareno Revidirana procjena Prognoza

Iznosi u Miliona KM 2005. 2006. 2007. 2008. 2009.

Ukupni prihodi i grantovi 4.609,4 4.927,0 5.128,7 5.429,8 5.763,4 Ukupni prihodi 4.602,5 4.908,3 5.127,1 5.429,6 5.760,7

Poreski prihodi 2.192,2 2.571,6 2.619,5 2.765,0 2.930,1 Neporeski prihodi 750,8 677,2 743,3 795,5 856,6 Prihodi fondova 1.659,5 1.659,5 1.764,3 1.869,1 1.974,0

Grantovi (projekti finansirani izvana)

6,9 18,7

1,6 0,2 2,7

Ukupni rashodi po osnovu obaveza

4.582,7 4.813,0

5.038,5 5.272,2 5.507,3

Otplata unutarnjeg duga 70,0 97,5 100,0 110,0 120,0 Ukupni rashodi po gotovinskom osnovu

4.652,7 4.910,5 5.138,5 5.382,2 5.627,3

Kamate 55,7 59,9 61,8 82,6 85,7 Ostali tekući rashodi 4.367,1 4.788,4 5.000,5 5.205,3 Investicije 159,9 4.581,0 188,4 189,1 216,3 Projekti finansirani izvana 159,9 172,1 188,4 189,1 216,3 Domaće investicije 14,8 172,1 9,1 2,4 4,9 Budžetski bilans na osnovi obaveza

26,7 113,9

90,2 157,6 256,1

Budžetski bilans na gotovinskoj osnovi

-43,3 16,4

-9,8 47,6 136,1

Ukupni rashodi isključujući projekte finansirane izvana

4.422,8 4.640,9

4.850,2 5.083,1 5.291,0

Ukupni rashodi i izdaci isključujući projekte finansirane izvana

4.588,3 4.859,6

5.047,7 5.304,8 5.549,7

Finansiranje 33,3 -53,9 -30,2 -97.6 -196.1 Strani krediti 57,5 31,1 57,3 -0,1 -88,6

Krediti budžetske podrške

0,0 0,0

0,0 0,0 0,0

Strane investicije 153,0 152,3 154,8 111,6 50,1 (-) Otplata glavnice 95,5 121,2 97,5 111,7 138,7

Domaće finansiranje 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 (-) Otplata glavnice 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0

GSM licenca 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5 ESCROW račun 21,8 0,0 0,0 0,0 0,0 (-) Otplata unutarnjeg duga 70,0 97,5 100,0 110,0 120,0

PRIMARNI BILANS 82,4 173,8 152,0 240,3 341,8 Memo stavka: BDP Federacije

BiH 9.565,6 10.522,2 11.385,0 12.250,2 13.230,3

SUFICIT KAO % BDP-a 0,9 1,7 1,3 2,0 2,6

160

4. JAVNI DUG U BOSNI I HERCEGOVINI

Ukupan dug Bosne i Hercegovine je jedan od važnih elemenata za ocjenu kreditnog

rejtinga. Kako je vanjski dug Bosne i Hercegovine zakonski definisan i praktično osiguran u

dijelu servisiranja istog iz državnog budžeta iz fiskalnih izvora koji se prenose sa jedinstvenog

računa za prikupljanje indirektnih poreza, ostaje neriješeno pitanje unutrašnjeg duga na način

da obezbijedi makroekonomsku stabilnost i fiskalnu održivost.

Grafikon br .20

Struktura javnog duga

Ukupan javni dug

Vanjski dug Unutrašnji dug Restitucija

Ukupan javni dug

Vanjski dug Unutrašnji dug Restitucija

161

Prikaz obima javnog duga u milionima KM - tabelarano i grafički

Tabela br.15

Ukupan dug (nominalno) 10.545,70

Unutrašnji dug (pozitivni propisi) 4.824,70

Vanjski dug (Stanje 31.12.2005., Ministarstvo fin. i trezora BiH) 4.257,00

Restitucija (procjena Ekonomskog instituta u Sarajevu) 1.464,00

Grafikon br..21

0,00

2.000,00

4.000,00

6.000,00

8.000,00

10.000,00

12.000,00

Ukupan dug(nominalno)

Unutrašnji dug(pozitivnipropisi)

Vanjski dug(Stanje31.12.2005.,Ministarstvofin. i trezoraBiH)

Restitucija(procjenaEkonomskoginstituta uSarajevu)

162

U konkretnom slučaju na primjeru Bosne i Hercegovine teško je mjeriti teret duga na

meñugeneracijskoj razini. Prvo, teško je teret definisati. Drugo, teško je taj teret mjeriti sa

gubitkom koji se stavlja u odnos pojedinim oblikom potraživanja: bez obzira da li to bile

neisplaćene penzije ili pak potraživanje za otuñeno sredstvo ili finansijsku aktivu.

Vanredne situacije kao što su ratovi i poplave stavljaju u dilemu nosioce ekonomske

politike da li treba povećati poreze ili se zadužiti. Kako odlučiti izmeñu duga i poreza je

osnovno pitanje kojim se bavi teorija javnih finansija. Postoje stanovišta koji smatraju da je

odlučivanje izmeñu duga i poreza moralno pitanje. S obzirom u kojim se uvjetima

problematizira unutrašnji dug u Bosni i Hercegovini on je i političko pitanje koje izaziva

pozornost različitih političkih opcija na principu pozicije i opozicije bez stvarnih ekonomskih

kriterija. Restrukturiranja duga u Bosni i Hercegovini pratila je i odluka iz aprila 2005. godine

koja je propisala da rok dospjeća obveznica ne smije premašiti 15 godina i da on treba da

donese „fer“ kamatu. Sud je naložio da se donese zakon kojim se harmonizira entiteski pristup

staroj deviznoj štednji.

Prema Maastricht kriterijima gornji limit za ukupan dug jedne zemlje je 60% GDP što

podrazumjeva upravljanjem dugom na razini Bosne i Hercegovine.

Pitanje servisiranja duga nameće i dodatno ograničenje koje je vezano za prihode u

prethodnoj fiskalnoj godini, koje iznosi 18% .45 Ovo predstavlja dodatno ograničenje za novo

zaduženje u cilju fiskalne održivosti i vezanosti za obavezu uravnoteženja budžeta na svim

razinama vlasti kao pretpostavke makroekonomske stabilnosti: stabilnost valute, inflacija,

zaposlenost, rast GDP.a.

Unutrašnji dug u periodu od uspostavljanja Dejtonskog mirovnog sporazuma do

danas nije cjelovito definisan. U kontekstu Stand-by aranžmana sa Meñunarodnim

monetarnim fondom

Bosna i Hercegovina je preuzela obavezu da pripremi sveobuhvatnu strategiju za

izmirenje obaveza po osnovu unutrašnjeg duga.

Unutrašnji dug Bosne i Hercegovini rezultira iz domaćih potraživanja i kao takav

predstavlja prepreku za investicije i razvoj.

Glavni cilj upravljanja javnim dugom je finansiranje budžetskih deficita i kapitalnih

projekata; minimiziranje troškova zaduživanja i redovna otplata u toku srednjoročnog i

45 Ograničenje koje se uspostavlja zakonom na razini od 18% konsolidovanih prihode, u prethodnoj

fiskalnoj godini, entitetski nivoa vlasti, na koje se alocira dug; primjenjuje se kriterij „ ukoliko u vrijeme zaduživanja iznos servisiranja duga za ukupan unutrašnji i vanjski dug i garancije koji dospjevaju u svakoj narednoj godini, uključujući i servisiranje za predloženo novo zaduživanje i sve zajmove za koje su izdate garancije“.

163

dugoročnog razdoblja. Država kao što je Bosna i Hercegovina dugoročno mora voditi računa

da upravljanje dugom osigura voñenje monetarne politike i razvoj sopstvenog finansijskog

tržišta.

Kvalitetnim upravljanjem javnim dugom obezbjeñuju se preduslovi za minimiziranje

troškova zaduženja. Ekonomske implikacije duga se posmatraju sa stanovišta budućih

privrednih kretanja tj. njegov refundiranja; a pitanje može li se otplatitii i kako kamata utiče

na privredu i kako otplata utiče na likvidnost privrede. Porez nametnut za plaćanje kamate i

otplate je opterećenje za privredu. To je ustvari mrtvi teret oporezivanja koji opterećuje

privredu. Svako novo zaduživanje mora se posmatrati u kontekstu odnosa poreznih prihoda

prema društvenom proizvodu. Nagomilavanje dugova, kao što je to slučaj u Bosni i

Hercegovini, za vrijeme rata može dovesti do fiskalnog sloma. Ti slučajevi su poznati nakon

oba svjetska rata. U konkretnom slučaju se mora voditi računa da porast duga bude u stalnoj

srazmjeri sa rastom društvenog proizvoda, pri čemu se mora voditi računa o njegovim

imlikacijama na monetarno – kreditnu politiku, na stopu štednje i rast.

4. 1. Unutrašnji dug BiH

Zakon o utvrñivanju i načinu izmirivanja unutrašnjeg duga u BiH46 je trenutno

razrješeno pitanje unutrašnjeg duga institucija BiH.

Takoñe je država Bosna i Hercegovina sve meñunarodne obaveze prenijela na entitete.

To se direktno ugovorili. Entiteti su u skladu sa zakonom dužni dostaviti državi podatke o

direktnom ino – zaduženju iako država nema direktnih obaveza za servisiranje po istom.

Država Bosna i Hercegovina je donijela Zakon o zaduženju, dugu i garancijama Bosne

i Hercegovine .47

Donošenjem Zakona sa novim rješenjima definirano je ukupno ograničenje na nova

zaduženja svih nivoa vlasti u cilju osiguranja fiskalne održivosti i makroekonomske

stabilnosti Bosne i Hercegovine.

Donošenjem zakona na nivou entiteta uspostavljaju se limiti zaduženja u smislu da

servisiranje unutarnjeg i vanjskog duga, uključujući i obaveze po novim kreditima ne mogu

preći 18 % prihoda ostvarenih u prethodnoj fiskalnoj godini.

46 Službeni glasnik BiH broj 44/2004. godine. 47 Službeni glasnik broj 52/2005. godine, koji je osnova da se pitanje unutrašnjeg i vanjskog duga uredi

na isti način, te da entiteti donesu svoje Zakone i da zamijene više posebnih propisa.

164

Iako novi koncept zaduženja ostavlja još prostora za zaduživanjem, visina zaduženosti

zavisiti će od uslova kredita u ročnosti i kamatnoj stopi. U svakom slučaju na bazi ovakvih

zakonskih rješenja biće moguće utvrditi okvir za nova zaduženja u Bosni i Hercegovini za

svaku narednu godinu i njihovu raspodjelu izmeñu entiteta i Distrikta Brčko.

Pitanje obuhvata javnog duga nije metodološke naravi nego i suštinske. Pored ključnih

informacija o zaduženosti budžeta i budžetskih fondova bilo bi potrebno uključiti i

zaduživanje javnih preduzeća i nefinansijskih institucija u vlasništvu države. Dijelom je ova

materija razješena zakonskom materijom o budžetima. Meñutim, i dalje ostaje pitanje

sastavljanje konsolidovanih bilansa i sistema izvještavanja na svim razinama vlasti.Upravo

ključni problem je kontrola novčanih tokova kao pretpostavku fiskalne discipline. U svakom

slučaju primjena Zakona o utvrñivanju i načinu izmirivanja unutrašnjeg duga u BiH

predstavlja preduslov da se uspostavi sistem upravljanja budžetima sa stanovišta likvidnosti i

javnog duga. U principu stvaranje obaveza vodi povećanju nivoa duga.

Promjene koje treba očekivati u dijelu prenosa nadležnosti na pojedine razine vlasti :

prije svega na državu i lokalne zajednice, bitno bi moglo uticati na finansijske tokove. Takoñe

izmjene u sistemu oporezivanja i raspodjele javnih prihoda mogu promijeniti finansijske

tokove. Institucionalna izgrañenost na razini države mogla bi ojačati poziciju Ministarstva

finansijs Bosne i Hercegovine koje bi supstituiralo postojeće Fiskalno vijeće i preuzelo

direktnu nadležnost nad institucijma carinske i poreske administracije. Nakon toga primarni

problem u budžetskom sistemu Bosne i Hercegovine bio bi na cjelovitom uvidu u finansijske

pozicije države i izgradnja sistema procjena i analize obaveza. Istovremeno to bi značilo

stvaranja prostora za primjenu Zakona o investiranju javnih sredstava, na koji način bi se

obezbijedilo plasiranje viška budžetskih srdstava na novčano tržište.

Ključno pitanje je u slijedećem, kako:

• Upravljati novčanim potencijalom budžeta,

• Povećati likvidnost budžeta;

• Plasman budžetskih viškova;

• Konsolidirati i upravljati vanbudžetskim fondovima: Penzioni fond i

Fondovi zdravstvene zaštite,

• Kontrolisati zaduženja lokalnih zajednica;

• Pratiti zaduživanje javnih preduzeća i ustanova .

165

Centralno mjesto u upravljanju javnim dugom trebalo bi biti Ministarstvo finansija

Bosne i Hercegovine koje bi trebalo ponuditi, na bazi zakonskih rješenja, strategiju

zaduživanja, dinamiku zaduživanja i preuzeti sistem upravljanja dugom. Pretpostavka

ovakvom rješenju svakako je u postojanju makroekonomske politike na razini države: fiskalne

i monetarne politike i približavanje iste standardima zemalja Evropske unije.

Tabela br.16

Uporedni pregled obaveza prema zakonima entiteta i Distikta

Vrsta obaveza

Zakonski iznosi

(milioni KM)

Struktura obaveza Mil. KM

Ukupna -Bosna i Hercegovina

- nominalna vrijednosti

4.824,70

Opće obaveze 1.345,70

Devizna štednja 1.979,00

Potraživanja-ratni period

1.500,00

Fedracija BiH 2.968,90

Opće obaveze 958,90

Devizna štednja 1.110,00


900,00

Republika Srpska 1.761,70

Opće obaveze 386,80

Devizna štednja 774.9


600,00

Brčko Distrikt 94,00

Brčko Dsitrikt 94,00

Izvor: Procjena stanja nakon uzimanja u obzir otpisa, isplata u periodu 2004.-2006., te analize dosadašnjeg

proseca verifikacije; Ekonomski fakultet u Sarajevu, 2007. godine.

166

Unutrašnji javni dug je iskazan u domaćoj valuti u valutnom sistemu koji obezbjeñuje

konvertibilnost u stranoj valuti potrebno je posmatrati u skladu sa razvojem sistema

upravljanja unutrašnjeg duga kroz prilagoñavanje strukture dospjeća. Duži period dospjeća

smanjuje potrebu refinansiranja; s toga je prihvatljiva prosječna granica dospjeća. U

konkretnom slučaju na primjeru Bosne i Hercegovine postoji kombinacija ovog pristupa.

Naime, usvojeni koncept restrukturiranja obaveza iz 2004. godine koje su iskazivane u 200 %

GDP smanjene su na neto sadašnju vrijednost od 20% GDP. Neke obaveze su izvršene, ili će

biti izvršene u gotovini, dok je najveći dio obaveza je će biti izmiren obveznicama s niskom

kamatnom stopom i sa rokom dospjeća do 50 godina. Dužina roka otplate kombinovana sa

programiranim suficitom od 1% osigurava fiskalnu održivost. Kako u strukturi unutrašnjeg

duga najveće učešće ima stara devizna štednja pitanje dužine otplate kod ovog oblika

potraživanja je ekonomski i politički najosjetljivije i zahtjeva poseban tretman i realnu

procjenu na bazi proračuna koji se temelji na realnim izvorima i troškovima korištenja istih.

4.2. Vanjski dug BiH

Prema podacima Ministarstva finansija i trezora BiH vanjski dug BiH na dan 31.

decembra 2005. godine je iznosio 4.258 miliona KM. Od toga iznosa na F BiH se odnosilo

2.737 mil, a na RS 1.521 miliona KM.48

Više od polovine vanjskog duga BiH na pomenuti datum (oko 54%) predstavljalo je

kreditnu obavezu prema Svjetskoj banci, nešto više od jedne petine (oko 23%) je kredit vlada

zemalja članica Pariškog kluba, dok preostalih oko 23% otpada na Londonski klub, Evropsku

investicijsku banku, Evropsku banku za obnovu i razvoj, Evropsku komisiju i dr.

Dospjele obaveze po osnovu vanjskog duga BiH se redovno otplaćuju.49 To je

regulirano Zakonom o zaduživanju, dugu i garancijama BiH (Sl. glasnik BiH, br. 52/05)

kojim se vanjski dug kao dio javnog duga definira kao obaveza države prvog reda.

Zanimljiva je i struktura ukupnog vanjskog duga BiH po vremenu njegovog

nastajanja. Vremenska tačka razgraničenja je 02. april 1992. godine do koga datuma je BiH

48 Vanjski dug BiH proizilazi iz ugovorenih kredita koji su 31. decembra 2005. godine iznosili 6.312

mil. KM. Razliku izmeñu ugovorenih kredita i vanjskog duga predstavlja iznos neangažiranih kredita (1.320 mil KM) i iznos otplaćene glavnice (734 mil. KM).

49 Otplate vanjskog duga za 2005. godinu iznosila je 230,46 miliona KM.: 62% otplata glavnice i 38%

su kamate, bankarska provizija i drugi troškovi

167

morala preuzeti zatečene meñunarodne finansijske obaveze kao preduslov za pristupanje

MMF-u i Svjetskoj banci. Do tada stvoreni dugovi prema inopovjeriocima se zovu stari

dugovi (kao stara devizna štednja),50 a dugovi nastali poslije 14. 12. 1995. godine se

kategoriziraju kao novi dugovi.

Stari dug, naime, pokazuje tendenciju pada apsolutnih iznosa, a novi dug postupno

raste sa tendencijom da se povećava u apsolutnom i relativnom iznosu.

Struktura potrošnje po osnovu novog vanjskog zaduženja je:

• javna potrošnju 42%),

• investirano u infrastrukturu 40%,

• u privredne djelatnosti. 18%.

Kamatna sopa na stari dug je oko 3,5%, a na novi oko 2,15%. Prosječna kamatna stopa

na ukupan dug je 2,75%. Stepen zaduženosti zemlje odnosno održivosti vanjskog duga se

mjeri odnosom iznosa vanjskog duga i BDP. Za 2005. godinu udio vanjskog duga u BDP je

iznosio oko 30%. Po tome bi se BiH mogla tretirati kao relativno nisko zadužena zemlja. U

odnosu na veći broj zemalja iz okruženj zadužena samo Albanija ima nizu stopu

zaduženosti, 22%, nešto veće zaduženije od BiH je Rumunije (31%) i Rusije (33%). Prema

ovom standardu Estonija je zadužena na nivou od 89% BDP, Hrvatska 82%, Mañarska 70% .

No, našoj zemlji daleko veći problem predstavlja iznos unutrašnjeg duga posebno

zbog toga što još uvijek nije precizno identificiran niti je poznata koncepcija njegovog

rješenja. Iz tabelarnog pregleda stanja bosanskohercegovačke ekonomije može se zaključiti

da su najveći problemi u realnom sektoru ekonomije: BDP, nezaposlenost, platni bilans,

strane investicije.

50 Stari dugovi su dijelom otpisani, ustanovljeni novi uslovi otplate i reprogramirani.

168

Tabela br.17

Ključni ekonomski indikatori Bosne i Hercegovine 2000-2005 51

INDIKATORI 2000 2001 2002 2003 2004

2005

Nominalni BDP (miliona KM) 10.050 10.960 11.650 12.303 13.497 14.750 Rast realnog BDP-a, % 5,5 4,5 5,5 3,0 6,0 5,5 Stopa inflacije, godišnji prosjek 4,8 3,1 0,4 0,6 0,4 3,6 Stopa nezaposlenosti, zvanična statistika

39,7 40,3 40,9 42,0 43,2 44,6

Stopa nezaposlenosti, sa sivom ekonomijom

- 22,9 21,1 19,6 - -

Potrošnja konsolidovane vlade 63,5 55,5 56,4 54,3 52,6 53,1 Bilans budžeta, % BDP-a - 7,0 - 3,3 - 0,2 0,9 1,8 - Trgovinski bilans, % BDP-a -58,4 - 59,0 - 59,2 - 58,4 - 53,3 - 53,1 Bilans tekućeg računa, % BDP-a - 8,4 - 14,7 - 21,0 - 23,0 - 20,8 - 22,5

Vanjski javni dug, % BDP-a

- 48,2 40,1 35,5 32,3 30,6

FDI, % BDP-a 3,2 2,6 4,1 4,5 5,2 -

Bruto domaća proizvodnja još uvijek je niska i ima stopu rasta realnog od oko 5 %.

Nezaposlenost je izuzetno visoka i ima trend povećanja. Prisutna je velika neravnoteža

vanjskog sektora, odnosno visok deficit u tekućem i trgovinskom računu platnog bilansa.

Javna potrošnja još uvijek je visoka i iznosi preko 50 % visine BDP-a .

51 Centralna banka BiH, Godišnji izvještaj 2005. godine.

169

4.3. Restitucija

Vraćanje ranije oduzete imovine njihovim vlasnicima predstavlja poseban finasijske

problem i pitanje političke i moralne vrste. BiH još nije definirala pristup rješavanju ovog

problema.

Formirana je Komisija za restituciju na nivou BiH još 2004. godine. Fizička i pravna

lica su pozvana da dostave svoje zahtjeve za povratom imovine koja je pod restitucijom. Bez

obzira na mogući jedinstven pristup rješenju restitucije u BiH još je neizvjesno da li će ona

biti provedena na isti način u cijeloj zemlji. Prema anketi koju je provela Komisija za

restituciju zahtjevi za povrat imovine podneseni su od strane 375.000 potražilaca u grubo

procijenjenoj vrijednosti od 55,8 mlrd KM. U Studiji 52se pretpostavlja da će se vrijednost

imovine pod restitucijom svesti na dvije trećine navedenog iznosa, tj. na oko 37,2 mlrd KM.

To je izrazito visok dug u odnosu na ekonomsku i finansijsku snagu BiH . 53

Tri su moguća rješenja:

• naturalni povrat

• zamjenska restitucija i

• finansijska (novčana) restitucija.

U studiji se predlaže da se povrat imovine u nekoj od navedenih formi izvrši u

vremenu od 2013. do 2028. godine. Preferira se povrat imovine u naturalnom obliku kao

osnovni vid rješavanja problema restitucije. Finansijska restitucija, dakle isplata vrijednosti

oduzete imovine u novcu, procjenjuje se na iznos od 1.464 miliona KM glavnice.54 Sredstva

bi za ove potrebe osigurali entiteti i Distrikt Brčko

52 Ekonomski institut Sarajevo: "Studija izvodljivosti restitcije u BiH”, Sarajevo, juli 2006. godine. 53 Na F BiH od procijenjenog iznosa odnosi se nešto manje od 60% na RS oko 40% i na DB oko 0,5%. 54U Studiji Svjetske banke (PEIR) se pretpostavlja da će izmirenje obaveza po osnovu restitucije početi

u 2007. godini. Sugerira se samo novčana kompenzacija u vrijednosti od 2% neto sadašnje vrijednosti BDP što je za oko dva puta manje od procjene date u Studiji.

170

OSMO POGLAVLJE

PORESKI SISTEM BOSNE I HERCEGOVINE

1. Sistem indirektnog oporezivanja 1.1. Porez na dodatnu vrijednost - PDV

1.2. Raspodjela indirektnih poreza

1.3. Tehnika (elementi) oporezivanja u sistemu PDV-a u Bosni i Hercegovini

1.3.1. Porezni obveznik

1.3.2. Obračun PDV-a

1.3.3. Oslobañanje od obračuna i plaćanja PDV-a

1.3.4. Plaćanje poreza

1.3.5. Elementi kalkulacije za prodajnu cijenu

1.3.6. Poreska evidencija

1.3.7. Faktura kao ključni dokument u sistemu PDV-a

1.3.8. Poreska osnovica

1.3.9. Poreska stopa

2. Sistem direktnih poreza 2.1. Porez na dohodak

2.1.1. Poreski obveznik



2.1.4. Postupak utvrñivanja i naplate poreza na dohodak

2.1.4.1. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od nesamostalne djelatnosti

2.1.4.2. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od samostalne djelatnosti

2.1.4.3. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od imovine i imovinskih prava

2.1.4.4. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od ulaganja kapitala

2.1.4.5. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od nagradnih igri i igara na sreću

2.2. Porez na dobit

2.2.1. Poreska osnovica 2.2.2. Poreska stopa

171

1. SISTEM INDIREKTNOG OPOREZIVANJA

Opšta ocjena stanja u poreskom sistemu Bosne i Hercegovine je:

• da su poreski prihodi dominantni u poreskoj strukturi;

• da su carine kao poreski prihod entiteta i države gube fiskalni karakter;

• da je relativno visoko odstupanje od ciljeva poreske politike u dijelu poreza

i carina.

„Pod poreskim sustavom ovdje se podrazumjevaju svi oblici javnih prihoda nametnuti

autoritetom države, uključujući i sve doprinose na plaće i iz plaća“ 55

Prema Božidaru Jelčiću „ Porezni sustav savremenih država više nalikuje poreznom

labirintu, u kojem se zaintereresovani teško snalaze – posebno poreski obveznici, negoli

jednoj cjelini skladno povezanih dijelova „ . Ocjenu skladnosti sistema profesor Jelčić veoma

plastično predstavlja u komparaciji sa buketom cvijeća „ On nalikuje na buketu raznovrsnog

cvjeća ( porezi), ali bez prepoznatljivog mirisa„56.

Ako bi ovome dodali često kazane riječi nosiocima poreske politike, koji se bave

pitanjem

„Kako očerupati ćurku a da ona što manje gače“ ili pak riječima„ Da je sakupljanje

poreza slično poteškoćama kod sabiranja rasutog perja“, tada se dobija sva jednostavnost ali i

složenost poreskog sistema koji ponekad može nalikovati i „ poreskoj prašumi“. Stalno smo

svjetoci „sizifovskog“ napora države da postojeći poreski sistem približi racionalnom sistemu.

Težak put od incijativa do promjena u poreskom sistemu je donekle razumljiv jer svi žele da

iznesu svoj sud: praktičari i teoretičari poreskog sistema; poslodavci i sindikalci; političari i

grañani i svi drugi koji su zainteresovani ili imaju neki od razloga da nešto promijene u

sistemu oporezivanja.

55 Jurković Pero: Javne finansije, Masmedia, Zagreb, 2002. godine, str. 304 56 Jelčić Božidar : Finansijsko pravo i finansijska znanost“ Informator, Zagreb, 1998. godina, strana

220.

172

Grafikon br.22

Prihodi od poreza u periodu 2001 – 2005 godina

Izvor: Odjeljenje za makroekonomsku analizu Upravnog odbora Uprave za indirektno oporezivanje BiH

1. 1. Porez na dodatnu vrijednost - PDV

PDV, u sistemu poreza na potrošnju, se temelji na osnovnim principima:

• primjenu najšire poreske osnovice;

• što manji broj izuzeća,

• jedna poreska stopa.

Prihvatljivost ovog poreskog oblika je relativno zadovoljavajuća jer je u osnovi

indirektni porez koji se plaća u potrošnji. Ono što ga čini nepovoljnim je u socijalnom

djelovanju poreza. Tendencija tranzicije sistema i njegove harmonizacije je na strani

svefaznog poreza na promet. Predstavnici poreskih oblika koji je u primjeni je jednofazni

porez na promet u fazi trgovine na malo i porez na dodatnu vrijednost ( PDV). Prednost je u

PDV kao opštem porezu na promet. Iskustva koja postoje pokazala su da zamjerke na ovaj

metod poreskog oblika nisu sa ekonomskog i finansijskog stanovišta. Više se primjedbe

odnose na njegovu regresivnost, postojanje jedne ili više stopa i uticaj na privredni rast.

Dileme bi se mogle iskazati u odabiru poreske osnovice i poreske stope. Prednosti ovakvog

pristupa u odnosu na postojeći tarifni sistem su u ekonomskim motivima. Manji stepen

evazije poreza bi kompezirao smanjenje poreskog opterećenja, dok bi se negativni efekti po

Ukupni prihodi od poreza u mil KM

0

1000

2000

3000

4000

5000

6000

7000

BiH FBiH RS

2001

2002

2003

2004

2005

173

osnovu regresivnosti PDV mogle biti korigovane po osnovu izdataka za socijalne transfere.

To se posebno odnosi na izdatke za hranu i nižim cijenama sa promijenjenim poreskim

opterećenjem. Povećani troškovi poreske uprave koji su višestruki kada se uvodi sistem većeg

broja stopa bi trebali snažan argumenti za jednu opštu stopu.

Glavni argumenti za prelazak na PDV su:

• teže se zakonski i nezakonski izbjegava;

• niži su troškovi ubiranja poreza – jeftinoća u odnosu: trošak naspram

prihoda,

• više odgovara složenoj strukturi državne zajednice i razvoja fiskalnog

federalizma,

• postiče uspostavljanja jedinstva ekonomskog prostora države i primjenu

mjera makroekonomske politike;

• eliminiše dvostruko oporezivanje,

• uspostavlja pravilniji oblik raspodjele dohotka,

• uspostavlja efikasniji sistem poreske uprave,

• postiče razvoj računovodstvene prakse.

Prelazak na sistem PDV u Bosni i Hercegovini nije bio limitiran objektivnim

kriterijima, nego naprotiv predstavlja izraz trenutka i spremnosti da se reformiše poreski

sistem. Naime, različiti poreski sistemi bili bi stalna prepreka punom ostvarivanju ciljeva

Evropske unije koji se zasnivaju na slobodama kretanja ljudi, dobara, usluga i kapitala kao

preduslova uspješnog djelovanja jedinstvenog ekonomskog prostora. S toga i regulacija

unutrašnjeg tržišta u dijelu indirektnih poreza odnosi se na porez na dodatnu vrijednost, kao i

na posebne poreze / trošarine ili akcize). Uvoñenje poreza na dodatnu vrijednost i regulacija

sistema trošarina na nivou države Bosne i Hercegovine, uz prateću institucionalnu izgradnju

Uprave za indirektno oporezivanje Bosne i Hercegovine, predstavlja put ka izgradnji fiskalne

suverenosti Bosne i Hercegovine uz poštovanje sistem fiskalnog federalizma kao obilježja

složenih državnih struktura.

174

Grafikon br.23

Struktura indirektnih poreza

Izvor podataka: Uprava za indirektno oporezivanje, Bilten broj 2o.

Grafikon br.24

Promjene u strukturi naplate indirektnih poreza

Izvor podataka: Uprava za indirektno oporezivanje, Bilten broj 2o.

Efikasna fiskalna politika podrazumijeva izgradnju političkog i institucionalnog okvira

za zdravo fiskalno upravljanje. U Bosni i Hercegovini nedostatak političke i institucionalne

infrastrukture komplicira razvoj fiskalnog okvira koji bi bio održiv u dugom roku. Stoga se

kao jedan od prioritetnih ciljeva reformi u BiH u budućem periodu nameće i potreba izgradnje

političke i institucionale strukture za efikasno fiskalno upravljanje na makro nivou.

175

Poznato je da je koncept PDV-a u BiH, gotovo u cjelini, baziran na preporukama Šeste

direktive EU. Jedino značajnije odstupanje od te Direktive predstavlja visina propisanog

praga ulaska tzv. malih preduzetnika u sistem PDV-a

U svim ostalim dijelovima, PDV u BiH, dosljedno slijedi preporuke Šeste direktive

EU. Najčešće razlike izmeñu sistema PDV-a BiH i drugih zemalja temelje se na dva osnovna

pitanja :

• Da li uvesti PDV sa jednom ili više poreskih stopa.

• Koje proizvode i usluge treba osloboditi od plaćanja PDV-a, i da li uvesti

nultu poresku stopu .

Zašto je najbolji PDV sa jednom stopom je dato u slijedećim odgovorima 57:

Pojam regresivnosti teško je jednoznačno definirati.

Ovakav pristup proizilazi iz promatranja dohotka u cijelom životnom toku, a ne samo

godišnji dohodak, tada i koncept regresivnosti ostaje upitan. PDV opterećuje ravnomjerno sve

dohotke koji pojedinac stiče tokom cijelog života.

Veoma teško je egzaktno odrediti veličinu regresivnosti.

Postojanje drugih poreskih oblika kao što su posebni porezi (akcize) i progresivno

oporezivanje dohotka kao i sistem socijalnih pomoći umanjuje efekat regresivnosti.

Regresivnost PDV –a nije efikasno za smanjenje socijalnih razlika.

Ovaj pristup se odnosi na pojedine oblike potrošnje koji se više troše ili pak

prestavljaju potrošnju onih sa višim dohocima: primjer hrane i knjiga. Upitne su odredbe da se

PDV-e obračunava po stopi nula za isporuke: hljeba, mlijeka, ulja, masti, dnevne štampe i

slično.

57 Newsletter broj 4. 2000. godine, Institut za javne finansije, Zagreb, strana 22.

176

Uvoñenje više stopa stvara probleme razvrstavanja proizvoda i komplicira i poresku

administraciju. Pitanje je kako razvrstati pojedine proizvode koji se po karakteru mogu

razvrstati u više stopa.

Evazija poreza kod definiranja proizvoda u koju kategoriju oporezivanja se mogu

svrstati.

Svi će težiti da primjene nižu stopu.

Povećani administrativni troškovi ubiranja poreza.

Složenije poreske prijave: iskustveno je dokazano da se sa dvije stope administracija

povećava pet puta, a sa tri stope na deset puta. 58

Niže stope nisu sigurnost nižoj cijeni.

Cijene se formiraju na osnovu ponude i tražnje .

Različite stope iskrivljuju sklonost potrošnji.

U sistemu jedne stope potrošači prilagoñavaju svoju potrošnju vlastitim sklonostima.

Niže stope imaju uticaj na finansijske efekte oporezivanja.

Upravo finansijska izdašnost ovog poreskog oblika i smanjenje evazije su osnovni

argumenti za primjenu jedne stope PDV-a.

Evropska unija teži manjem broju stopa PDV-a.

Evropska Unija teži manjem broju stopa PDV-a i svojim članicama preporučuje dvije

stope (opću od 15 % i sniženu stopu ali ne nižu od 5 %). Od starih zemalja članica EU jedino

Danska ima jednostopni sistem PDV-a. a uz primjenu nulte stope, dok sve ostale zemlje

primjenjuju višestopni sistem.

58 Izvještaj MMF, Vito Tanzi, 1993. godina.

177

Mjere ublažavanja regresivnih učinaka u sistemu PDV-a se ogledaju u :

• unutar sistema PDV-a,

• unutar sistema PDV i izvan sistema PDV-a,

• izvan sistema PDV-a .

Postavlja se osnovno pitanje:Da li pitanje regresivnosti PDV-a treba riješiti preko

samog PDV-a ?

Ova pojava u ekonomskoj teoriji poznata je kao regresivni učinak koji ne vodi računa

o vertikalnoj pravednosti raspodjele poreskog tereta već uništava i horizontalnu pravednost.

Najnaglašenija kritika PDV-a, a posebno jednostopnog sistema PDV-a, je što

raspreñuje poreski teret regresivno jer udio potrošnje pada kako dohodak raste i obrnuto.

Posljedica regresivnosti je što razrez po ujednačenoj poreskoj stopi teže pogaña siromašne

nego bogate

U stručnim raspravama n e postoji saglasnost o optimalnoj poreskoj stopi. Osnovni

razlozi ovakvom pristupu su što:

• poreska osnovica je takva da se smanjuje potrošačka snaga privatnih osoba;

• fiskalni razlozi su odlučujući kod zemalja sa stabilnim političkim i

socijalnim prilikama;

• zemlje u razvoju imaju snažni uticaj političkih i socijalnih faktora.

. Ilustracija sistema obračuna PDV-a pojednostavljuje cjelokupni sistem i čini ga

jednostavnim i logičnim. Sa stanovišta poreske prakse princip PDV-a je savršenstvo

efikasnog sistema ubiranja prihoda .

178

Grafikon br.25

Sistem obračuna PDV-a

P r o iz v o ñ a č R a č u n n a b a v e 1 0 0 0 K M U la z n i p o re z 1 7 0 K M P ro d a ja 1 0 0 0 + 2 0 0 (2 0 % m a rž a )= 1 2 0 0 K M 1 2 0 0 + 2 0 4 (1 7 % P D V )= 1 4 0 4 K M U la z n i p o re z = 1 7 0 K M Z a u p la tu 2 0 4 K M -1 7 0 K M = 3 4 K M

K ra jn i P o tro š a č 2 1 0 6 K M

U v o z n ik U v e z e n o 1 0 0 0 K M P D V 1 7 % 1 7 0 K M p la ć e n o p r i u v o z u P ro d a ja 1 0 0 0 + 2 0 0 (2 0 % m a rž a )= 1 2 0 0 K M 1 2 0 0 + 2 0 4 (1 7 % P D V )= 1 4 0 4 K M U la z n i p o re z = 1 7 0 K M Z a u p la tu 2 0 4 K M -1 7 0 K M = 3 4 K M

M a lo p r o d a ja R a č u n n a b a v e 1 4 4 0 K M U la z n i p o re z 2 4 5 K M P ro d a ja 1 4 4 0 + 3 6 0 (2 5 % m a rž a )= 1 8 0 0 K M 1 8 0 0 + 3 0 6 (1 7 % P D V )= 2 1 0 6 K M U la z n i p o re z = 1 7 0 K M Z a u p la tu 3 0 6 K M -2 4 5 K M = 6 1 K M

V e le p r o d a ja R a č u n n a b a v e 1 2 0 0 K M U la z n i p o re z 2 0 4 K M P ro d a ja 1 2 0 0 + 2 4 0 (2 0 % m a rž a )= 1 4 4 0 K M 1 4 4 0 + 2 4 5 (1 7 % P D V )= 1 6 8 5 K M U la z n i p o re z = 2 0 4 K M Z a u p la tu 2 4 5 K M -2 0 4 K M = 4 1 K M

1 7 0 p r i u v o z u

3 4 p r i p rv o j p ro d a ji

4 1 p r i v e le p ro d a j i

6 1 p r i m a lo p rd a j i

1 7 0 + 3 4 + 4 1 + 6 1 = 3 0 6 K M 1 8 0 0 x 1 7 % = 3 0 6 K M

179

1.2. Raspodjela indirektnih poreza

Raspodjela prikupljenog poreza predstavlja jedno od najtežih pitanja na koje treba naći

odgovor. Kako je pitanje mjesta plaćanja vezano za pripadnost uplaćenog poreza budžetu

nekog nivoa vlasti, princip bi trebao biti da se javni prihodi troše tamo gdje je i potrošnja

nastala. Teret poreza na dodanu vrijednost pada na krajnjeg potrošača i po načelu korisnosti

trebao bi da doñe do onog budžetskog nivoa iz kojeg se finansiraju koristi koje ima sam

poreski obveznik. Postizanje pravednosti po ovom pitanju je veoma teško i zahtijeva prije

svega postizanje političkog dogovora izmeñu svih oragnizacionih nivoa države koji se

finansiraju iz poreza na dodanu vrijednost. Prelivanje prihoda od poreza na promet proizvoda

i usluga iz jednog entiteta u drugi ili jednog kantona u drugi kanton je već poznato i nikad

razriješeno pitanje. Iz raznih interesa samih privrednika, entiteta i kantona dolazi do

narušavanja ovog pravila i često nepravednog prelivanja sredstava potrošača sa jednog dijela

države u drugi dio.

Da bi se riješio ovaj problem možemo razviti tri osnovna načina plaćanj poreza na

dodanu vrijednost, i to:

• Plaćanje prema mjestu ostvarivanja dodate vrijednosti ;

• Plaćanje na jedinstveni račun PDV-a pri državnom trezoru.

Uslov za prihvatanje ovih modela za raspodjelu PDV-a je politički konsenzus izmeñu

svih teritorijalnih jedinica u čijoj su nadležnosti porezi na potrošnju.

180

Grafikon br. 26

Ostvarenje i raspodjela neto prihoda Bosne i Hercegovine u 2006. godini

(u 000 KM)


Tabela br.18

Prikaz mjesečne procentualna ( %) raspodjele prihoda Bosne i Hercegovine prema

entitetima i Distriktu Brčko u 2006. godine


O S T V A R E N I P R IH O D I N E T O Z A 2 0 0 6 .G O D I N U

4 . 0 1 2

T R O Š K O V I D R Ž A V E 5 6 6

R A S P O L O Ž IV A S R E D S T V A Z A R A S P O D J E L U

3 . 4 4 6

F E D E R A C IJ A B IH2 .2 6 7

R E P U B L I K A S R P S K A

1 . 0 6 4

B R Č K O D IS T R I K T1 1 5

V A N J S K I D U G1 6 7

R A S P O L O Ž IV A S R E D S T V A F B iH S A J R

2 .1 0 0

Federacija BiH Republika Srpska Brčko Distrikt Januar 65,00% 30,70% 3,70% Februar 65,72% 30,49% 3,79% Mart 65,72% 30,49% 3,79% April 65,72% 30,49% 3,79% Maj 65,77% 30,40% 3,83% Juni 66,72% 29,79% 3,48% Juli 65,95% 31,13% 2,93% August 65,90% 31,20% 2,90% Septembar 65,90% 31,20% 2,90% Oktobar 65,92% 30,68% 3,40% Novembar 65,70 % 31,20% 3,10% Decembar 64,79% 31,51% 3,69%

181

Raspodjela javnih prihoda automatizmom koji obezbjeñuje PDV koji se plaća po

principu odredišta ili destinacije poznat pod nazivom fakturna metoda ili inidirektna metoda

obračuna PDV, najviše se primjenjuje u svim evropskim zemljama. Praktično, ovim metodom

obezbijeñeno je da se PDV plaća prema sjedištu pravnog lica – obveznika poreza gdje je i

ostvarena dodana vrijednost. S tog gledišta i porez pri uvozu proizvoda plaćao bi se prema

sjedištu uvoznika i na taj način bi se izvršila redistribucija poreza po teritorijalnom principu

tamo gdje se robe i najviše troše. U normalnoj organizaciji države težnja da se ostvari

pravednost u raspodjeli javnih prihoda uspijeva da se postigne na ovaj način. Meñutim, u

Bosni i Hercegovini koja nema jedinstvenu legislativu koja reguliše ovu oblast te se kroz

regulativu entiteta i Distrikta Brčko stvaraju odreñene povoljnosti u smislu obavljanja uvoznih

poslova i u sklopu toga mogao bi da se javi problem koji bi narušio pravednost u raspodjeli

javnih prihoda te na taj način prelijevanje prihoda iz jednog entiteta u drugi ili iz jednog

kantona u drugi kada je u pitanju Federacija. Drugi razlog jeste postojanje jednog malog broja

preduzeća sposobnih za uvoz odreñenih vrsta proizvoda kao što su cigarete, alkohol, nafta i

naftni derivati, te bi se samim tim nepravedno prelio dio poreza u ono područje gdje je

obavljen najveći uvoz tih proizvoda iako su ti proizvodi u stvarnosti potrošeni na čitavom

području Bosne i Hercegovine.Ove anomalije mogle bi da se djelimično otklone regulativom

kojom bi se odredili uvoznici na čitavom području Bosne i Hercegovine kako bi se porez

ravnomjerno rasporedio. Način plaćanja trebalo bi odrediti tako da se poreska obaveza PDV-a

vrši na uplatne račune koji su otvoreni u poslovnim bankama a prema općini u kojoj se nalazi

sjedište poreskog obveznika ili se obavlja najveći dio poslovnih aktivnosti.

Najprihvatljivija metoda za raspodjelu prikupljenih poreza na dodanu vrijednost u BiH

je plaćanje na jedinstven račun PDV-a pri državnom trezoru. PDV se uplaćuje na jedinstveni

račun koji bi bio otvoren u nekoj banci i stavljen na raspolaganje državnom trezoru koji bi u

skladu sa dogovorenim ključem za raspodjelu PDV-a vršio transfer sredstava na račune

budžeta koji su korisnici ovih prihoda.

Kao ključ za raspodjelu prihoda mogli bi biti:

• broj stanovnika,

• ostvareni porezni prihodi po principu krajnje potrošnje,

• dodana vrijednost prema statističkim pokazateljima iz prethodne godine.

182

Korištenje broja stanovnika kao kriterija za raspodjelu PDV-a temelje se na činjenici

da teret poreza snose krajnji potrošači i da koristi od plaćenog poreza trebaju da imaju oni koji

su ih i platili. Ovim kriterijem se zadovoljava i princip pravednosti raspodjele javnih prihoda.

Nedostaci korištenja samo ovog kriterija za raspodjelu PDV-a ogledaju se u sledećem:

• ne obuhvata se krajnja potrošnja koja je oporezovana,

• kupovna moć stanovništva nije ravnomijerno rasporeñena

• broj stanovnika nije tačno utvrñen nego se procjerna procjena vrši na bazi

priraštaja i migracija.

Navedeni argumenti navode nas na uključivanje dodatnih kriterija za korekciju

prethodnog kriterija.

Ostvarivanje prihoda od poreza na promet proizvoda i usluga po principu krajnje

potrošnje može biti korektivni faktor kriterija distribucije stanovništva jer oslikava potrošnju

na čitavom području BiH. Njegova nepreciznost se ogleda u tome što je nivo prikupljanja

poreza po teritorijalnim jedinicama različit u poreñenju sa iznosom ubranih poreza po

stanovniku. Dodana vrijednost po statističkim pokazateljima je dobar kriterij sa teorijskog

aspekta, ali je opterećena nedostatcima i rizikom tačnosti iskazivanja dodane vrijednosti

prilikom popunjavanja izvještaja kao i ne obuhvatanjem dijela dodane vrijednosti na uvozne

proizvode korigovane za izvezene proizvode.

Ako polazimo od načela korisnosti, da svako treba imati koristi onoliko koliko je i platio

poreza, onda PDV treba biti rasporeñen tako da pripada onoj teritorijalnoj jedinici na kojoj je i

uplaćen odnosno tamo gdje žive stanovnici koji snose poreski teret. Iz razloga što poreski

teret PDV-a snosi krajnji potrošač koristi od PDV-a trebali bi da imaju i da koriste krajnji

potrošači koji su ga i platili.

Odstupanje od ovog kriterija je uzrokovano :

• diskontnim prodajama trgovcima na malo (prodaja za gotovinu),

• dnevnim migracijama stanovništva iz ruralnog ka urbanom,

• neravnomjerna raspodjela dohodaka,

• neravnomjerna zaposlenost.

183

Raspodjela prihoda prema ostvarenju dodane vrijednosti bi se činila adekvatnom i

pravednom ako ne uzmemo u obzir da cjelokupna vrijednost uvoza uvećava dodanu

vrijednost, a vrijednost izvoza je umanjuje.

Administrativno- teritorijalne jedinice koji nemaju uvoznika nego se potrošnja nekih

proizvoda podmiruje iz nabavki ili imaju proizvodnju koja ostvaruje izvoz proizvoda, koji je

neoporeziv, ostvaruju manju poresku osnovicu i manji priliv poreza.

Uključivanje svih kriterija u korekciju u raspodjeli prihoda dolazi se do zaključka da je

pravedan način raspodjele po ključu koji se dobija izračunavanjem strukture učešća u ukupno

ostvarenim porezima kao prosjek struktura po svakom kriteriju.

Projekcije prihoda od indirektnih poreza sa jedinstvenog računa Bosne i Hercegovine i

nihova raspodjela data je u slijedećim grafičkim prikazima:

Grafikon br.27

Projekcija raspodjele prihoda BiH za 2007. godinu


P R O J E K C I J A P R I H O D A N E T O Z A 2 0 0 7 . G O D I N U

4 . 3 7 6

T R O Š K O V I D R Ž A V E 6 3 2

R A S P O L O Ž I V A S R E D S T V A Z A R A S P O D J E L U

3 . 7 4 4

F E D E R A C I J A B I H( 6 5 , 2 % )

2 . 4 4 1

R E P U B L I K A S R P S K A( 3 1 , 2 % )

1 . 1 6 8

B R Č K O D I S T R I K T( 3 , 6 % )

1 3 5

V A N J S K I D U G1 6 6

R A S P O L O Ž I V A S R E D S T V A F B i H S A J R

2 . 2 7 5

184

Grafikon br.28 Projekcija raspodjele sredstava FBiH sa jedinstvenog računa za 2007.

godinu

Izvor podataka: Ministarstvo finansijs F BiH

Grafikon br.29 Projekcija prihoda poreza budžeta u 2007. godini


2 0 0 7 . G O D I N A

P R I H O D I O D I N D I R E K T N I H P O R E Z A S A J R – d e r i v a t n i p r i h o d i

I Z V O R N I P R I H O D I B U D Ž E T A F E D E R A C I J E

R A S P O L O Ž I V A S R E D S T V A F E D E R A C I J E B i H S A

J E D I N S T V E N O G R A Č U N A2 . 2 7 5

P O R E Z N A D O B I T I O S T A L I P O R E Z I 5 2 , 0

F B i H3 6 , 2 %

K a n t o n i5 1 , 4 8

%

O p š t i ne

8 , 4 2 %

D i r e kc i j e

c e s t a3 , 9 %

N E P O R E Z N I P R I H O D I2 5 4 , 7

S R E D S T V A B U D Ž E T A F B i H S A J R8 2 3 , 5

U K U P N I I Z V O R N I P R I H O D I B U D Ž E T A F B I H

3 0 6 , 7

U K U P N J O P R O J E C I R A N I P R I H O D I1 . 1 3 0 , 2

F I N A N S I R A N J E2 9 , 0

U K U P N I P R I H O D I I F I N A N S I R A N J E1 . 1 5 9 , 2

185

1.3. Tehnika (elementi) oporezivanja u sistemu PDV-a u Bosni i

Hercegovini

Stupanjem na snagu Zakona o porezu na dodatu vrijednost a u smislu prelaska sa

sistema obračuna poreza na promet proizvoda i usluga na sistem PDV-a proizašle su i

obaveze obveznika poreza na promet proizvoda i usluga da počnu sa pripremnim radnjama

Pripreme su se odnosile na organizacione, tehničke i obračunske aktivnosti.

1.3.1. Poreski obveznik

Prema Zakona o PDV-u poreski obveznik je svako lice koje samostalno obavlja

privrednu djelatnost kao što su djelatnosti proizvoñača, trgovca ili pružaoca usluga koja se

vrši u cilju ostvarivanja prihoda, sva pravna i fizička lica koja su registrovana kod nadležnih

sudova ili nadležnih općinski, kantonalnih ili entitetskih organa kao i grañani koji obavljaju

djelatnosti oporezive u skladu sa Zakonom o PDV-u. Pravna i fizička lica koja se registruju

kod nadležnih organa su najčešće lica registrovana u skladu sa Zakonom o privrednim

društvima, Zakonom o obrtu, Zakonom o udruženjima i fondacijama, Zakonom o

mikrokreditnim organizacijama. Fizička lica kao obveznici PDV-a su poljoprivrednici čiji

katastarski prihod prelazi 15.000,00 KM ili se bave izdavanjem u zakup nekretnina.

Pored nabrojanog obveznikom se smatraju i:

• lice u čije ime i za čiji račun se vrši promet dobara, pružanje usluga ili uvoz

dobara;

• lice koje vrši promet dobara, odnosno pružanje usluga ili uvoz dobara u

svoje ime, a za račun drugog lica.

• država i njeni organi, entitetski organi, organi Distrikta i lokalne

samouprave, kao i pravna lica osnovana u skladu sa zakonom s ciljem

obavljanja poslova iz djelokruga organa uprave,. ako obavljaju promet

dobara i usluga a takav promet dobara i usluga ili transakcije se obavlja kao

konkurencija firmama u privatnom vlasništvu.

Državni organi se ne smatraju obveznicima PDV-a ako obavljaju promet dobara i

usluga u okviru djelatnosti i transakcija u koje ulaze kao organi uprave.

186

S obzirom da postoje transakcije koje su oporezovane PDV-om koje vrše obveznici i

neobveznici PDV-a, zakon je propisao koja lica plaćaju PDV. Ovi slučajevi kada se plaća

PDV od strane lica koja nisu obveznici PDV-a su naj češće pri uvozu dobara u BiH.

Zakon o PDV-u reguliše da sljedeća lica podlježu plaćanju PDV:

• obveznici koji vrše promet dobrima ili uslugama na koje se obračunava

PDV ;

• poreski zastupnik koga odredi obveznik koje u Bosni i Hercegovini nema

sjedište ni stalnu poslovnu jedinicu, a koje obavlja promet dobara i usluga

u Bosni i Hercegovini;

• primalac usluga nabavljenih prilikom unapreñivanja poslovanja, ako

pružalac usluga koji nema sjedište u Bosni i Hercegovini, ne odredi

poreskog zastupnika;

• svako lice koje u fakturi ili drugom dokumentu koji služi kao faktura

iskaže PDV, a koje, u skladu s zakonom, nije dužno obračunati i uplatiti

PDV ;

• u slučaju uvoza: primalac dobara, odnosno carinski dužnik utvrñen u

skladu s carinskim propisima; i

• primalac dobara i usluga povezanih sa izgradnjom nepokretne imovine.

• Zakonom je propisano da svako lice čiji oporezivi promet dobrima ili

uslugama i promet dobrima osloboñenim u prethodnoj godini prelazi ili je

vjerojatno da će prijeći prag od 50.000 KM dužno je da se registruje kao

poreski obveznik. Pri odreñivanju da li je ili nije preñen prag od 50.000

KM, uzima se u obzir i promet povezanih firmi i ostalih subjekata koji su

kroz posjedovanje dionica, ili na bilo koji drugi način, pod zajedničkom

neposrednom ili posrednom kontrolom. Registrovani obveznici zavode se u

jedinstveni registar koji vodi Uprava za indirektno oporezivanje ( UIO), a

koji služi u svrhu sprovoñenja Zakona o PDV-u. Zakon omogućuje

poslovanje stranih firmi u Bosni i Hercegovini, ostavljajući mogućnost da

se taj posao obavlja preko ovlaštenih punomoćnika čime postaju solidarno i

pojedinačno odgovomi za porez koji se obračunava. Obveznik koji nema

sjedište u Bosni i Hercegovini, a koji vrši promet dobara i usluga u Bosni i

187

Hercegovini, registruje se kod poreskog punomoćnika koji ima sjedište u

Bosni i Hercegovini.

Mali privrednici, tj. pravna i fizička lica koji ne prelaze prag od 50.000 KM i

poljoprivrednici čiji katastarski prihod ne prelazi iznos od 15.000 KM mogu da postanu

obveznici PDV-a ako podnesu zahtjev UIO i dobiju rješenje o registraciji ; te postaju PDV

obveznici narednih pet godina.

Zakonom je propisano je da se može izvršiti dobrovoljna registracija obveznika PDV-

a na zahtjev lica:

• koja vrše iznajmljivanje, poljoprivrednu obradu posjeda ili bilo kojeg

njegovog dijela;

• koje iznajmljuje prostorije, osim ako se te prostorije izdaju za stanovanje

• koje kupuje i izgrañuje objekte i vrši unapreñenja zemljišta u svrhu prodaje

obvezniku

Dobrovoljna registracija za naprijed navedene slučajeve daje se na period od najmanje

dvije kalendarske godine.

1.3.2. Obračun PDV-a

Teret za PDV obračunava se i plaća samo na robe i usluge koje su isporučene unutar

neke države ili su uvezene u tu državu. Osim toga, vrijeme isporuke je bitno i za odlučivanje o

fakturisanju i obračunu PDV-a. Uglavnom je potrebno odrediti razdoblje u kojem će se PDV

obračunati i platiti u vezi sa isporukom roba i usluga, ili u kojem razdoblju će se računati

poreski kredit (ulazni porez) kod isporuka.

Mjesto isporuke kod usluga je mnogo teže odrediti. Kako usluga ne može biti predmet

koji možemo fizički opaziti i pogledati, moramo naći neku drugu definiciju o mjestu isporuke

usluge. Glavno pravilo je da je isporuka usluge, kako se kaže u Šestoj Direktivi, locirana

«tamo gdje je sjedište dobavljača i gdje on obavlja djelatnost ili njegova stalna adresa ili

tamo gdje on obično živi».

Očigledno, ovaj način nije pravilo za usluge dobivene ili učinjene od inozemnih

kupaca. U Šestoj Direktivi, u Članu 9(2)(e), specificirane su usluge (finansijske, usluge

osiguranja, reklamne usluge, profesionalna savjetovanja), uglavnom izvoñenje poslova, za

koje se smatra da će biti isporučeni u mjesto gdje su izvršene usluge. Ovaj način je dobar za

188

usluge sa nula stopom kod isporuka za inozemnog kupca. Logično je pravilo u ovoj situaciji

da se nametne teret na primaoca usluge u inostranstvu, a to je praksa većine država.

Sljedeće što odreñuje mjesto isporuke, je odgovor na pitanje kad isporuka dobija

mjesto.

Kada je u pitanju roba, vrijeme isporuka nastaje kad je:

• račun za isporuku ispostavljen;

• roba isporučena;

• roba stavljena na raspolaganje;

• roba premještena ili prevezena kupcu:

• roba plaćena u cjelosti ili djelomično.

Normalno, vrijeme izdavanja računa je najvažniji kriterij, zato što račun ima i datum

za koji se svi kasniji dogañaji mogu vezati. Pitanje datuma fakture je zbog toga bitno i većina

PDV zakona propisuje da račun mora biti izdan u roku od sedam dana poslije bilo kojeg

slučaja prethodno nabrojanog. Osim toga, pravilo je da se u tom roku fakturišu i akontacije

naplaćene u tom periodu. Neke zemlje prave izuzeća kod grañevinskih preduzeća kojima se

omogućuje da plate PDV na kraju završetka nepokretne imovine, bez obzira na dinamiku

plaćanja koja je već bila izvršena.

Vrijeme isporuke usluga podrazumijeva vrijeme završetka usluge. Analogno

odreñivanju vremena isporuke robe, općenito možemo smatrati da su usluge isporučene kad

su fakturisane ili je izvršeno plaćanje.

1.3.3. Oslobañanja od obračuna i plaćanja PDV-a

Prilikom uvoñenja PDV-a mogu biti prihvaćena standardna oslobañanja koja koriste

sve zemlje i druga, nestandardna oslobañanja, koja najčešće narušavaju efikasnost PDV-a.

Standardna oslobañanja iz Šeste Direktive Evropske unije koje su primijenjene i u

centralnim i istočnoevropskim državama možemo svrstati u dvije kategorije:

a) Aktivnosti od javnog interesa, kao što je: zdravstvena zaštita, obrazovanje, socijalne i kulturne usluge;

b) Ostale aktivnosti vezane uglavnom za: bankarstvo, osiguranje i nepokretnu imovinu .

Većina, država oslobañaju sljedeće aktivnosti od javnog interesa:

189

• bolnice i medicinsko zbrinjavanje, profesionalne medicinske i

farmaceutske usluge, zubarske usluge, ljudske organe i krv, usluge hitne

pomoći;

• škole ili univerzitetsko školovanje, osposobljavanje edukacijski seminari,

privatne škole, sport ili fizički odgoj;

• poslovi humanitarnog i socijalnog karaktera, uključivši pomoć starim i

iznemoglim licima kod kuće, usluge koje se odnose na zaštitu mladih;

• vjerske ili filozofske institucije, političke organizacije, trgovačka

udruženja, udruženja religiozne, patriotske, filozofske, čovjekoljubive ili

društvene prirode;

• kulturne usluge;

• javne poštanske usluge, osim prijevoza putnika i telekomunikacijskih

usluga, javni radio i televizijski oglasi, osim ako su komercijalne prirode.

Oslobañanja za zdravstvo, obrazovanje, humanitarne aktivnosti i kulturu vrše se

posredstvom fonda koji posjeduje institucija za vršenje takvih usluga.

Da bi se dodijelio oslobañajući status, ipak, institucija mora funkcionirati na

neprofitnoj osnovi. Zapravo, mora funkcionisati na dobrovoljnom voñenju poslova i izvršene

usluge moraju biti obračunate prema stvarnoj cijeni i ne praviti konkurenciju komercijalnom

sektoru. Uglavnom, religiozne, dobrotvorne i druge koje su označene kao neprofitne

institucije, nisu u mogućnosti da koriste oslobañanja za aktivnost koju provode, kao što je

prodaja usluga ishrane i drugih, koje konkurišu komercijalnim aktivnostima.

Uglavnom, u EU oslobañanja aktivnosti od javnog interesa imaju stalne provjere kroz

vrijeme, i tendencija je da se one ograniče. Ovo je bilo osobito izraženo kod oslobañanja

kulturnih usluga, poštanskih usluga i javnih radio i televizija. Sve se više, prihvata onaj

pogled koji ove usluge stavlja u konkurentski položaj sa ostalim oblicima oporezivanja

zabava, telekomunikacijskih usluga, novina i časopisa. Oslobañanje umanjuje trošak za

izvršene usluge od aktivnosti (porez se ne obračunava na osloboñene usluge) i potrošačka

cijena opada, ali se smanjuje i poreska osnovica.

"Standardna oslobañanja" obuhvataju sljedeće: poštanske usluge, medicinsku zaštitu,

zubarsku zaštitu, humanitarni posao, obrazovanje, nekomercijalne aktivnost u neprofitnim

190

organizacijama, kulturne usluge, radio i TV razglase, osiguranje i reosiguranje, zakup

nepokretne imovine, financijske usluge, lutrije i kockarnice, naknade na zemlju i grañevine

Šestom Direktivom EU osloboñene su slijedeće ostale aktivnosti:

• zemlja kao nekretnina;

• zgrade i zemlja na kojoj je ona izgrañena, osim kad se kupuje prvi put;

• lizing i zakup nepokretne imovine, osim za sljedeće: hotelski smještaji,

mjesto za odmor ili kampovi, parking prostori, trajno instaliranje opreme i

mašina i zakup sefova;

• financijske transakcije;

• osiguranje i reosiguranje;

• kladionice, kockarnice, lutrija i

• poštanske markice i slične markice.

Pored standardnih oslobañanja, većina zemalja uvodi različite vrste drugih oslobañanja

koje nisu nabrojane u direktivi EU. To se odnosi na oslobañanja od PDV na osnovne

prehrambene proizvode (Bugarska i Poljska), lijekove, novine, knjige i časopise, putnički

prijevoz, pogrebne usluge i razne druge usluge. Oslobañanja ostalih roba i usluga su

nestandardna oslobañanja i nisu prihvaćena u poreznoj literaturi. Oni otežavaju nadzor

ispravnosti obračuna poreza i imaju za posljedicu nedjelotvornu PDV stopu kod prodaja

krajnjem potrošaču.

Predmet oslobañanja od plaćanja PDV-a bez prava odbitka ulaznog poreza prije svega

su sve uslužne djelatnosti, kao ñto su:

• Javne poštanske usluge,

• Medicinske usluge i usluge zdravstvene zaštite,

• Usluge socijalnog osiguranja,

• Usluge obrazovanja,

• Usluge iz oblasti sporta,usluge koje obavljaju vjerske, političke,

humanitarne sindikalne dobrotvorne invalidske ili slične organizacije,

• Usluge iz oblasti kulture,

• Promet dobara i usluga od strane odredenih lica,

• Usluge javnih radio i televizijskih servisa,

• Usluge osiguranja i reosiguranja

191

• U sluge u vezi sa prometom nepokretne imovine,

• Usluge izdavanja u zakup i podzakup nepokretne imovine,

• Finansijske usluge,

• Usluge u vezi sa igrama na sreću

• Provoz dobara kroz područje BiH,

• Privremeni izvoz dobara u BiH,

• Usluge povezane sa uvozom dobara u BiH.

1.3.4. Plaćanje poreza

PDV je višefazni porez koji se plaća u svim fazama prometnog ciklusa. Svaka

transakcija u prometu dobara i usluga oporezuje se porezom na dodatu vrijednost. Promet

dobara i usluga može da se obavlja izmeñu obveznika u BiH (domaći promet) i obveznika u

BiH i inostranstvu (uvoz dobara).

PDV se plaća na:

• promet dobara i usluga koje poreski obveznik, u okviru obavljanja svojih

djelatnosti, izvrši na teritoriji Bosne i Hercegovine uz naknadu;

• uvoz dobara u Bosnu i Hercegovini.

Promet dobara podrazumijeva se prenos prava raspolaganja na stvarima licu koje tim

dobrima može raspolagati kao vlasnik, a dobrima se smatraju i voda, električna energija, gas,

toplotna energija ili slično. Postoje posebni slučajevi prometa dobara i usluga kada se ne

prenosi pravo raspolaganja dobrima voljom ugovornih strana ili se u opšte ne ne vrši promet

ili su transakcije specifične prema učesnicima u prometu pa Zakon propisuje da se prometom

dobara smatra i:

• prenos prava raspolaganja na dobrima ili vršenje usluga uz naknadu na

osnovu odluke državnog organa, organa lokalne samouprave ili na osnovu

zakona (npr. prodaja zaplijenjene imovine obveznika PDV-a);

• isporuka dobara ili vršenje usluga po ugovoru na osnovu kojeg se plaća

provizija pri prodaji ili kupovini dobara (posrednička prodaja);

• isporuka dobara i usluga na osnovu ugovora o iznajmljivanju na odreñeni

period na osnovu kupoprodajnog ugovora sa odloženim plaćanjem kojim je

192

predviñeno da se pravo vlasništva prenosi najkasnije otplatom posljednje

rate (finansijski lizing);

• prenos prava raspolaganja na novosagrañenim grañevinskim objektima ili

ekonomski djeljivim cjelinama u okviru tih objekata (grañevinske firme pri

prodaji novosagrañenih objekata plaćaju PDV);

• prenos poslovne imovine poreskog obveznika od strane ovlaštenog lica,

uključujući likvidatore, stečajne upravnike i nadzornike, osim slučajeva

kada se cjelokupna imovina prenosi obvezniku koji nastavlja poslovnu

djelatnost

• upotreba dobara i vršenje usluga poreskog obveznika u vanposlovne svrhe

(izuzimanje dobara od strane vlasnika ili korištenje imovine preduzeća za

privatne svrhe);

• razmjena dobara ili usluga za druga dobra ili usluge (prlikom razmjene

postoje dva prometa i oba su oporeziva ako se radi o obveznicima PDV-a);

• prenos i ustupanje autorskih prava, patenata, licenci, zaštitnih znakova, kao

i drugih imovinskih prava (imovinska prava to jest ne materijalna imovina

čiji se promet vrši);

• vršenje usluga u svoje ime a za račun drugog lica (komisioni poslovi).

Propisano je da se uvozom dobara smatra svaki unos dobara u carinsko područje

Bosne i Hercegovine i da se PDV obračunava i plaća na sva dobra koja se uvoze osim na

dobra za koja je odmah po unošenju u Bosnu i Hercegovinu dato odobrenje za privremeno

uskladištenje, carinski odobreni postupak ili upotrebu, a za koja je pokrenut postupak

privremenog uvoza uz oslobañanje od plaćanja uvoznih poreza, odnosno carinski postupak

prevoz.

Oporezuje se uvoz ili unos dobara koja izvrše pravna, fizčka lica i grañani na područje

Bosne i Hercegovine.

PDV se obračunava, naplaćuje i plaća na mjestu prometa dobrima i uslugama, a Bosna

i Hercegovina smatra se jednim mjestom za vršenje prometa.

Za mjesto prometa dobrima smatra se da je je to mjesto, u BiH, gdje se dobra nalaze u

trenutku slanja ili prevoza do primaoca, ako je isporuka dobara franko skladište kupca.

U slučaju ugradnje ili montaže dobara onda je to mjesto gdje se dobra ugrañuju ili

montiraju po nalogu kupca dobara.

193

Ako se radi o isporuci franko skladište prodavca onda je to mjesto gdje se dobra

nalaze u trenutku isporuke, jer obavezu prevoza dobara preuzima kupac.

Prilikom uvoza dobara mjesto oporezivanja je tamo gdje dobra ulaze u carinsko

područje Bosne i Hercegovine.

Mjesto obavljanja usluge je odlučujuće u pogledu nastanka obaveze PDV-a .

Nastanak poreske obaveze u sistemu dobrovoljnog ispunjavanja poreskih obaveza je

veoma važan. Dobrovoljno ispunjavanje poreznih obaveza podrazumijeva Zakonom stavljanje

odgovornosti za obračunavanje i plaćanje poreza poreskom obvezniku te izvještavanje o tome

UIO. UIO je ostavljena kontrolna funkcija i mjere prisile u obračunu i plaćanju poreza u

slučaju da to obveznik ne čini.

Zakon propisuje da poreska obaveza nastaje u momentu kada se izvrši jedna od

sljedećih radnji:

• isporuka dobara ili vršenje usluga;

• izdavanje fakture;

• plaćanje ili djelimično plaćanje izvršeno prije izdavanja fakture;

• nastanak obaveze plaćanja carinskog duga kod uvoza dobara, a ako te

obaveze nema, u momentu kada bi nastala obaveza plaćanja tog duga.

• za promet dobrima i uslugama koje se izuzimaju, po isteku poreskog

perioda za vrijeme kojeg je izvršen promet; i

• za svaku izmjenu u poreskoj osnovici po osnovu popusta ili drugih razloga

za ispravku, kada se izda faktura ili drugi dokument.

Ovakva definicija je bitna za poreskog obveznika iz razloga što mu ona odreñuje kada

treba izvršiti obračun PDV-a na izvršenu transakciju, odnosno kada treba izdati poresku

fakturu ili drugi dokument koji sadrži elemente fakture. Faktura i gotovinski račun su jedini

dokumenti u kojima se iskazuje osnovica i obračunava PDV koji za isporučioca predstavlja

obavezu a za primaoca dobara pravo na odbitak ulaznog poreza odnosno prvo na potraživanje

za ulaznim porezom.

Dva su razloga zbog kojih je isporučilac obavezan da izda fakturu i obračuna porez.

Prvi, da je kupac zainteresovan da dobije fakturu sa tačno obračunatim PDV da bi što

prije mogao da knjiži ulazni porez i da ga saldira sa svojom obavezom.

Drugi, država je zainteresovana da se porez obračuna i uplati na vrijeme

194

Ulazni porez je iznos PDV-a koji je posebno iskazan na poreskim fakturama, za

promet dobara i usluga koje su poreskom obvezniku izvršili drugi poreski obveznici, kao i

iznos PDV-a koji je plaćen prilikom uvoza i posebno iskazan u jedinstvenoj carinskoj ispravi

(JCI).

Ulazni porez je iznos PDV-a koji kupac treba platiti dobavljaču i koji mu se priznaje

kao odbitna stavka pri obračunu poreske obaveze osim u slučajevima propisanim Zakonom.

Ono što za kupca dobara i usluga predstavlja ulazni porez to za prodavca predstavlja poresku

obavezu (izlazni porez).

Ulaznim porezom smatra se i:

• iznos PDV-a koji je platilo lice ako je registrirani obveznik, (zastupnik

stranog pravnog lica ili primalac usluge ako strano lice nema zastupnika),

• iznos paušalne naknade koju poreski obveznik iskaže na potvrdi o plaćanju

prilikom nabavke dobara i usluga od poljoprivrednika .

Pravo na odbitak ulaznog poreza imaju registrovani obveznici PDV-a.

Porezni obveznici koji obavljaju oporezive isporuke dobara i usluga imaju pravo na

odbitak ulaznog poreza ako su ispunjeni sljedeći uslove :

• da je na fakturi za primljena dobra ili obavljene usluge iskazan PDV,

• da je isporuka dobara ili usluga primljena od drugog PDV obveznika,

• da za primljene isporuke nije isključeno pravo na odbitak ulaznog poreza,

• da je isporuka obavljena poreznom obvezniku u poslovne svrhe.

Lica koja nisu obveznici poreza na dodatu vrijednost, nemaju pravo na odbitak

ulaznog poreza. Isto se odnosi i na lica koja obavljaju isporuke dobara i usluga osloboñenih

poreza na dodatu vrijednost.

Lica koja dijelom obavljaju isporuke dobara i usluga oslobodene plaćanja poreza, a

dijelom i isporuke koje su oporezive ili podliježu nultoj stopi, imaju pravo na odbitak ulaznog

poreza u dijelu koji se odnosi na oporezive isporuke i isporuke koje podliježu nultoj stopi. U

tom slučaju u knjigovodstvu ili izvan knjigovodstvenim evidencijama treba osigurati podatke

o ulaznom porezu koji se odnosi na oporezive i neoporezive isporuke dobara i usluga. Odbitak

ulaznog poreza se odobrava bez obzira da li je faktura plaćena. Izuzetno, kod uvoza dobara,

odbitak ulaznog poreza je vezan za palaćanje PDV-a, Ulazni porez pri uvozu je moguće

195

odbiti tek po plaćanju poreza obračunatog od strane carinske službe pri uvozu..Obračunat pri

uvozu, uvoznik može odbiti kao ulazni porez uz ispunjenje sljedećih uslove :

• da je PDV plaćen pri uvozu, uplata poreza pri uvozu uvijek se obavlja za

uvoznika a može je izvršiti uvoznik sam ili za njega netko drugi, koji u tom

slučaju na nalogu za uplatu, u pozivu na broj odobrenja, mora navesti

identiftkacijski broj uvoznika na kojeg glasi JCI;

• da je dobro uvezeno u zemlju, za oporezive svrhe uvoznika.

Na sredstva koja nisu namijenjena za obavljanje poslovnih djelatnosti nema se pravo

odbiti ulazni porez pri njihovoj nabavci.

Za date avanse ulazni porez se može odbiti u poreskom periodu u kojem je avans

plaćen ako je za njega od strane primaoca ispostavljena a od strane kupca primljena

fakturabez obzira od toga što dobro nije isporučeno ili usluga izvršena.Interes davaoca avansa

je da mu se izda faktura za dati avans jer stiče pravo na odbitak ulaznog poreza za iznos

obračunat na fakturi po preračunatoj stopi. Podrazumijeva se da je u plaćenom avansu sadržan

PDV. Na suprot tome primalac avansa nije zainteresovan izdati fakturu jer ako nedoñe do

isoporuke dobara po naplaćenom avansu on u tom obračunskom periodu mora platit

obračunati PDV na avansnoj fakturi. Ako po plaćenom avansu ne doñe do isporuke dobra ili

usluge, gubi se pravo na odbitak ulaznog PDV -a, a obračunati porez treba ispraviti. U tom

slučaju uplatilac avansa mora ispostaviti knjižnu obavjest primatelju avansa da je obavio

ispravak ulaznog poreza, a primatelj avansa tada smanjuje svoju poreznu obvezu. Ova

ispravka se primjenjuje nezavisno o tome da li je izvršen povrat avansa.

. Ulazni porez sadržan u primljenim isporukama za početak rada može se odbiti ako

su ispunjeni svi ostali uslovi za odbitak ulaznog poreza. Ako poduzetnik očekuje da će

ostvarivati prihode veće od iznosa koji trebaju da bi se mogli registrirati kao obveznici PDV-

a; te time stiču pravo na nabavke dobara u skladu sa Zakonom o PDV-u.

Ne može se ostvariti pravo na odbitak ulaznog poreza koji je zaračunat na primljene

isporuke kao što su : privatno motivirana ulaganja, pripremna ulaganja i slično koje ne

dovode do poduzetničkog statusa i poduzetničkog poslovanja. . Prema tome možemo imati

dva slučaja: lica koja prvi put počinju obavljat djelatnost i lica koja su obavljala djelatnost ali

nisu bila dužna da se registuju kao obveznici PDV-a.

Lica koja otpočinju djelatnost i registruju kao obveznici PDV-a imaju pravo na

odbitak ulaznog poreza za unešene zalihe dobara za koje nisu imali pravo odbitka ulaznog

poreza dok su obavljali djelatnost kao ne obveznici PDV-a

196

Dosad navedene činjenice upućuju na to da PDV po ulaznim računima nije stavka koja

se uračunava u trošak nabave robe ili drugih dobara. Zato je moguće na skoro jednak način

sastavljati kalkulaciju za robu nabavljenu u zemlji kao i za onu iz uvoza.

Uz poznate troškove nabave (fakturne cijene dobavljača i zavisne troškove)

nepoznanica može biti dodata vrijednost.

1.3.5. Elementi kalkulacije za prodajnu cijenu

U slučajevima nabavke dobara kalkulacija nabavke dobara trebala bi sadržavati

sledeće elemente:

b) Fakturna vrijednost robe

c) Carina i pristojbe (bez PDV)

d) Zavisni troškovi nabave

• prevoz, utovar, istovar

• špedicija

• kontrola kvalitete

• posebno pakiranje

• troškovi osiguranja pri dopremi

• ležarine i penali

• ostali troškovi koji su nužni za dovoñenje dobara na sadašnju lokaciju

e) Troškovi dorade robe

• pakiranje

• dozrijevanje u posebnim komorama

• ostali postupci dorade

Dodata vrijednost (marža ili naknada za pokriće troškova, te zarada)

• troškovi osoblja

• vanjska usluga za poslovne aktivnosti

• amortizacija zgrada i opreme

• materijalni troškovi poslovanja

• najmovi za skladišta i prostore

• usluge prevoza pri prodaji

• kamate na korišteni kredit za nabavku dobara

197

• troškovi promidžbe

• troškovi osiguranja imovine i zaliha na skladištu

• ostali troškovi prodaje (dnevnice, reprezentacija i sl.)

• dobit (bruto s porezom na dobit)

Ukupno (1 do 5)

f) PDV %

Prodajnu cijenu plaća kupac, bez obzira na to bio to poduzetnik ili grañanska osoba -

krajnji potrošač. Razlika je u tome što poduzetnik iz ove prodajne cijene isključuje PDV radi

priznavanja ulaznog poreza, dok ga krajnji potrošač plaća.

Proizvodna kalkulacija treba da ima sledeće elemente:

Utrošeni sirovine i materijal po jedinici proizvoda a po prosječnim cijenama

+ Utrošeni proizvodni rad

+ Režijski troškovi

+ Ostali troškovi po jedinici proizvoda

= Cijena koštanja prizvoda + dobit (marža)

= Prodajna cijena bez PDV + 17% PDV

Proizvodnja je specifična po tome što nabavljene sirovine i materijal ne prodaje u

obliku u kojem je i nabavila nego dobra koja nabavlja u procesu proizvodnej prerañuje u novi

proizvod sa kojim nastupa na tržištu. Drugim riječima proizvoñač obrañujući sirovine i

materijal prenosi vrijednost rada i kapitala na novi proizvod i na taj način dodaje novu

vrijednost.Proizvoñač saćinjava kalkulaciju na način da kroz izradu sastavnice za svaki

proizvod po prethodno utvrñenim normativima utroška materijala, rada i ostalih fiksnih

troškova po jedinici prozvoda izračunava cijenu koštanja tog proizvoda.

Veleprodajna kalkulacija sa zaračunatom maržom. Marža je razlika u cijeni koja

se dodaje na nabavnu cijenu u cilju ostvarivanja zarade i pokrića troškova koji nisu

obuhvaćeni kalkulacijom. U smislu definisanja dodane vrijednostiona je u strukturi dodana

vrijednost, amortizacija i ostali troškovi za koje se imalo ili nije imalo pravo odbitka ulaznog

poreza.Ako se vrši obračun nabavke robe tada se zavisni troškovi rasporeñuju na proizvode

po jednoj od metoda koje se primjenjuju praksi.

198

Kalkulacija kada se daje rabat u funkciji marže, tada proizvoñač odreñuje

maloprodajnu cijenu a zaradu distributeru daje u vidu rabata koji se zaračunava u momentu

isporuke dobaraili usluga.. Kod duhanskih prerañevina proizvoñači i uvoznici prijavljuju

cijene svojih proizvoda i iste se štampaju na poreskim markicama te su svi u lancu prometa

tih proizvoda dužni da prodaju po istaknutim cijenama . Kalkulacija je sredstvo da se

formiraju cijene koje će rasporediti razliku u cijeni na sve učesnike u prometu tih dobara.

Kalkulacija u trgovini na malo,specifičnost je tome što u kalkulaciji ili prijemnom

listu trgovine na malo mora imati sve potrebne elemente za zaduženje robe u trgovačkoj

knjizi; te pored fakturne vrijednosti nabavljene robe potrebno je imati podatke o prodajnoj

vrijednosti bez poreza, obračunatom PDV-u i maloprodajnoj vrijednosti robe.

Elementi kalkulacije usluga su slijedeći:

a) Materijali i dijelovi upotrebljeni pri obavljanju usluga (bez PDV)

b) Troškovi zaposlenih (bruto plaće)

c) Amortizacija opreme i zgrada

d) Vanjske usluge drugih (bez PDV)

e) Premije osiguranja

f) Kamate na zajmove

g) Ostali troškovi

h) Ukupno troškovi rada i materijala (1 do 7)

i) Dobit (s porezom na dobit) odnosno bruto zarada

j) Ukupna vrijednost usluge (1 do 9)

k) PDV %

l) Vrijednost usluge s PDV

Ako bi nabave potrošnog materijala i dijelova ili usluga bile obavljene uz gotovinsko

plaćanje, tada se PDV ne može iskoristiti za ulazni porez, pa ga valja uračunati u vrijednost

troška nabave, odnosno u vrijednost usluge.

199

1.3.6. Poreska evidencija

Propisana je obaveza i način voñenja knjigovodstva porezno značajnih dogañaja od

strana obveznika PDV-a Svaki obveznik obavezan je voditi knjige s dovoljno podataka koji će

omogućiti urednu primjenu PDV -a, uključujući i obračunavanje obaveze PDV -a za svaki

period PDV -a. Knjige su dužni voditi u skladu s propisima o računovodstvu i čuvati ih u

rokovima propisanim Zakonom. Poduzetnici, bez obzira na aktivnost koju provode, sudjeluju

na tržištu prometa dobara i usluga i s time prema Zakonu o porezu na dodatu vrijednost

postaju poreznim obveznicima. Voñenje poslovnih knjiga na način da podaci udovoljavaju

dosadašnjem sistemu poreza na promet upućuje nas na potrebu izmjene dosadašnjeg načina

evidentiranja poslovnih dogañaja i prilagoñavanja novom sistemu. Cilj preustrojstva

poslovnih knjiga, naročito glavne knjige, jeste da se omogući sljedeće:

• ispuniti obavezu tj. osigurati podatke za obračunavanje i plaćanje poreske

obaveze,

• omogućiti menadžmentu preduzeća da uz što niže troškove pribavi

potrebne informacije za odlučivanje o održavanju platne sposobnosti,

• omogućiti provoñenje internog nadzora nad obračunavanjem i plaćanjem

poreske obaveze,

• omogućiti poreznim i drugim inspekcijskim organima kontrolu

utvrñivanja obaveze i podmirivanja poreza na dodatu vrijednost.

Ostali obveznici koji ne vode knjigovodstvo u skladu sa Zakonom o računovodstvu

dužni su obezbijediti evidencije u skladu sa Zakonom o PDV-u .

U cilju ispunjavanja postavljenih zadataka vezanih za PDV neophodno je oformiti:

• knjigovodstvenu evidenciju,

• vanknjigovodstvenu evidenciju poslovanja,

• vanknjigovodstvenu evidenciju poreza na dodatu vrijednost.

Posebno se moraju obezbijediti podaci o obračunu i plaćanj PDV- a:

• o ukupnom iznosu naknade za isporuke dobara i usluga s PDV -om, iznosu

naknade za isporuke dobara i usluga koje su oslobodene PDV -a,

• o obračunatom PDV-u po izdatim fak.turama za isporučena dobra i

obavljene usluge,

200

• o ukupnom iznosu naknada za primljena dobra i usluge, iznosu naknade za

primljena i dobra i usluge s PDV -om i iznosu naknade za primljena dobra i

usluge bez PDV -a,

• o obračunatom PDV-u po fakturama za primljena dobra i korištene usluge

(ulaznom porezu ),

• o obvezi PDV-a za uplatu i uplati PDV-a,

• o potraživanju za povrat ulaznog poreza i njegovoj uplati.

Očigledno je da se radi o obavez menadžmenta preduzeća da obezbijedi

knjigovodstvene i van knjigovodstvene evidencije o obračunu i plaćanju PDV-a.

Knjige ulaznih i izlaznih faktura mogu se prilagoditi elektronskoj obradi podataka ali se

mora ostaviti mogućnost njihovog izlistavanja.

Porezni obveznici koji imaju visoki stupanj elektroničke obrade podataka svih vrsta

poslovnih evidencija imaju dosta slobode ustrojstva obrade podataka

Knjigovodstvo se temelji na hronološkom evidentiranju poslovnih dogañaja

dokumentovanih poslovnim ispravama. Poslovne isprave nakojima se temelji praćenje PDV-

a možemo svrstati u tri grupe:

• elementarne isprave,

• interne knjigovodstveni dokumenti

• svodne isprave

Elementarme knjigovodstvene isprave su ulazne i izlazne poreske fakture, fakture za

primljene i date avanse, interne poreske fakture, na kojima se iskazuje pored poreskih

osnovica i iznos PDV-a kao i svaki drugi dokument koji ima elemente poreske fakture kao što

su potvrde o plaćanu i blagajnički račun (isječak registar blagajne).

Interni knjigovodstveni dokumenti su isprave koje služe za ispravke grešaka

načinjenih prilikom izdavanja osnovnih dokumenata kao što su knjižne obavijesti i slično.

Svodne isprave su knjige ulaznih i izlaznih faktura te mjesečni izvještaj o PDV-u

One se mogu svrstati na:

• isprave o nastanku obveza PDV po obavljenom prometu,

• isprave o nastanku potraživanja iz osnova ulaznog poreza,

• isprave o obračunu i o razlikama poreza i ulaznog poreza za obračunsko

razdoblje poreza.

Sastavljanje i ažuriranje knjigovodstvenih isprava mora biti učinjeno u propisanim

rokovima.

201

1.3.7. Faktura kao ključni dokument u sistemu PDV-a

Za dobro funkcionisanje PDV presudnu ulogu ima dobro voñena i potpuna evidencija

kod poreskih obveznik Knjiga računa isto tako olakšava poreske kontrole, kako bi kontrola

računa bila brza i zasnovana na dokumentima.

Grafički prikaz glavnih dokumenata je jasan i jednostavan.

Grafikon br.30

Poreska faktura, KIF i KUF, Izvještaji PDV-a

Slika na jednostavan način ilustruje tok transakcija poreskog obveznika A, prema

poreskom obvezniku B, do poreskog obveznika C, i krajnjeg potrošača. Komplicirani

slučajevi, kao postupak oko izvoza (nula stopa robe) ili poreskih oslobañanja, nisu prikazani u

skici.

Fakture su bitni dokumenti za poreski sistem, zato što su one tragovi (zapisi) o svakoj

prodaji robe i usluga, oporezovanih i osloboñenih od poreza. Stoga, fakture stvaraju poresku

obavezu kod dobavljača (PDV dug) i za isti iznos poreske obaveze oduzimanja kod

registriranih kupaca (PDV kredit).

Poreske faakture

Knjiga izlaznih faktura Knjiga ulaznih faktura

Izvještaj PDV

202

Uobičajeno je izdavanje dvije vrste računa:

• fakture kao trag o prodaji i kupovini izmeñu PDV poreskih obveznika

• računi za krajnje potrošače kao tragovi prodaje ne registrovanim osobama.

Poreska faktura je osnosvni dokument na osnosvu kojeg se vrši stvaranje obaveze za

PDV kao i koristi prevo za potraživanje ulaznog poreza po osnovu izvršenih nabavki dobara i

usluga.

Faktura može biti štampana ili napravljena na kompjuteru. Jedino je originalan račun

vjerodostojan dokument za PDV. Za izbjegavanje mogućnosti da poreski kredit bude tražen

dvaput, na dva primjeraka treba biti jasno odštampana da su oni poreski obveznici koji mogu

koristiti PDV kredit.

Obaveza izdavanja fakture postoji, ako je nastala obaveza plaćanja za dio prometa,

odnosno prije nego što je izvršen cijeli promet.

Lice koje prima fakturu ili izdaje izvod o plaćanju mora osigurati da je dobavljač robe,

odnosno davalac usluga obveznik.

Obaveza ispostavljanja poreske fakture smatra se ispunjenom kada kupac ili klijent

ispostavi potvrdu o plaćanju, koja sadrži iste podatke kao što su oni na fakturi dobavljača.

Knjižno obavještenje izdaje se u sljedećim slučajevima kada:

• se roba vraća nakon ispostavljanja fakture;

• dobavljač dobara, odnosno izvršilac usluga nakon ispostavljanja fakture

odobri sniženje cijene ili popust; i,

• dobavljač dobara, odnosno davalac usluga primi dodatnu uplatu za

isporučena dobra, odnosno izvršene usluge nakon ispostavljanja fakture.

Lica koja nisu registrovana kao obveznici, kao i registrovani obveznici koji vrše

promet dobara i usluga koji je osloboñen od PDV, ne mogu na fakturi iskazati iznos PDV -a

ili na bilo koji drugi način naznačiti da je u fakturi sadržan iznos PDV -a.

Obveznik koji primi potvrdu o plaćanju na kojoj je naznačeno da iznos uključuje PDV,

obavještava lice koje je ispostavilo potvrdu o plaćanju o ovim okolnostima i vraća primljeni

iznos PDV -a.

Obveznik koji prikaže iznos PDV -a na fakturi ili na bilo koji drugi način naznači da je

u iznosu fakture uključen PDV, naznačeni iznos PDV -a plaća UIO.

203

Isto tako, PDV se plaća UIO ako obveznik iskaže previsok iznos PDV-a na fakturi ili

na fakturi koja se odnosi na promet na koji se PDV ne treba plaćati u iznosu iskazanog PDV -

a ili ako na drugi način naznači da fakturisani iznos uključuje PDV.

Plaćanje UIO pogrešno fakturisanog ili dobijenog iznosa može se izbjeći ako se greška

ispravi u korist kupca.

U kalkulaciji cijena jasno se navodi da u cijenu nije uključen PDV. Obaveza ispostavljanja fakture propisana je i preciziran je postupak i vrijeme

izdavanja faktura u slučaju prometa dobarai usluga. Obveznik PDV-a je dužan da svakom

kupcu izda poresku fakturu za svaki promet dobara i usluga, izuzev za onaj promet koji je

osloboden plaćanja PDV -a), odnosno za usluge od javnog interesa, flnansijske i novčane

usluge.

Obaveza je izdavanja poreske fakture u najmanje dva primjerka, od kojih se jedan

uručuje kupcu, a drugi služi kao isprava za knjiženje.

Poreska faktura služi kao osnov za utvrñivanje poreske obaveze i kao osnov i

preduslov za odbitak ulaznog poreza, bilo kao osnov umanjivanja poreskih obaveza ili osnov

za povrat poreza od države, za knjiženje i unos podataka u poresku prijavu.

Izdavanje poreskih faktura u većem broju primjeraka ili za svaku izgubljenu poresku

fakturu ili dokument kojim se stiče pravo na odbitak ulaznog poreza, kupac je dužan od

dobavljača obezbjediti prepis poreske fakture.

Da bi ispunio svoju dvostruku ulogu, kao dokaz o PDV dugu za prodavača i PDV

kreditu za kupca, poreska faktura mora sadržavati najmanje sljedeće podatke:

a) naziv, adresu i identif1kacioni broj obveznika koji je isporočio dobra ili

usluge,

b) mjesto i datum izdavanja fakture,

c) broj fakture,

d) datum isporuke dobara i/ili usluga,

e) ime, naziv, adresu i identiftkacioni broj poreskog obveznika ili matični broj

Iica koje je primilo dobra ili usluge,

f) trgovački naziv, vrstu, količinu i cijenu isporučenih dobara i obavljenih

usluga,

g) pojedinačnu vrijednost dobara i usluga bez PDV -a,

h) stopu PDV-a,

i) pojedinačni iznos PDV-a,

204

j) pojedinačnu vrijednost dobara ili usluga sa PDV -om,

k) ukupan iznos naknade bez PDV -a,

l) ukupan iznos PDV-a,

m) ukupan iznos naknade za dobra i usluge, uključujući PDV,

n) potpis izdavaoca i

o) pečat.

Propisano je da se Knjige izlaznih i ulaznih faktura zaključuju se za svaku poslovnu

godinu i pri prestanku poslovanja, a tokom godine na kraju obračunskog razdoblja to jest

svakog mjeseca sabiraju se iznosi za mjesec i kumulativno za obračunski period.

Obračunski period je jedan kalendarski mjesec i obaveza je obveznika da u roku od

deset dana po isteku mjeseca UIO dostave PPDV izvještaj i u tom roku uplate PDV ukoliko

postoji obaveza PDV-a. PDV poreski izvještaj, treba biti sastavljan mjesečno, jer je on

ključna komponenta u sistemu poreske uprave. On razvija detaljne informacije o gotovo svim

transakcijama prodaje i kupovine roba i usluga tokom poreskog perioda, i, služi u svrhu

plaćanja obračunatih poreza. Ovaj izvještaj za svaki poreski period, bez obzira da li je

izvršeno plaćanje poreza koji se duguje ili da li su sve transakcije bile upisane, skupni podaci

će omogućiti sačinjavanje grubog mjesečnog pregleda o ekonomskim aktivnostima. Isto tako,

direktna povezanost izmeñu poreskih izvještaja za dati poreski period i poreski izvještaj za

prethodni ili sljedeći poreski period, osobito u slučaju kad se ulazni PDV prenosi u naredni

period, bitno je da se ne prekida informacijski slijed.

Poreski izvještaj se dostavlja Upravi za indirektno oporezivanje. Obrazac prijave

PDV- a je sumarni izvještaj o stvorenim obavezama PDVa u obračunskom periodu i

potraživanja za ulaznim PDVom po nabavkama za koje se ima pravo odbitka ulaznog poreza.


PDV ima široku poreznu osnovicu sa malo oslobañanja i važnost tačnog odreñivanja

osnovice za PDV ogleda se u zainteresovanosti države da se ona neosnovano ne umanji ka i o

obveznika PDV-a da plati što manji iznos PDV-a. Prema Zakonu o PDV-u poresku osnovicu

prometa dobara i usluga čini oporezivi iznos naknade (u novcu, stvarima ili uslugama) koju

obveznik primi ili treba da primi za isporučena dobra ili pružene usluge, uključujući

subvencije koje su neposredno povezane sa cijenom tih dobara ili usluga, u koju nije uključen

205

PDV. Osnovicu kod prometa dobara i usluga koje izvrši poreski obveznik koji nema

uspostavljeno poslovanje u Bosni i Hercegovini čini naknada koju je primalac dobara ili

usluga platio ili će platiti isporučiocu tih dobara, odnosno davaocu tih usluga koje izvrši

promet dobara ili pruži usluge, uključujući i subvencije koje su direktno povezane sa cijenom

takvog prometa. Prema tome, u jednostavnim slučajevima osnovica je naknada za promet

dobra ili usluge.

Obračun:

Fakturna vrijednost 1.000,00 KM (Osnovica za obračun)

PDV 17% 170,00 KM (Porez)

Prodajna vrijednost 1.170,00 KM

Zakon o PDV-u je usklañen sa VI direktivom EU i propisana su samo oslobañanja

koja preporučuju kao standardna oslobañanja. To se prije svega odnosi na izvoz koji se

oporezuje nultom stopom i za koji se ima pravo odbitka ulaznog poreza te djelatnosti u

javnom interesu bez prava odbitka ulaznog poreza.S toga imamo i podjelu oslobañanja na ona

za koja se ima pravo odbitka ulaznog poreza i na ona oslobañanja za koja se to pravo

uskraćuje.

Izvozom dobara i usluga u smislu Zakona o PDV-u smatra se neposredan promet

dobara ili usluga kupcu u inostranstvo, odnosno izvan carinskog područja BiH.

Izvoznik je lice koje je u jedinstvenoj carinskoj ispravi navedeno kao izvoznik.

Inostrani kupac je svaki privredni subjekt koji ima sjedište odnosno prebivalište izvan

teritorije BiH. Inostranim kupcem smatra se i poslovna jedinica domaćeg pravnog lica u

inostranstvu. Poslovna jedinica stranog lica u BiH ne smatra se inostranim kupcem.

Da bi se promet smatrao izvozom u skladu sa Zakona o PDV-u propisani su sljedeći

uslovi za izvoz dobara iz BiH:

• da je dobro prešlo granice BiH,

• ako naplata potraživanja za izvršeni izvoz nije izvršena u roku 180 dana,

onda transakcija sa inostranstvom nije izvršena, već se smatra da je promet

izvršen unutar granica BiH.

Domaći promet prema slobodnim zonama podliježe obračunu PDV -a. S tim u vezi

operatori koji su angažovani unutar slobodnih zona da bi ostvarili povrat PDV -a moraju

206

dokazati da su izvezli robu. Zakonski pšropisi o PDV-u propisuju način ostvarivanja prava

na poresko oslobañanje pri izvozu dobara iz BiH. Prema tim odredbama, poresko oslobadanje

obveznik može da ostvari ako posjeduje izvoznu deklaraciju, odnosno ovjerenu kopiju

izvozne deklaracije o izvršenom izvozu dobara izdatu u skladu sa carinskim propisima.

Obveznik može da ostvari izdavanja izvozne carinske isprave ako posjeduje račune ili

otpremnice, ovjerene od strane nadležnog carinskog organa.

Propisano je kada se dobra šalju u inostranstvo poštom ili brzom poštom bez

podnošenja izvozne carinske isprave, poresko oslobañanje obveznik može da ostvari ako

posjeduje poštansku otpremnicu, odobrenje nadležnog carinskog organa izdato u skladu sa

carinskim propisima i prevozni dokument na osnovu kojeg se može utvrditi da su dobra

poslata u inostranstvo poštom ili brzom poštom. Odobrenje nadležnog carinskog organa

sadrži sljedeće podatke:

a) naziv i adresu, odnosno firmu i sjedište obveznika (izvoznika),

b) uobičajeni trgovački naziv, količinu i vrijednost dobara,

c) mjesto i datum kada su dobra poslata u inostranstvo,

d) naziv i adresu odnosno firmu primaoca dobara u inostranstvu,

e) potpis i pečat nadležnog carinskog organa koji je izdao odobrenje.

Propisano je da ukoliko u roku od 180 dana izvoz nije naplaćen, nastaje obaveza za

obračun i uplatu PDV-a i pripadajuće kamate. Obračun sastavlja izvoznik, koji je poreski

obveznik, a kamata se obračunava od dana kada je izvršen izvoz. Izvoznik koji naplati

izvoznu isporuku dobara poslije roka od 180 dana, ima pravo na povrat plaćenog PDV-a u

onom obračunskom razdoblju kada je i naplaćen. Propisano je da poresko oslobañanje za

prevozne i ostale usluge koje su u neposrednoj vezi sa izvozom dobara, obveznik može da

ostvari ako posjeduje:

a) dokument na osnovu kojeg se vrši usluga prevoza, odnosno dokument o vrsti

usluge i iznosu sporednih troškova (ugovor, račun i drugo),

b) dokument o izvršenoj usluzi prevoza,

c) original ili ovjerenu kopiju izvozne carinske isprave za robu koja se prevozi u

inostranstvo, izdatu u skladu sa carinskim propisima.

Prevozne usluge (drumskog, željezničkog, brodskog, avio saobraćaja) osloboñene su

plaćanja PDV -a pri prevozu dobara koja se izvoze u inostranstvo i za dionicu puta koja se

nalazi unutar granica BiH.

207

Propisano je da će lica, registrovana za PDV u BiH koja isporučuju dobra i usluge,

diplomatskim i konzularnim misijama, medunarodnim organizacijama i članovima tih misija i

organizacija i u okviru meñunarodnih projekata pružanja pomoći, obračunavati PDV na

promet u skladu sa uobičajenim odredbama Zakona o PDV-u. Pod osobljem diplomatskih i

konzulamih predstavništava, članovima meñunarodnih organizacija i članovima njihovih

porodica u smislu Zakona. S tim u vezi navedeno je da se osobljem diplomatskih i

konzularnih predstavništava, članovima meñunarodnih organizacija i članovima njihovih

porodica smatraju se lica kao i članovi njihovih porodica koji sa njima žive u zajedničkom

domaćinstvu ako nisu državljani Bosne i Hercegovine, a to su lica koje su akreditovane od

strane Ministarstva vanjskih poslova na bazi uzajamnosti. Povrat PDV-a će se vršiti mjesečno

nakon podnošenja zahtjeva. Zahtjev za povrat će se ostvariti ispunjavanjem obrasca zahtjeva

CD-PDV 1 za diplomatske i meñunarodne organizacije a, te obrasca zahtjeva CD-PDV 1M,

za PDV obveznike iz BiH koji vrše nabavku dobara i pružanje usluga u okviru medunarodnih

Snadbijevanje dobrima i uslugama koja su izvršena u okviru meñunarodnih ugovora ne

podliježu oporezivanju, ukoliko je to regulisano medunarodnim ugovorima čijije potpisnik

BiH. Propisano je da prilikom nabavke dobara i usluga koja se oslobañaju od PDV-a, po

osnovu meñunarodnih ugovora, koristi se poseban obrazac za oslobadanje od PDV-a (obrazac

PDV-MU1), na jednom od službenih jezika BiH i engleskom jeziku. Strani investitor

distribuira poseban obrazac za oslobadanje od PDV -a domaćim ugovaračima -izvodačima

radova. Pored ovog dokumenta obveznik je dužan podnijeti još dva zahtjeva:

• Zahtjev za priznavanje prava na povrat PDV-a na promet dobara i usluga

po meñunarodnom ugovoru sa specifikacijom dobara i usluga iz glavnog

ugovora;

• Zahtjev za evidentiranje prometa dobara i usluga po meñunarodnom

ugovoru sa specifikacijom dobara i usluga iz glavnog ugovora.

Obveznik koji u okviru implementacije medunarodnih ugovora vrši isporuku dobara

opterećenih PDV-om, ima pravo na povrat PDV –a.

208


Poreska stopa je iznos novčanih ča jedinica poreza plaća na svakih sto novčanih

jedinica prodate robe. Osnovni elementi za utvrñivanje poreske obaveze jesu poreska

osnovica i poreska stopa.

Tabela br.19

Primjeri PDV stopa primijenjenih na odabrane poslove u PDV pregledu:

Država/ Potrošač

Opća stopa

Gorivo Željeznica Transport

roba

Ugostiteljstvo

Trgovina na sajmovima i

prezentacijama

Renta Car

Hrana Taxi Telekomunikacije

Austria 20% - 10% 20% 10% 20% - 10/20% 10% 20%

Belgija 21% 21% 6% 21% - 21% 21% - 6% 21%

Danska 25% 25% - 25% 25% 25% 25% 25% - 25%

Finska 22% 22% 8% 22% 8% 22% 22% - 8% 22%

Francuska 19.6% 19.6% - 19.6% - 19.6% - - - 19.6%

Njemačka 16% 16% 7/16% 16% - 16% 16% 16% 7/16% 16%

Grčka 18% - - - - 18% - - - 18%

Irska 20% 20% - 20% - 20% - - - 20%

Italija 20% - - - - 20% - - - 20%

Luxemburg

15% 12%/15%

3% 15% 3% 15% 15% 3% 3% 15%

Norveška 19% 19% 6% 19% 6% 19% 19% - 6% 19%

Portugalija 17% - - - - 17% - - - 17%

Švedska 25% 25% 12% 25% 12% 25% 25% 12/25% 12% 25%

Španija 16% 16% 7% 16% 7% 7% 16% 7% 7% 16%

Engleska 17.5% 17.5% - 17.5% 17.5% 17.5% 17.5% 17.5% - 17.5%

Standardna stopa PDV-a u BiH je 17%. Ona predstavlja iznos poreza koji se treba

platiti na svakih 100 novčanih jedinica oporezivog prometa i obračunava se na cijenu koja ne

sadrži PDV. PDV koji se treba dodati na cijenu artikla može se obračunati tako da se cijena

bez PDV-a pomnoži sa poreznom stopom, prema sljedećoj formuli:

Prodajna cijena (bez PDV-a) x stopa PDV-a PDV= -----------------------------------------------------

100

209

Ukoliko se PDV obračunava na prodajnu cijenu sa uračunatim PDV-om tada se

primjenjuje preračunata porezna stopa koja se izračunava prema sljedećoj formuli:

100 x stopa PDV-a Preračunata stopa PDV-a = --------------------------

100 + stopa PDV-a

100 x 17 Preračunana stopa PDV-a = ------------------ = 14,53 %

100 + 17 U slučaju primjene preračunate stope, iznos PDV-a se izračunava tako što se

preračunata stopa PDV-a primijeni na prodajnu cijenu sa PDV-om.

Preračunata stopa se naj češće primjenjuje u slučajevima kao što su izdavanje fakture

naza primljene avanse ili izračunavanje poreza iz prodajne cijene u kojoj je sadržan PDV .

Nulta stopa je propisana samo za izvoz i uvedena je s razlogom omogućavanja prava odbitka ulaznog poreza obveznicima koji izvoze dobra i usluge van Bosne i Hercegovine.

Zakonom o PDV-u ostavljena je mogućnost priznavanja dijela ulaznog poreza i

poljoprivrednicima koji nisu prekoračili prag od 15000 KM katastarskog prihoda.

Pravilnikom je regulisano da će se poljoprivredniku koji dobije rješenje od UIO priznati 5%

vrijednosti isporučenih dobara i isplatiti od strane obveznika PDV-a uz priznanje isplaćenog

iznosa kao ulaznog poreza.

Uslovi za korištenje ove stope su:

• da poljoprivrednik posjeduje rješenje od UIO,

• da je promet izvršen obvezniku PDV-a.

210

1.2. Sistem direktnih poreza

U poreskim sistemima savremenih država sreće se veliki broj poreza. To drugim

riječima znači da poreski sistemi počivaju na konceptu poreskog pluralizma, a ne poreskog

monizma. Svakako da je najinteresantnija i u upotrebi najviše korištena podjela na neposredne

(direktne) i posredne (direktne) poreze. Kod ove podjele mogući su brojni kriterijumi

razlikovanja, gdje ukazujemo na dva: podjela po osnovu kriterijuma prevaljivanja i podjela po

osnovu kriterijuma individualne poreske snage onoga ko plaća (poreskog platca). Polazeći od

drugog kriterijuma, direktnim porezima se smatraju oni koji direktno pogañaju imovinu,

dohodak ili prihod poreskog obveznika (Raičević 2005: 147). Porez na dohodak je direktni

porez za razliku od poreza na potrošnju koji je klasičan primjer indirektnog poreza.

Pretpostavke za uvoñenje ovog poreskog oblika su u :

• postojanju više oblika prihoda iz kojih se uvećava ekonomska snaga

poreskih obveznika;

• mogućnosti utvrñivanja i razreza prihoda,

• administratativno- tehničkim uslovima ubiranja poreza uključujući i

ugodnost plaćanja istog.

Porez na dohodak nameće se na oporezovani dohodak pojedinca primjenom

progresivne stope. Zbog prilagodljivosti ovog poreza sposobnosti plaćanja pojedinca i

progresivnosti poreske stope postiže se pravednija raspodjela dohotka, što ovu vrstu poreza

svrstava u važne poreske oblike. Porez na dobit ima sve elemente poreza na dohodak.

Sličnost sa porezom na dohodak je u onim slučajevima kada rasporeñena dobit preduzeća

ulazi u dohodak dioničara. Za porez na dobit možemo tvrditi da je proizvod 20-tog vijeka.

Posljednjih pedeset godina se dešava stalna njegova promjena u smislu tretmana u

kombinaciji sa porezom na dohodak. Tendencija je da se oporezovani porez na dobit prihvata

kao odbitni dio prilikom poreskog tretmana poreza na dohodak. Promjene u dijelu elemenata

poreza na dobit imaju tendenciju smanjenja poreskih stopa i širenja osnovice.

211

Tabela br.20

Prihodi od direktnih poreza

Izvor podataka: Odjeljenje za makroekonomsku analizu Upravnog odbora Uprave za indirektno oporezivanje

BiH i OECD

U poreskoj strukturi Bosne i Hercegovine radi se o nedovoljno razvijenim poreskim

oblicima takozvanih direktnih poreza: poreza na dohodak i poreza na dobit. U strukturi javnih

prihoda budžeta izuzetno je visoko učešće carina i posebnih poreza u federalnom budžetu i

opštih poreza u kantonalnim i opštinskim budžetima. Uvoñenje poreza na dohodak je

limitirano socio-ekonomskom strukturom u Bosni i Hercegovini. Prag siromaštva koji je

neprelazan za preko 30 % stanovništva, koji ne mogu obezbijediti egzistencijalni minimum,

objektivno predstavlja limit razvoja poreza na dohodak. Nesigurnost koja se javlja usljed

mogućnosti gubitka zaposlenja dodatno opterećuje socijalni status porodica. Karakteristično

je da se dugoročno ovo stanje ne mijenja, a da se ono produžava sa društvenim procesima koji

slijede u narednom periodu. U grupi domaćinstava koja su iznad 1.000 KM prihoda je 21,6 %,

sa disperzijom u rasponu od 1.000 KM do 2.000 KM je 16,1 % i preko 2.000 KM je 5,5 %.

Cilj razvoja ovog porekog oblika morao bi se postaviti na približnu razinu udjela koji se

ostvaruje u tranzicijskim zemljama i, dugoročno, zemljama EU.

Prihodi od poreza na dobit i poreza na dohodak u % BDP-aSvi porezi Porez na dohodak Porez na dobit

BiH 38,0 0,6 0,6EU-15 prosjek 40,6 10,5 3,5OECD prosjek 36,3 9,4 3,4

2005, u mil KM FBiH RS BiH (uključujući BD)Ukupni prihodi 4481 1778 7049Ukuni porezni prihodi (uključujući doprinose) 3831 1636 6089Prihodi od direktnih poreza 364 191 565Doprinosi 1545 560 2122

Prihodi od poreza na dobit 79 20,9 102Revenue from CIT/Total Revenus 1,8% 1,2% 1,4%Revenue from CIT/Tax Revenue 2,1% 1,3% 1,7%

212

Tabela br.21

Učešće ukupnih poreza i poreza na dohodak u bruto domaćem proizvodu

Izvor: Revenue Statistics, OECD; 1999.

Uvoñenjem poreza na dohodak dobijaju se početni elementi za razvoj novog poreskog

oblika koji je prihvaćen u svim savremenim ekonomijama. Socijalna dimenzija ovog

poreskog oblika je prisutna, s toga su date samo neke naznake o najnižim i najvišim razredima

porezne progresije. Postavljanje granice egzistencijalnog minimuma i poreske osnovice je

predpostavka na kojoj se može graditi pristup poreskoj progresiji..

Sistem pripadnosti prihoda u Federaciji BiH je regulisana tako da 100% iznos poreza

na dobit čini prihodnu stranu federalnog budžeta, i to iz djelatnosti:

• banaka,

• osiguravajućih društava,

• pošta i telekomunikacija,

• elektroprivrede,

• igara na sreću i zabavnih igara.

Prihodi od poreza na dobit ostalih privrednih subjekata čine prihodnu stranu

kantonalnih i opštinskih budžeta.

Složenost sistema pripadnosti prihoda u državi Bosni i Hercegovini će sve više dolaziti

do izražaja kako se bude razvijao sistem prenosa nadležnosti na državni i lokalni nivo, tj. kako

se uspostavi sistem funkcionisanja centralnih i lokalnih zajednica u skladu sa praksom

savremenih država. Primjer Hrvatske 59 gdje je Vlada predložila novi sistem raspodjele poreza

na dobit i poreza na dohodak izmeñu države i lokalne uprave. Koncept zadržavanja

cjelokupnog cjelokupnog poreza na dobit na centralnoj razini a poreza na dohodak na lokalnoj

59 Časopis Banke broj 3/2006, Zagreb, str.35 »Gradonačelnici, šta je ostalo?

Zemlja Ukupni porezi (% u BDP) Porez na dohodak (% u BDP)

Češka 38,6% 5,2 %

Mañarska 39,4% 6,6 %

Poljska 41,2% 8,8%

Hrvatska 46,6% 5,8%

Evropska unija 41,5 % 10,9%

213

i regionalnoj razini unio bi bitne promjene u strukturi pripadnosti prihoda pri čemu bi porasli

prihodi općina i županija.

U Bosni i Hercegovini centralno je pitanje funkcionisanje jedinstvenog računa po

osnovu indirektnih poreza : carina i poreza na promet prizvoda i usluga dok je pitanje

pripadnosti direktnih poreza razriješeno na nivou entiteta i njihovog odnosa sa nižim nivoima

vlasti: kantona i općina. Ovom pitanju nije posvećena veće pažnja iz razloga što ne postoji

adekvatan odnos prema direktnim porezima u svim njihovim pojavnim oblicima kao njihov

uticaj na ekonomske, socijalne i političke aspete djelovanja.60

1.2.1. Porez na dohodak

Zakonske pretpostavke za uvoñenje poreza na dohodak sadržane su u potrebi reforme

poreskog sistema BiH i donošenjem Zakona o porezu na dohodak kojim se reguliše

oporezivanje fizičkih lica na principu sintetičkog obliku oporezivanja. Donošenjem Zakona o

porezu na dohodak prestaje važenje sistema oporezivanja dohotka koja u osnovi predstavljaju

model kumuliranja poreza i dvostrukog oporezivanja. To se odnosi na sistem oporezivanja

plaća – Zakon o porezu na plaće i Kantonalni porezi na dohodak i imovinu. Neravnopravni

položaj poreskih obveznika dovodi do evazije poreza koja se manifestuje u sistemu obračuna i

plaćanja poreza na dohodak i imovinu. Zakonske promjene u dijelu procedura utvrñivanja i

plaćanja poreske obaveze pri čemu se primjenjuje administrativno–tehničko načelo ugodnosti

plaćanja poreza. Porez na dohodak je porezni oblik čija primjena traje od 70-tih godina 20

vijeka i predstavlja jedan od glavnih izvora prihoda većine industrijski razvijenih zemalja.

Pretpostavke za uvoñenje ovog poreskog oblika su u :

• postojanje više oblika prihoda iz kojih se uvećava ekonomska snaga

poreskih obveznika;

• mogućnost utvrñivanja i razreza prihoda,

• administratativno- tehnički uslovi ubiranja poreza uključujući i ugodnost

plaćanja istog.

60 Posljedica ovog stanja je nepostojanje jedinstvene ekonomske i socijalne politike na nivou države

Bosne i Hercegovine što umanjuje i rezultate reformi u sistemu indirektnih poreze i ne daje prave signale za promjene u sistemu direktnih poreza.

Postojanje sistema dvostrukog oporezivanja i kumuliranja poreza stvara privid «ureñenog poreskog sistema» te ima sve više obilježja « poreske prašume».

214

Dohodak koji se oporezuju primjenom ovog poreza je:

• od nesamostalne djelatnosti,

• od obavljanja poslovne aktivnosti – tzv. samostalne djelatnosti,

• od imovine i imovinskih prava,

• od ulaganja kapitala

Porez na dohodak je direktni porez za razliku od poreza na potrošnju koji je klasičan

primjer indirektnog poreza. Porez na dohodak nameće se na oporezovani dohodak pojedinca,

najčešće, primjenom progresivne stope. Zbog prilagodljivosti ovog poreza sposobnosti

plaćanja pojedinca i progresivnosti poreske stope postiže se pravednija raspodjela dohotka,

što ovu vrstu poreza svrstava u važne poreske oblike.

Prilaz ovom poreskom obliku i ocjena njegove efikasnosti mora se temeljiti sa

stanovišta ocjena subjektnih i objektnih elemenata poreza. Kod subjektnih elemenata važno je

definisanje: porekog obveznika, poreskog platca i poreske destinacije. Kod objektnih

elemenata važno je definisanje:

• dohotka koji je predmet oporezivanja,

• poreske osnovice,

• poreske stope,

• poreskih olakšica– poreskih izuzeća.

1.2.1.1. Poreski obveznik

Poreski obveznik se definiše kao rezident i nerezident koji ostvaruje dohodak.

Rezidentom se definiše licu koji ima prebivalište i boravište u dužem periodu na teritoriji

Federacije Bosne i Hercegovine i koji ostvaruje dohodak na teritoriji i izvan teritorije

Federacije. Nerezident se tretira kao lice koje nema prebivalište ili boravište na teritoriju

Federacije, a obavlja samostalnu ili nesamostalnu ili ostvaruje prihode od pokretne i

nepokretne imovine, autorskih prava, patenata, licenci, ulaganja kapitala ili bilo koje

djelatnost koja rezultira ostvarenju prihoda na teritoriju Federacije. Fizička lica koja ne

plaćaju porez su strani državljani: konzularno - diplomatske misije; funkcioneri i stručnjaci

programa za tehničku pomoć Organizacije Ujedinjenih Naroda i njenih agencija i lica koja

strani državljani rade u diplomatsko - konzularnim predstavništvima ili meñunarodnim

organizacijama. Znači, obveznici poreza na dohodak su državljani BiH koji imaju obavezu da

215

prijave i plate porez. Ova konstatacija je važna sa stanovišta poreske prijave i pravilnog

tretmana svih grañana BiH. Obveznici poreza su dužni da sami utvrde i podnesu poresku

prijavu, te da dostavljaju izvještaje poreskom organu, te omoguće uvid u poslovne knjige i

evidencije. Definisanje pojma rezidenta i nerezidenta važno je sa stanovišta utvrñivanja

godišnjeg poreza na dohodak je važno sa stanovišta izbjegavanja dvostrukog oporezivanja.

Rezistent koji ostvari dohodak u inostranstvu, odnosno na drugoj teritoriji Bosne i

Hercegovine ima pravo priznavanja plaćenog i akontacije poreza na dohodak. Zakonska

rješenja su uvažila ustavna rješenja Federacije BiH čije se polazište izvodi iz Amandmana

VIII Ustava F BiH, gdje na nadležnost donošenja propisa o finansijama i fiskalnoj politici u

nadležnosti Federacije. Na ovaj način je definisana fiskalna suverenost koja je entitetskim

nivoima i nivou Distrikta, te se ista mogu prenijeti na druge nivoe vlasti. Rješenja u dijelu

poreza na promet su jasna sa stanovišta definisanja Zakona o porezu na dodatnu vrijednost

BiH, gdje je prenos suveriniteta sa entitetskih nivoa vlasti i distrikta uslov za primjenu modela

svefaznog poreza na promet – PDV. Ovaj slučaj nije kod poreza na dohodak, te ne postoje

ograničenja osim traženja rješenja koja će eliminirati konkurenciju poreza. U većini zemalja

EU dolazi do sniženja najviših poreskih stopa poreza na dohodak te do smanjenja broja

razreda pri oporezivanju dohotka fizičkih osoba. Cilj je porezno rasteretiti dohodak fizičkih

osoba. Takozvana harmonizacija u zakonskoj regulativi BiH u dijelu oporezivanja dohotka

morala bi uvažiti ciljeve koji trebaju poboljšati konkurentnost, pravednost i neutralnost

poreskog sistema, te postizanje efikasnosti prikupljanja poreza. Rješenja su u uspostavljanju

harmoniziranog i efikasnog poreskog sistema na razini Bosne i Hercegovine koji će

obezbijediti konkurentnost privrede BiH u odnosu na okruženje i prilagoñavanja koja

proizilaze osnovnih ciljeva porezne politike Evropske unije. Taj cilj je sadržan u nastojanju

uklanjanja poreznih prepreka i trajno smanjenje poreskoh tereta na prostoru Evropske unije. S

toga je važno usklañivanje bosanskohercegovačkog poreskog sistema sa evropskim

zahtjevima i rješenjima normiranih smjernicama.

216

1.2.1.2. Poreska osnovica

Poreska osnovica sa teoreskog stanovišta je shvaćena kao dohodak svih izvora, kao što

su:

• plaće,

• svi oblici naknada koji imaju karakter ličnih primanja a vezane su za

obavljanje poslovne aktivnosti,

• dohoci od samostalne djelatnosti svih oblika proizvodne i neproizvodne

aktivnosti,

• dohoci od obavljanja poljeprivredne aktivnosti koja ima tretman tržišnog

privreñivanja,

• dohoci po osnovu zakupa imovine - renta vlasnika stanova i kuća,

• porast vrijednosti imovine, tzv. kapitalne dobitke,

• kamate i dividende.

Dohodak od samostalne djelatnosti predstavlja razliku izmeñu poslovnih prihoda i

poslovnih rashoda koji su nastali u poreznom periodu. Porezna osnovica se utvrñuje

primjenom principa blagajne.

Poslovnim prihodom od samostalne djelatnosti smatraju se svi prihodi stečeni iz bilo

kojeg izvora, primljeni u gotovini, stvarima i uslugama, koji su ostvareni samostalnim ili

zajedničkim obavljanjem djelatnosti, bez obzira da li je fizičko lice registrovano ili ne za

obavljanje te djelatnosti.

Ako je prihod ostvaren u vidu imovine (izuzev gotovine) ili usluga, iznos prihoda

jednak je tržišnoj vrijednosti dobijene imovine ili izvršene usluge.

Tržišna vrijednost, predstavlja iznos koji bi samostalni nepovezani kupac platio

samostalnom nepovezanom prodavcu u isto vrijeme i na istom mjestu za ista ili slična dobra i

usluge pod uslovima fer konkurencije.

Prihodom od samostalne djelatnosti smatraju se i tržišne vrijednosti ekonomskih

dobara i usluga koji su izuzeti i dati bez naknade ili po cijeni nižoj od tržišne cijene, a čije

izuzimanje nije uslijedilo na osnovu obavljanja samostalne djelatnosti.

Poslovni rashodi koji se mogu odbiti od prihoda su plaćeni troškovi u toku jednog

poreznog perioda koji su direktno povezani sa obavljanjem te samostalne djelatnosti.

217

Rashodi koji su predmet odbitka su i:

• godišnje takse ili obaveze plaćene stručnim udruženjima ili strukovnim

komorama, ukoliko su vezani uz ekonomsku aktivnost poreznog

obveznika,

• naknade za ishranu za vrijeme rada (topli obrok) zaposlenim u

prostorijama poslodavca u iznosu koji ne prelazi visinu utvrñenu posebnim

propisima,

• rashodi koji su nastali korištenjem automobila za obavljanje samostalne

djelatnosti poreznog obveznika, uključujući gorivo i održavanje

automobila,

• plaćeni doprinosi za zaposlene u skladu sa posebnim propisima,

• troškovi nastali u vezi edukacije zaposlenika,

• koristi ili naknade date zaposlenim uključene u plate do propisanog iznosa,

• plaćeni porez za zaštitu od prirodnih i drugih nesreća, do odreñenog

iznosa,

• plaćeni porez na imovinu i takse koji se priznaju,

• kamate na kredite i kamate na pozajmice u svrhu poslovanja,

• nagrade zaposlenicima isplaćene u skladu sa posebnim propisima,

• troškovi putovanja, u skladu sa posebnim propisima.

Rashodi koji se priznaju u procentualnom iznosu su:

• oglašavanje, odnosi sa javnošću i promotivni materijal,

• troškovi reprezentacije,

• sponzorstvo,

• donacije u kulturne, odgojno-obrazovne, naučne, zdravstvene,

humanitarne, sportske i vjerske svrhe, udruženjima i drugim licima koja

djelatnost obavljaju u skladu sa posebnim propisima.

218

Izuzetno, donacija iznad propisanog iznosa priznaje se u cijelosti, pod uslovom da je

data prema odlukama nadležnih ministarstava o provedbi i finansiranju posebnih programa

i akcija u svrhu općeg društvenog interesa.

Licima koja ostvaruju dohodak od povremene samostalne djelatnosti kao i licima koja

kao naučnici, umjetnici, stručnjaci, novinari i druga lica u okviru djelatnosti ostvaruju

autorske naknade, rashodi se priznaju u visini prcentualnog ostvarenog prihoda ili u stvarnom

iznosu.

Rashodima koji se ne mogu odbiti su :

• plaćeni porezi na dohodak,

• novčane kazne, kamate i kazne koje su dospjele radi kršenja bilo kojeg

zakona,

• rashodi koji nisu nastali u vezi sa sticanjem dohotka,

• rashodi koji su registrovani u poslovnim knjigama za koje ne

postoji dokumentacija,

• premije osiguranja koje plaća poslodavac za svog zaposlenika, izuzev

ukoliko su premije uključene u plaću zaposlenika,

• rashodi koji su nastali u vezi sa poslovanjem povezanih lica, u mjeri

u kojoj prelaze tržišnu vrijednost dobara ili usluga na tržištu,

• gubitak od prodaje ili prenosa bilo koje imovine izmeñu povezanih lica,

• donacije političkim strankama.

Amortizacija se može priznati kao rashod za stalna sredstva koja su unesena u popis

dugotrajne imovine na način i po stopama koje su propisane podzakonskim aktom . Imovina

koja se amortizuje, a čija je nabavna vrijednost mala može se odbiti u cjelosti u godini

nabavke, pod uslovom da je imovina stavljena u funkciju.Nabavna vrijednost računarskog

hardvera i softvera može se odbiti u cjelosti u godini nabavke pod uslovom da su isti stavljeni

u funkciju. Ako više lica ostvaruje dohodak zajedničkim obavljanjem samostalne djelatnosti,

svako od njih plaća porez na dio koji mu pripada od zajednički ostvarenog dohotka.

219

Dohodak koji ostvari fizičko lice zajedničkim obavljenjm samostalne djelatnosti

utvrñuje se kao jedinstveni dohodak koji se dijeli svakom od učesnika u dohotku u omjeru

koji je utvrñen meñusobnim ugovorom, a ako to nije utvrñeno ugovorom, dohodak se dijeli na

jednake dijelove.

Dijelu dohotka ili gubitka koji pripada pojedincu po osnovu zajednički ostvarenog

dohotka dodaju se i prihodi koje je svako od njih ostvario za svoj rad, kao i druge naknade,

ako su kao poslovni rashodi smanjile zajednički ostvareni dohodak. Od dijela dohotka ili

gubitka svakog lica odbijaju se rashodi koji su nastali pojedinom licu, a koji kao poslovni

rashodi nisu uticali na smanjenje dohotka od zajedničke djelatnosti.

Lica koja ostvaruju zajednički dohodak obavezna su imenovati nosioca zajedničke

djelatnosti koji je odgovoran za voñenje poslovnih knjiga, plaćanje poreznih i drugih

obaveza, podnošenje prijava i izvršavanje drugih propisanih obaveza koje proizlaze iz

zajedničke djelatnosti i zajedničke imovine i imovinskih prava. Nerezident kao supoduzetnik

ne može biti imenovan za nosioca zajedničke djelatnosti. Ukoliko nosilac zajedničke

djelatnosti nije imenovan, imenuje ga Porezne uprave .

Definisanje poreske osnovice na dohodak je rezultat kompromisa koji ovisi od mnogih

faktora, a prije svega: pravne, socijalne i administrativne prirode. To se posebno odnosi na

oporezivanje kapitalnih dobitaka i prihoda po osnovu kamata i dividendi. Isto tako, veliki

problem predstavlja oporezivanje dohodaka iz poljeprivrede i šumarstva, kao primarnih

privrednih djelatnosti, kod kojih se problem javlja uslijed poteškoće u iskazivanju poreske

osnovice. Problem se javlja uslijed utvrñivanja vrijednosti dohotka u naturi koji ne moraju biti

pouzdani. Razvrstavanje prihoda na one na koji se ne smatraju dohotkom i onim na koje se ne

plaća porez na dohodak je važno i normativno i stvarno.

Prihodi koji se ne smatraju dohotkom su :

• dividende ili udjeli;

• penzije rezidenta koja je stečena u inostranstvu ili u zemlji,

• razne vrste primanja stečena po osnovu prava ratnih i civilnih žrtava rata

osim plaća i penzija; socijalne pomoći i primanja za dječiju zaštitu;

nasljedstva i pokloni; prihodi po osnovu osiguranja za zamjenu uli

popravku oštećene imovine; dobici igara na sreću; razne vrste nagrada od

strane državnih organa; naknade i nagrade koje od prethodno nabrojanih

220

dohodaka koji se smatraju dohotkom ekonomski osjetljivo je pitanje

dividendi i udjela po osnovu raspodjeli dobiti privrednih društava.

Izuzimanjem prihoda po osnovu učešća u dobiti privrednih društava: dividendi i

udjela, riješava se problem kumuliranja poreza po istom poreskom izvoru koju čini dobit

kao kategorija za utvrñivanje poreske osnovice poreza na dobit. Pitanje penzija rezidenta koja

je stečena u inostranstvu mora se razrješiti u okviru meñudržavnih bilateralnih ugovora kojim

se reguliše naćin meñunarodnog dvostrukog oporezivanja. Isto tako osjetljivo je pitanje

oporezivanja penzija koje se u sistemu meñugeneraciske solidarnosti, a ne sistema

dobrovoljnog penzionog osiguranja na principu rente. Generalno izuzeće penzija iz sistema

oporezivanja dohotka može biti dobro rješenje za razvoj sistema penzionog osiguranja na

principu kapitalizacije i jačanje uloge penzionih fondova kao institucionalnih investitora.

Izuzimanjem plaćanja poreza na dohodak po osnovu kamata na štednju banaka i kamata na

državne obveznice generalno se liberizira pristup tržištu kapitala što je posticaj za

investiranje. Meñutim, ostaje pitanje vezano za oporezivanje prihoda ostvarenih po osnovu

kamata od zajmova i isplaćenog kapitala od dobrovoljnog dopunskog osiguranja (životnog i

penzionog) koji su ušteñeni od premije koje su bile predmet odbitaka. Poslijedice ovakvog

rješenja ima uticaj na razvoj finansijskog tržišta: tržišta novca i kapitala. Rješenje bi bilo

uvoñenjem odredbe da se porez na promet ne plaća na kamate na emitovane kratkoročne i

dugoročne vrijednosne papire.

Pitanje oporezivanja korporativnih obveznica i njihov tretman kao tržišta zajmovnog

kapitala sužava se ponuda i ograničava tražnja kao posljedica mogućnosti konkurencije u

odnosu na bankrske kredite i državne obveznice. Isto se odnosi i na razvoj institucionalnih

investitora u segmentu socijalnog osiguranja: penzionih i investicionih fondova.

Svi oblici primanja nezaposlenim osobama, invalidnim licima i licima sa tjelesnim

oštećenjima i razne vrste isplata koji imaju karakter naknada ili nagrada; primanja po osnovu

rada invalidnih lica u privrednim društvima, prihodi po osnovu stipendija učenika i studenata

u redovnom školovanju, prihodi učenika i studenata (do odreñenog limita) u učeničkim i

studentskim zadrugama, primanja osoba u kazneno-popravnim domovima, primanja po

osnovu naučnog doprinosa i inovacije, najčešće se izuzimju iz sistema plaćanja poreza na

dohodak.

221

Široko postavljena socijalna prava i primanja bez oporezivanja mogu imati negativne

efekte sa stanovišta pravičnosti tretmana izmeñu onih koji privreñuju i onih koji su

izdržavani. S toga je nužan selektivni pristup pojedinim oblicima prihoda na koje se ne plaća

porez na dohodak. Ovi prihodi bi trebali imati stimulativnu funkuciju sa stanovišta

ekonomskih funkcija privrednih subjekata, institucija i osoba koja u privreñivanju doprinose

svom materijalnom i društvenom statusu.

2.1.3 Poreske stope

Poreske stope mogu biti zakonske i stvarne. Zakonske stope poreza na dohodak je ona

koja je odreñena od zakonodavnog organa – skupštine ili parlamenta. Sa stanovišta poreskog

opterećenja ova stopa nema potpuno značenje jer se poreski teret odreñuje i drugim

osobinama poreskog sistema. Stvarna poreska stopa je relevatna sa stanovišta poreskog

opterećenja jer izražava učešće poreza u bruto dohotku koji nije prilagoñen izračunavanju

neto dohotka. U praksi se primjenjuje progresivna poreska stopa koja se uzima u rasponu

minimalne i maksimalne stope, koja je limitirana troškovima ubiranja poreza i motiva utaje

poreza. S toga se u ovim rasponima primjenjuje sistem razreda. Minimalne i maksimalne

stope poreza na dohodak kreću se u rasponu od 5% do 60% i 53% (Rumunija i Grčka), od

10% do 50% i 51% (Austrija i Italija) i najčešeg minimalnog iznosa od 15 % i 20% do

raspona od 40% do 50%.

Progresivna stopa od 10% do trostrukog osnovnog ličnog odbitka i 15% na iznos

iznad trostukog osnovnog ličnog odbotka.61 Progresivne dvije stope od 10 i 15 posto i

osnove ličnog odbitka se mogu podvrći testu sa stanovišta ciljeva fiskalne politike i poreskih

principa: ekonomski, socijalni, finansijski i politički.

61 Osnovni lični odbitak je predviñen u visini od 2.400 KM, te se može mijenjati naviše i naniže, uz mogućnost uvećanja :

za uplatne premije životnog osiguranja koje imaju karakter štednje, uplaćeno dobrovoljno zdravstveno osiguranje i dobrovoljno penziono osiguranje do visine 0,7 osnovnog ličnog dohotka ;

stvarne troškove zdravstvenih usluga i nabavku ortopedskih pomagala pod uslovom da ti troškovi nisu podmireni iz osnovnog i dopunskog zdravstvenog osiguranja ili nisu finansirani iz donacija ili sredstava poslodavca. Mijenjanje visine ličnog odbitka naviše se, u pravilu, obavlja prilikom konačnog obračuna poreza na osnovu podnesene poreske prijave.

222

Komparirajući stanje razvoja direktnih poreza, u Bosni i Hercegovini bi odgovarala

poreska stopa u rasponu od 5% do 40%, iz objektivnih razloga, a to su: radi se o intezivnijem

uvoñenju i razvoju poreza na dohodak, te visok stepen utaje opštih i posebnih poreza na

potrošnju.62 Rješenja u ovakvom modelu mogu biti različita, a prva rezultanta je na koju

poresku stopu se primjenjuje najniža poreska stopa. Progresija sa četiri razreda i promjena

visine godišnjeg dohotka mogla bi biti jedno od rješenja. To bi značilo da se kroz razradu

poreskih odbitaka i izuzeća postigne model koji u početku neće biti finansijski izdašan, ali će

omogućiti definisanje polazne osnove i razradu modela. Poreske stope u rasponu od 5 % do

40 % pružaju mogućnost fiskalnog zahvatanja u skladu sa ekonomskom snagom poreskog

obveznika.

Grafikon br.31

Projekcija prihoda poreza na dohodak primjenom progresivnih stopa

62 Kako se primjenjuje jedna stopa u sistemu obračuna PDV-a, 17%, sasvim je logično da se primjene 4

stope kod oporezivanja dohotka. Oporezivanja, uz promjenu osnovnog ličnog odbitka, kako bi se efekat regresivnosti umanjio i kako bi se došlo u fazu neoporezivanja u rasponu do prosječnog ličnog dohotka koji je u funkciji 50% zadovoljenja potreba četvoročlane porodice : supružnici i dvoje izdržavane djece, mogao bi biti predmet zakonskog rješenja.

• 5% iznad dohodaka od 600 KM • 10% u rasponu od 600 - 1.200 KM • 15% u rasponu od 1.200 KM – 1.800 • 20% u rasponu od 1.800 KM – i više.

223

0

2,000,000

4,000,000

6,000,000

8,000,000

10,000,000

12,000,000

14,000,000

Prihod od plata

Po

rezn

i p

rih

od

(m

jese

čno

, K

M)

Staro

Novo-10,15%

Novo-10%

Novo-5,10,15,20%

Izvor. Ministarstvo finansija F BiH

Širina poreskih osnovica i stopa pruža mogućnosti razvoja poreskog oblika, koji će se

širiti za podizanjem ekonomskog položaja domaćinstva iznad egzistencijalnog minimuma. Svi

oblici primanja koji imaju karakter plaća i naknada, a vezani su za sistem obračuna socijalnih

izdataka u obliku poreze i doprinosa, imaju problem dvostrukog oporezivanja primjenom

poreske stope na iskazanu osnovicu. Ostaje problem neoporezovanog iznosa koji se isplaćuje

u obliku troškova koji imaju karakter ličnih primanja: dnevnice, troškovi prevoza,

reprezentacija, odvojeni život, korištenje automobila i sl. Sa stanovišta primjene

administrativnog načela postavlja se pitanje načina obuhvata ovih vrsta izdataka i njihovog

iskazivanja u uslovima visoke utaje poreza i jake sive ekonomije. Problem kod iskazivanja

poreske osnovice se javlja i kod oporezivanja kapitalnih dobitaka koji su vezani za

špekulativne dobiti i dobiti na tržištu vrijednosnih papira. U našim uslovima se radi o

dobitima koji se ostvaruju po osnovu efekata privatizacije i prometa sa potraživanjima po

osnovu državnog kapitala i dionicama privatiziranih preduzeća. Oporezivanje neto imovine,

kao odnosa aktive i obaveza, u preduzećima koji su predmet prodaje ili fuzije je posebno

224

važna sa stanovišta pravičnosti u slučajevima kada ostvarena dobit nije oporezovana, ili kada

osnivačko ulaganje nije obuhvaćeno. Problem je u pristupu oporezivanju štednje i prihoda od

kamata, što ima uticaja na nivo štednje i investicija. Isto tako različita su rješenja u pristupu

oporezivanja dividendi. Sve nabrojane dileme dovode u kontekst provjeru principa

pravednosti sa stanovišta realnog iskazivanja poreske osnovice. Meñutim, u svim poreskim

sistemima prihvaćen je tzv. globalni pristup oporezivanja dohotka u kojem se agregiraju svi

dohoci iz svih izvora, pri čemu se uzimaju u obzir poreske olakšice i progresivne poreske

stope. Poreske olakšice se sastoje od: poreskih odbitaka, poreskih izuzeća i odbici od poreske

obaveze. Poreski odbici najčešće obuhvataju:

• dobrotvorne priloge,

• troškovi obrazovanja,

• doprinosi penzionom osiguranju,

• premije životnog osiguranja,

• kamate na stambene kredite,

• izdaci za zdravstvene usluge,

• gubici uslijed nesreća i kraña.

Poreska izuzeća zasnivaju se na principu broja članova porodice, uz različit sistem

obračuna za izdržavane članove. Na primjer, prvo dijete koje je izdržavno, drugo dijete,

izdržavani roditelji i slično. Odbitak od porezne obaveze predstavlja poresko izuzeće pojedine

stavke iz poreske osnovice koja ne ulazi u obračun poreza. Najčešće je ovaj oblik vezan za

razvoj odreñene privredne djelatnosti, grane ili poreskog obveznika. Time se vrši poresko

izravnjavanje prije ubiranje prihoda (aktivno poresko izravnjavanje), za razliku od pasivnog

poreskog izravnjavanja koje je vezano za rashodnu stranu budžeta. Kod razrade poreskih

odbitaka treba voditi računa da se stimulišu odbitne stavke koje bi postakle:

• ulaganja u obrazovanje (plaćanje školarine i ulaganja u sticanju znanja)

• ulaganja u dodatno penziono i zdravstveno osiguranje,

• finansijski troškovi kreditiranja stanogradnje,

• zdravstvena zaštita, elementarne nepogode i krañe i drugi oblici izdataka

koji dovode do namirivanja šteta.

225

Rasponi u poreznim razredima trebalo bi upotpuniti sa porekim olakšicama i

oporezovanom dohotku kako ne bi došlo do dvostrukog opterećivanja. Kod poreskih

izuzetaka treba voditi računa o članovima uže porodice koji su izdržavani i šire koji su

alimentirani jer nemaju dovoljno prihoda pa brigu preuzima uža porodica (najčešće djeca).

2.1.4. Postupak utvrñivanja i naplate poreza na dohodak

Definisani su oporezivi prihodi prema vrsti i izvoru nastajanja, i rashodi koji se

mogu odbiti od prihoda ostvarenih obavljanjem:

• Nesamostalne djelatnost, koje čine prihodi po osnovu plaće, dodatnih

primanja koja poslodavac isplaćuje iznad propisanog iznosa, kao i drugi

prihodi koji se stiču po osnovu nesamostalne djelatnosti. Rashode čine

obavezni doprinosi iz plaće koje je porezni obveznik dužan da plati po

osnovu prihoda ostvarenih obavljanjem nesamostalne djelatnosti,

• Samostalne djelatnosti, kada se dohodak stiče proizvodnjom ili

trgovinom roba i usluga na tržištu obavljanjem samostalne trajne

djelatnosti kao osnovne ili sporedne djelatnosti, te djelatnošću slobodnih

zanimanja; Imovine i imovinskih prava, gdje dohodak predstavlja

razliku izmeñu prihoda po osnovu zakupnine i iznajmljivanja stanova,

soba i kreveta, vremenski ograničenog ustupanja autorskih prava, prava

industrijskog vlasništva i drugih imovinskih prava i rashoda koji su

nastali u tom poreznom periodu. Rashodi za sticanje prihoda po ovo

osnovu priznaju se u procentu od visine ostvarenih prihoda ili u, pojedim

slučajevima u stvarnom iznosu prema raspoloživoj validnoj dokumentaciji

poreznog obveznika.

• Kapitala, koji čini dohodak koji se stiče od kamata i dobiti koju ostvari

obveznik poreza po osnovu ulaganja kapitala.

226

Grafikon br.32

Porez na dohodak

Postupak utvrñivanja i naplate poreza na dohodak je na principu pune akontacije kod

nesamostalne djelatnosti što ključno kod primjene sistema obračuna plaća, i ostalih ličnih

primanja koja predstavljaju predmet oporezivanja. Sistem naplate poreza od samostalne

djelatnosti bi trebao biti logičana principu plaćanja kod obračuna i plaćanja poreza na dobit,

što podrazumjeva utvrñivanje prihoda. Imajući u vidu karakter poreza koji se odnosi na

samostalnu djelatnost logičnije bi bilo materiju utvrñivanaj poreske osnovice regulisati

posebnim pravilnicima i upustvima i to: poljoprivreda i šumarstvo, obrt i slobodana

zanimanja. Prednost ovog pristupa je u potrebi izgradnje zakonske regulative koja će

definisati zanimanja samostalne djelatnosti kao djelatnost u tržišnim uslovima privreñivanja.

To se posebno odnosi na status poljoprivrednika i zanatlija čiji je status vezan za specifičnosti

obavljanja djelatnosti koje su sadržane u sistemskim pretpostavkama da isti budu u sferi

zvanične a ne sive ekonomije. Ekonomski princip oporezivanja bi bio sadržan u primjeni

različitih modaliteta utvrñivanja poreske osnovice za pojedine samostalne djelatnosti što bi

moglo u razvoju poreskih oblika dati i nov pristup oporezivanju obrta i poljoprivredne

ZAKON O POREZU NA DOHODAK obuhvata

Nesamostalna djelatnost >Plaće-

Samostalna djelatnost

�Dobit fizičkih lica,

�Prihodi od: -poljoprivrede i šumarstva,

-autorskih prava, patenata i tehničkih unapreñenja

Prihodi od kapitala Prihodi od

imovine i imovinskih prava

227

djelatnosti, kao i oporezivanja slobodnih zanimanja i drugih samostalnih djelatnosti. Socijalni

i politički princip oporezivanja dohotka mogao bi se postići kroz sistem poreskih tarifa, tzv.

sistem regresivnosti poreza, i tretman poreza od imovine i imovinskih prava. i dohotka od

ulaganja kapitala. Imajući u vidu da je sistem PDV –a preferirao jednu poresku stopu od 17%,

logično bi bilo da sistem poreskih tarifa obezbijedi progresivno oporezivanje sintetičkog

dohotka po osnovu svih oblika dohotka koja se iskazuju na razini domaćinstva. To

podrazumjeva da se u jednako položaj dovede dohodak od nesamostalne djelatnosti i svi drugi

koji su predmet tržišnog samostalnog privreñivanja fizičkih lica: poljoprivreda, obrt,

slobodnih zanimanja i drugih samostalnih djelatnosti; kao i oni koji se ostvaruju na principu

stavljanje imovine i imovinskih prava u ekonomsku funkciju, te ostvarivanja dohotka po

osnovu ulaganja kapitala (kapitalni dobici). Komleksnost same materije oporezivanja

potvrñuje načelo da se ne smije umanjiti ekonomska snaga poreskog obveznika i da se može

zahvatati supstanca. To se posebno odnosi na porez na dohodak od imovine i imovinskih

prava. Poštujući osnovna načela savremenog oporezivanja logičan je pristup da se oporezuje

prihod od stavljanja imovine u ekonomsku funkciju a ne da se oporezuje vlasništvo nad

imovinom. To se odnosi na nepokretnu imovinu : zemljište, kuće, stanove i dr. i pokretnu

imovinu: automobili i sl. Na ovaj način bi se napustio stari sistem koji je odgovarao

netržišnom privreñivanju u kome su se kroz socijalu zadovoljavale tzv. socijalne tj.

kolektivne potrebe koje su uključivale pravo na stan, hranu – tzv. zimnicu, besplatan godišnji

odmor, besplatan prevoz i sl. Pravo vlasništva je jedno od osnovnih grañanskih prava gdje

pojedinac sam odlučuju u kom obliku će držati svoju aktivu: u obliku imobilisane imovine

kao pokretne i nepokretne stvari ili kao finansijsku aktivu u formi novčanih sredstava ili

vrijednosnih papira. Tretman imovinskih prava uključuje prihode od od otuñenja autorskih

prava, patenata, licenci, franšiza i stalih imovinskih prava kao i ograničenog ustupanja prava

na tehnička znanja, iskustva, tehnologije i sl. Imajući u vidu novi sistem privreñivanja i

potrebu zaštite imovinskih prava, nužan je zakonski okvir koji bi ovaj sektor privreñivanja

obuhvatio sa stanovišta oporezivanja.

Tretman dohotka od ulaganja kapitala se može riješiti generalno na dva načina: da se

široko postave prihodi od ulaganja kapitala koji podliježu oporezivanju i da se usko postave

prihodi od ulaganja kapitala koji podliježu oporezivanju. Moguća je i sredina izmeñu ovih

rješenja za koju je potrebna elaboracija svakog od pristupa sa stanovišta ekonomskih,

socijalnih i političkih načela oporezivanja. To se prije svega odnosi na tretman dohodaka po

osnovu:

228

• prihoda po osnovu učešća u raspodjeli dobiti privrednih društava:

dividende i udjeli;

• prihodi po osnovu kamata na štednju i kamata na vrijednosne papire;

• prihodi ostvareni trgovinom vrijednosnih papira na tržištu kapitala;

• prihodi po osnovu kamata na kredite;

• prihodi po osnovu dobrovoljnog dopunskog osiguranja (životno,

zdravstveno i penziono) od premija koje su bile predmet odbitka.

Imajući u vidu razvijenost finansijskog tržišta i ekonomsko i finansijsko načelo

prednost bi trebalo dati pristupu široke postavke prihodi od ulaganja kapitala koji podliježu

oporezivanju što znači svesti na minimum oblike prihoda koji ne zahtijevaju troškove

ubiranja. Na ovaj način bi se došlo u koliziju sa socijalnim i političkim poreskim načelom

koja je objektivno uslovljena niskim nivoom razvijenosti ekonomske strukture društva. Ako

se zna koliki je značaj mobilizacije kapitala i potreba da se dobit obuhvati kroz evidenciju

poslovnih promjena: poreski bilans, kao i da se finansijska aktiva usmjeri prema bankama i

institucionalnim investitorima: penzioni fondovi, osiguravajuća društva, investicioni fondovi,

logičnije bi bilo zadovoljenje ekonomskog principa koje pretpostavlja razvoj tržišne

ekonomije.

2.1.4.1. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od nesamostalne djelatnosti

Akontacija poreza na dohodak iz nesamostalne djelatnosti obračunava se, obustavlja i

uplaćuje prilikom svake pojedinačne isplate. Obračun, obustavu i plaćanje vrši poslodavac ili

sam obveznik poreza. Obveznik poreza na dohodak je zaposlenik.

229

Grafikon br.33

Utvrdjivanje akontacije poreza na dohodak od nesamostalne djelatnosti

Akontacija poreza na dohodak od nesamostalne djelatnosti utvrñuje se na osnovu

poreske kartice koju za zaposlenika vodi poslodavac. Poreznu karticu, bez naknade, izdaje

administrativno– poreski organ63. Obaveza je poslodavca da čuva poreznu karticu zaposlenika

dok je zaposlenik kod njega u radnom odnosu, vodi evidenciju o isplaćenim plaćama i

obustavljenom i uplaćenom porezu, da dostavlja nadležnoj jedinici Poreske uprave podatke o

isplaćenim plaćama i obustavama, i izda potvrdu o ukupno isplaćenim plaćama i drugim

ličnim primanjima kao i podacima o izvršenim poreskim odbicima u prethodnoj kalendarskoj

godini.Akontaciju poreza na dohodak iz nesamostalne djelatnosti čini oporezovani prihod od

nesamostalne djelatnosti koji je zaposlenik ostvario kod poslodavca u toku mjeseca u bruto

iznosu 64umanjen za doprinose iz plata:

63 Poreska uprava je administrativni organ . 64 U cilju omogućavanja pravilne primjene poslodavci su dužni, neto iznose plaća svojih zaposlenika

preračunati u bruto iznose primjenom slijedeće formule: 100

neto plaća zaposlenika x ( ---------- ) 95

Bruto = --------------------------------------------------- 100 – zbirna stopa doprinosa iz plaće

--------------------------------------------

OBAVEZE

POSLODAVCA

POREZNE

ADMINISTRACIJE

Evidencije, posl. knjige

na osnovu koji se utvrñuje dohodak

Uplata akontacija poreza na dohodak

Obračun

plaća

-Evidencija por.obv -Izdavanje por. kartice -Evident.promjena na

poreznoj karti -Kontrola

Obračun i uplata doprinosa

230

• za penzijsko i invalidsko osiguranje,

• za zdravstveno osiguranje,

• za osiguranje od nezaposlenih;

i za iznos mjesečnih ličnih odbitaka, kao što su:

• lični odbici za izdržavanog bračnog druga,

• lični odbici za izdržavanu djecu,

• lični odbici za izdržavanog člana uže porodice i djecu sa invaliditetom.

Zaposlenik kao obveznik poreza u pravilu dostavlja poslodavcu poresku karticu putem

Poreske uprave, a u slučaju kada to nije obavljeno tada se prilikom obračuna poreza od

nesamostalne djelatnosti primjenjuje viša stopa. Niža stopa se primjenjuje u slučajevima kada

rad u jednom mjesecu nije duži od 10 dana, odnosno 80 sati, a za koji isplaćeni dohodak ne

iznosi više od odreñenog iznosa koji je u korelaciji sa prosječnim dohotkom zaposlenika.65

2.1.4.2. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od samostalne djelatnosti

Akontacija poreza na dohodak od samostalne djelatnosti utvrñuje se u visini godišnjeg

iznosa a na osnovu dohotka od djelatnosti koji je utvrñen za posljednji poreskii period, a plaća

se mjesečno u visini 1/12 godišnjeg iznosa akontacije. Porezni obveznik može izmjeniti visinu

mjesečne akontacije uz prilaganje dokumentacije kojom dokazuje razloge smanjenja odnosno

povećanja prijavljenog iznosa mjesečne akontacije poreza na dohodak. Akontacija poreza na

dohodak plaća se mjesečno. Porezna uprava može na osnovu obavljenog nadzora, kao i

podataka iz obrañenih godišnjih poreznih prijava ili drugih podataka o poslovanju

obveznika poreza sa kojima raspolaže, rješenjem utvrditi novi iznos mjesečne akontacije.

Dohotkom od samostalne djelatnosti smatra se dohodak koji fizičko lice ostvari

samostalnim trajnim obavljanjem djelatnosti kojom se bavi kao osnovnim ili dopunskim

zanimanjem radi ostvarenja dohotka.

100

65 Ovaj iznos u postojećem rješenju poreza na dohodak je 250 KM.

231

U dohotke od samostalne djelatnosti ubrajaju se dohoci od:

• obrta i djelatnosti srodnih obrtu,

• poljoprivrede i šumarstva,

• slobodnih zanimanja,

• drugih samostalnih djelatnosti.

Slobodnim zanimanjima smatraju se:

• samostalna djelatnost zdravstvenih radnika, veterinara, advokata, notara,

revizora, poreznih savjetnika, samostalnih računovoña, inženjera,

arhitekata, prevodilaca, turističkih vodiča i druge slične djelatnosti,

• samostalna djelatnost naučnika, književnika, izumitelja i druge slične

djelatnosti,

• samostalna predavačka djelatnost, odgojna djelatnost i druge slične

djelatnosti,

• samostalna djelatnost novinara, umjetnika i sportista.

Drugim samostalnim djelatnostima smatraju se :

• djelatnost članova predstavničkih organa vlasti

• djelatnost članova skupština i nadzornih odbora privrednih društava,

upravnih odbora, stečajnih upravitelja i sudija porotnika koji nemaju

svojstvo zaposlenika u sudu,

• povremene samostalne djelatnosti, kao što su: povremene djelatnosti

naučnika,

• umjetnika, stručnjaka, novinara, sudskih vještaka, trgovačkih putnika,

akvizitera, sportskih sudija i delegata i druge djelatnosti koje se obavljaju

uz neku osnovnu samostalnu ili nesamostalnu djelatnost.

232

Dohodak ostvaren korištenjem prirodnih bogatstava zemlje i upotrebom proizvoda

dobijenih obavljanjem tih djelatnosti smatra se dohotkom od samostalne djelatnosti u

poljoprivredi i šumarstvu. Fizičko lice koje ostvaruje dohodak obavljanjem poljoprivredne i

šumarske djelatnosti obveznik je poreza na dohodak ako je istovremeno po osnovu ove

djelatnosti i obveznik poreza na dodatu vrijednost.

Akontacija poreza na dohodak od samostalne djelatnosti, koji nerezident ostvari

povremenim obavljanjem samostalne djelatnosti: umjetnici, sportisti, književnici; u

djelatnosti novinarstvo, radio, televiziju, organizaciju zabavnih priredbi, plaća se po odbitku,

od ukupne naknade bez prava na priznavanje ličnog odbitka.

Akontacija plaćena na ovaj način smatra se konačno plaćenim porezom.

Akontaciju poreza na dohodak po osnovu drugih samostalnih djelatnosti djelatnost

kao što su članova skupština i nadzornih odbora privrednih društava, upravnih odbora,

stečajnih upravnika i sudija porotnika koji nemaju svojstvo zaposlenika u sudu; povremene

samostalne djelatnosti, kao što su: povremene djelatnosti naučnika, umjetnika, stručnjaka,

novinara, sudskih vještaka, trgovačkih putnika, akvizitera, sportskih sudija i

delegata i druge djelatnosti koje se obavljaju uz neku osnovnu samostalnu ili nesamostalnu

djelatnost obračunavaju, obustavljaju i uplaćuju isplatioci dohotka prilikom svake isplate.

Kod utvrñivanja akontacije poreza iz ovog osnova ne uzima se u obzir lični odbitak

Akontaciju poreza na dohodak po osnovu drugih samostalnih djelatnosti

obračunavaju, obustavljaju i uplaćuju isplatioci dohotka u rokovima koji su propisani

i u pravilu su primjereni broju dana od dana obračuna.

Porezni obveznik koji obavlja samostalnu djelatnost, a koji nije obveznik poreza na

dodatnu vrijednost, porez na dohodak može utvrñivati i plaćati u paušalnom iznosu.

Porezna uprava može ukinuti poreznom obvezniku paušalno plaćanje poreza na

dohodak i u skladu utvrditi i naložiti plaćanje akontacije poreza na dohodak, ukoliko u toku

godine u postupku nadzora ili na osnovu prikupljenih podataka o njegovim ostvarenim

prihodima, utvrdi da je ostvario dohodak iznad iznosa koji primjenom propisanih stopa

poreza na dohodak premašuje utvrñeni paušalni iznos poreza, ili da je ostvario prihode koji

podliježu obavezi plaćanja poreza na dodatu vrijednost.

Porez na dohodak, za koji je propisana obaveza podnošenja godišnje porezne prijave,

porezni obveznik obračunava po isteku poreznog perioda.

233

Porezni obveznik je dužan nakon isteka poreznog perioda podnijeti godišnju poreznu

prijavu propisanog oblika i sadržaja nadležnoj jedinici Porezne uprave prema mjestu plaćanja

poreza na dohodak.

Godišnju poreznu prijavu porezni obveznik je dužan podnijeti Poreznoj upravi

ako je u poreznom periodu ostvario oporezive dohotke iz više izvora, odnosno koji je ostvario

dohodak po osnovu nesamostalne djelatnosti istovremeno iz dva ili više izvora, te onaj koji je

dohodak ostvario direktno iz inostranstva (bez posredovanja rezidentnog poslodavca), kao i

onaj koji je ostvario dohodak za koji je prema ovom zakonu propisana obaveza podnošenja

godišnje porezne prijave ili kada Porezna uprava zatraži od poreznog obveznika da naknadno

plati porez po osnovu nesamostalne djelatnosti.

Zaposlenik koji je u poreznom periodu ostvario dohodak od nesamostalne djelatnosti

samo kod jednog poslodavca i koji u istom poreznom periodu nije ostvario dohotke iz drugih

izvora, nije dužan podnijeti godišnju poreznu prijavu, ako je poslodavac na sve isplaćene

plaće i oporezive naknade u tom poreznom periodu obračunao, obustavio i uplatio porez po

odbitku .

Godišnju poreznu prijavu nisu dužni podnijeti porezni obveznici koji su u poreznom

periodu ostvarili samo one dohotke za koje je obračunat, obustavljen i uplaćen porez po

odbitku, a za koji je utvrñeno da se taj porez smatra konačnom poreznom .

U slučaju da porezni obveznik u poreznoj prijavi iskaže netačne ili nepotpune

podatke, porez na dohodak utvrñuje nadležna jedinica Porezne uprave.Porezna uprava ima

ovlaštenje da procijeni dohodak poreznog obveznika i utvrdi njegovu poreznu obavezu,

odnosno podnese poreznu prijavu u ime poreznog obveznika u slučaju kada porezni obveznik

sam to nije učinio u zakonom propisanom roku.

Porez na dohodak od nesamostalne djelatnosti plaća se prema mjestu prebivališta

poreznog obveznika.

Porez na dohodak od samostalne djelatnosti, plaća se prema mjestu registracije

djelatnosti.

Porez na dohodak od imovine i imovinskih prava plaća se prema mjestu gdje se

nepokretna imovina nalazi. Porez na dohodak za pokretnu imovinu mjesto plaćanja je prema

mjestu registracije samostalne djelatnosti, odnosno prebivališta poreznog obveznika.

Porez na dohodak od ulaganja kapitala plaća se prema mjestu gdje je takav prihod

ostvaren.

Porez na dohodak od nagradnih igara i igara na sreću plaća se prema prebivalištu

fizičkog lica kojem je isplaćen dobitak ostvaren učešćem u nagradnoj igri i/ili igri na sreću.

234

Porez na dohodak koji potiče od prihoda ostvarenih iz više različitih izvora, plaća se

prema mjestu prebivališta poreznog obveznika.

Porezni obveznici koji počinju obavljati samostalnu djelatnost, kao i oni koji počinju

ostvarivati dohodak neposredno iz inostranstva, te oni koji počinju davati u zakup i

iznajmljivati pokretnu i nepokretnu imovinu (osim onih koji iznajmljuju kuće, stanove, sobe i

krevete putnicima i turistima koji plaćaju boravišnu taksu), dužni su nadležnoj jedinici

Porezne uprave prijaviti početak obavljanja djelatnosti davanja u zakup i iznajmljivanja kao i

ostvarivanja dohotka.

Lice koje isključivo ostvaruje dohodak obavljanjem samostalne djelatnosti a

zapošljava lica sa posebnim potrebama i/ili invalidna lica sa utvrñenim invaliditetom preko

50%, poreznu obavezu može umanjiti za 10% za svako takvo zaposleno lice a najviše do

iznosa koji čini 50% utvrñene porezne obaveze, pod uslovom da su ta lica u tom poreznom

periodu bila kod njega u radnom odnosu u kontinuitetu najmanje 10 mjeseci.

Rezidentu koji dohodak ostvari u inostranstvu odnosno na drugoj teritoriji Bosne i

Hercegovine, porez na dohodak priznaje se plaćeni porez po odbitku i akontacija poreza na

dohodak plaćenih u inostranstvu, odnosno na drugoj teritoriji Bosne i Hercegovine. Kod

utvrñivanja poreza na dohodak u jednom poreznom periodu, a u cilju izbjegavanja dvostrukog

oporezivanja, prednost imaju odredbe ratificiranih meñunarodnih ugovora ili sporazuma

(konvencija) o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja.

Nadležni organi i uprave koji su ovlašteni za izdavanje odobrenja za obavljanje

samostalne djelatnosti i slobodnih zanimanja kao i rješenja o privremenoj obustavi, zabrani ili

prestanku obavljanja djelatnosti i slobodnih zanimanja, dužni su o tome obavijestiti Poreznu

upravu dostavom jednog primjerka odobrenja odnosno rješenja.

Fizička i pravna lica dužna su Poreznoj upravi na njen zahtjev dostaviti podatke o

isporučenoj robi, o uslugama koje su obavili obveznici poreza na dohodak, kao i podatke o

isplaćenim plaćama i drugim prihodima po osnovu nesamostalne djelatnosti, radi utvrñivanja

ili kontrole prijavljenog dohotka za odreñeni porezni period.

Banke i druge finansijske organizacije koje su ovlaštene za obavljanje platnog prometa

dužne su Poreznoj upravi na njen zahtjev dostaviti podatke o prometu preko računa obveznika

poreza na dohodak.

Poreski obveznici poreza na dohodak dužna su Poreznoj upravi omogućiti uvid u

poslovne knjige i evidencije radi utvrñivanja i prikupljanja podataka potrebnih za utvrñivanje

poreza na dohodak. Na zahtjev suda, državnih organa i tijela Porezna uprava je dužna

dostaviti podatke o dohotku i osnovici poreza koju je prijavio porezni obveznik u svojoj

235

godišnjoj prijavi, odnosno koju je ona utvrdila, izuzev podataka koji se od strane Poreske

uprave smatraju poreskom tajnom.

2.1.4.3. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od imovine i imovinskih prava

Akontacija poreza na dohodak od imovine koji se ostvaruje naplatom najamine i

zakupnine, plaća se mjesečno u visini 1/12 godišnjeg iznosa utvrñenog za predhodni porezni

period prema prijavi poreznog obveznika. Kod utvrñivanja akontacije poreza ne uzima se u

obzir lični odbitak poreznog obveznika.

Akontacija poreza na dohodak od imovine koji se ostvaruje iznajmljivanjem kuća,

stanova, soba i kreveta putnicima i turistima koji plaćaju boravišnu taksu, obračunava se i

plaća pri svakoj naplati najamnine. Porez se obračunava na poreznu osnovicu koju čini

naplaćeni iznos najamnine umanjen za rashode koji se utvrñuju u procentualnom iznosu 66,

bez prava na lični odbitak. Uplaćena akontacija poreza smatra se konačno plaćenim porezom,

i ovaj dohodak se ne unosi u godišnju poreznu prijavu.

Akontaciju poreza na dohodak od ustupanja imovinskih prava obračunava, obustavlja

i uplaćuje isplatilac dohotka kao porez po odbitku67 istovremeno sa isplatom dohotka bez

prava na lični odbitak .

Akontaciju poreza na dohodak od otuñenja nekretnina i imovinskih prava plaćaju

porezni obveznici na svaki takav pojedinačno ostvareni dohodak i to u zakonom propisanom

roku. Akontacija se utvrñuje od porezne osnovice . Plaćena akontacija smatra se konačno

plaćenim porezom i ovaj dohodak porezni obveznik ne unosi u godišnju poreznu prijavu.

2.1.4.4. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od ulaganja kapitala

Prihodi od ulaganja kapitala koji podliježu oporezivanju su:

• prihodi ostvareni po osnovu kamata od zajmova,

• prihodi ostvareni od isplaćenog kapitala od dobrovoljnog dopunskog

osiguranja (životnog, penzionog) koji je ušteñen od premija koje su

bile predmetom odbitka.

66 50% prihoda ostvarenog iznajmljivanjem 67 20% prihoda ostvarenog po osnovu ustupanja

236

Kod utvrñivanja dohotka od ulaganja kapitala rashodi se ne mogu odbiti.

Akontacija poreza na dohodak od kamata od zajmovima plaća se bez prava na

umanjenje osnovice za lične odbitke.

Akontacija poreza na dohodak po osnovu prihoda od isplaćenog kapitala od

dobrovoljnog dopunskog osiguranja plaća se bez prava na umanjenje osnovice za lične

odbitke.

Akontacija poreza na od kamata od zajmovima i od dobrovoljnog dopunskog

osiguranja, koja je utvrñena i uplaćena smatra se konačnom poreznom obavezom i

porezni obveznik ovaj dohodak ne unosi u godišnju poreznu prijavu.

2.1.4.5. Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od nagradnih igara i igara na

sreću

Akontacija poreza na dohodak od nagradnih igara i igara na sreću plaća se po odbitku

bez prava na umanjenje osnovice za lične odbitke .Akontacija poreza na dohodak, koja je

utvrñena, obustavljena i uplaćena smatra se konačnom poreznom obavezom i porezni

obveznik ovaj dohodak ne unosi u godišnju poreznu prijavu.Obračun i obustavu poreza na

dobitke od nagradnih igara i igara na sreću vrši organizator nagradnih igara odnosno

prireñivač igara na sreću pri svakoj isplati dobitka fizičkom licu koje ostvarilo dobitak, a

obustavljeni porez su dužni uplatiti u roku, a najkasnije do kraja mjeseca u kojem je izvršene

isplata.

237

2.2. Porez na dobit

Porez na dobit u zakonskim rješenjima Federacije BiH tretira poreskog obveznika u

skladu sa Zakonom o privrednim društvima, tj. sve sve zakonske oblike organizovanja

pravnog lica: dioničarskog društva, društva sa ograničenom odgovornošću, komodintnog

društva i društva sa potpunom solidarnom odgovornošću. Porez na dobit se primjenjuje u

svim savremenim poreskim i privrednim sistemima. Iako se u ekonomskoj teoriji mogu naći

stajališta koja imaju polazište da nema opravdanje postojanja poreza na dobit kada se

primjenjuje porez na dohodak, postoje opravdani razlozi postojanja oba poreska oblika, i to:

• primjenom poreza na dobit oporezuje se dobit u cjelosti, kako onog koji

pripada fizičkim licima u raspodjeli dividende, tako i onog dijela koji

pripada pravnim subjektima namijenjenog za ulaganje,

• isti tretman sa stanovišta oporezivanja imaju vlasnici kapitala iz

inostranstva što u procesima internacionalizacije ima veliki značaj,

• razvojem ovog poreskog oblika, kroz uvoñenje sistema oslobañanja i

olakšica, mogu se uvesti podsticajne mjere za strana ulaganja, izvoz ili

modernizaciju proizvodnje.

Grafikon br.34 Prikaz prihoda poreza u % iznosu

Izvor: Eurostat, IFS i OECD

Prihodi of poreza na dobit u % ukupnih poreznih prihoda

0

2

4

6

8

10

12

14

16

18

20

Nje

mač

ka

Šve

dsk

a

Aust

rija

Fra

ncu

ska

Ital

ija

Bel

gija UK

EU-2

5 pro

sjek

Hola

ndija

Špan

ija

Fin

ska

Grč

ka

Irsk

a

USA

Švi

cars

ka

OECD p

rosj

ek

Japan

Aust

ralij

a

Norv

eška R

S

BiH

FBiH

Srb

ija

Mak

edonija

Crn

a G

ora

SEE p

rosj

ek

Bugar

ska

Hrv

atsk

a

Rum

unija

Alb

anija

238

Povećanjem ovog poreskog oblika obezbjeñuju se prihodi budžeta koji se mogu

usmjeriti u kapitalna ulaganja što obezbjeñuje efekte djelovanja poreza na razvoj, tzv. «teorija

filtera». Ovakvim pristupom bi se opravdala socio–ekonomska funkcija ovog poreskog

oblika, koja nije ništa manja nego kada se radi o porezu na dohodak. Time se obezbjeñuje

poštivanje principa pravednosti i ravnomjernog rasporeda poreskog tereta. Porez na dobit je

prihvatljiv i sa stanovišta otpora plaćanja. Meñutim, to podrazumjeva važan uslov koji je

prisutan kod direktnih poreza, a to je:

• da svaka poslovna promjena mora biti knjigovodstveno evidentirana,

• da se mora obezbijediti mehanizam naplate sredstava odobrenih putem tzv.

poreskih kredita, kroz sistem olakšica i oslobañanja, kada doñe do

likvidacije ili stečaja privrednog društva.

Teoreski postoje različiti tretmani dobiti privrednog društva 68:

• Ukupna dobit se tretira kroz porez na dohodak.

• U okviru poreza na dohodak oporezuje se samo isplaćena dobit.

• Dodatni porez uz porez na dohodak.

• Ukupna dobit korporacija podliježe oporezivanju korporacija.

• Oporezivanje jedinstvenom stopom koja odgovara najvišoj stopi dohotka,

tz. integracija poreza na dohodak i poreza na korporacije.

Navedeni teoreski modeli su stvar poreske prakse savremenih ekonomija koji mogu

poslužiti kao osnova u reformi sistema direktnih poreza u BiH. Suštinski, moguća su dva

modela: donošenje Zakona o porezu na dobit na nivou države BiH i donošenje Zakona o

porezu na dobit na nižim nivoima vlasti –entiteta u postojećem državno-pravnom ustrojstvu.

Prije nego što damo ocjene različitih tretmana poreza na dobit u varijantama modela koji bi

odgovarao državno-pravnom ustrojstvu Bosne i Hercegovine potrebno je prezentirati

incijative za reformu sistema na nivou države BiH kao i entiteta.

68 Dieter Brummerhoff : Javne finansije, Mate, Zagreb, 2000. godine, str. 331-334

239


Ako porezni obveznik iskaže ostatak oporezovane dobiti u poreskom bilansu taj iznos

predstavlja poresku osnovicu. Poreska stopa je dio poreske osnovice koji se obračunava i

plaća kao na račun javnih prihoda prema principu pripadnosti.

Suština je obračunskog sistema dobiti da se na bazi utvrñenih računovodstvenih

iskaza, koji su rañeni u skladu sa meñunarodnim računovodstvenim standardima i važećim

zakonima o računovodsvu, te primjenjenih poreskih propisa, utvrñuje poreska osnovica za

primjenu važeće poreske stope. Obveznici poreza na dobit su privredna društva, banke i

druge finansijske organizacije, društva za osiguranje i reosiguranje imovine i lica, zadruge i

zadružne organizacije i ustanove koje prodajom proizvode i usluga na tržištu ostvaruju dobit.

Obveznici poreza na dobit smatraju se i budžetski potrošači i neprofitna pravna lica koja na

tržištu ostvaruju više od 50% svojih prihoda. Finansijski rezultat iz Bilansa uspjeha koji se

iskazuje kao dobitak ili gubitak za predmetnu poslovnu godinu se usklañuje u dijelu rashoda

koji su posebno regulisani u propisima o porezu na dobit. Znači, finansijski rezultat iz Bilansa

uspjeha se uvećava za eventualno prekoračenja porezno ograničenih rashoda, nakon čega se

utvrñuje visina oporezovane dobiti. Znači, pored Bilansa uspjeha u kojem se iskazuje račun

prihoda i rashoda postoji i tzv. Poreski bilans koji ima za cilj da utvrdi:

• oporezovanu dobit;

• obračunatu dobit;

• poresko umanjenje i

• poresku obavezu.

Važno je napomenuti da se korekcije u Poreskom bilansu u odnosu na Bilans uspjeha

na knjiže u računovodstvu, nego da su isti u meñusobnoj korelaciji tako da su podaci koji su u

njima sadržani rezultat poslovnih promjena i iskazivanja na bazi važećih propisa. Jedino

knjiženje koje je sadržano u Bilansu uspjeha, a izvedeno je iz Poreskog bilansa odnosi se na

iznos poreske obaveze utvrñene po Poreskom bilansu. Prilikom rasporeñivanja dobiti se

iskazuje u visini stvarne obaveze koja se utvrdi Poreskim bilansom. Ostatak dobiti nakon

oporezivanja je predmet raspodjele po propisima i odlukama privrednog društva. Umanjena

poreza na dobit po osnovu odluka o reinvestiranju dobiti se iskazuje u poslovnim knjigama

kao poreski kredit koji se može aktivirati eventualno ako se neispune obaveze koje su

propisane reinvestiranjem dobiti. U slučaju da se ispune obaveze po osnovu reinvestiranjatada

240

se kredit «gasi», tj. ne postoji obaveza. Ovo je važno zbog kontinuiteta praćenja Bilansa

uspjeha i Poreskog bilansa svakog subjekta od strane poreskog organa – Poreske uprave.

Konkretno, poreski bilans se sastavlja na bazi objašnjenja i upustava za njegovo

popunjavanje. Uz iskazani poslovni dobitak ili gubitak koji se prenosi iz Bilansa uspjeha

unose se pozicije koje nose naziv:

• Usklañivanje rashoda za iznose koji se ne priznaju u poreskom bilansu:

materijalni troškovi iznad iznosa obračunatog po prosječnoj cijeni (u

slučaju da je računovodstvenom politikom primjenjena neka druga

metoda); isplata sa karakterom ličnih primanja i to za službena putovanja,

dnevnice, regres za godišnji odmor, troškovi prevoza na posao i sa posla,

naknade za ishranu u toku rada tzv. topli obrok, koji nisu usklañeni sa

propisanim iznosima odnosno isplaćene se u većem iznosu; troškovi

reprezentacije koja prelazi propisani iznos;

• amortizacija obračunata u većem iznosu nego što je propisana ;69

• izdaci za humanitarne, kulturne, obrazovne, sporstske i naučne ciljeve koji

prelaze propisan iznos; članarine političkim partijama koje prelaze

propisan iznos; propisane članarine i doprinosi komorama, turističkim

zajednicama i sl.; troškovi rezervisanja koji nisu u skladu sa

računovodstvenim propisima i standardima, novčane kazne za prijestupe i

prekršaje;

• ostali porezno priznati troškovi: rashodi po osnovu otpisa potraživanja70,

naknadno obračunati i plaćeni porez na dobit, svi rashodi koji koji su

evidentirani suprotno važećim računovodstvenim standardima, dio

amortizacije koji u ranijem periodu nije priznat kao porezni dopustiv

rashod;

69 Obveznik ima pravo na ubrzanu amortizaciju stalnih sredstava. Ubrzana amortizacija sprovodi se po

stopama koje mogu biti do 50 % više od propisanih. Pravo na ubrzanu amortizaciju obveznik ima za stalna sredstva koja služe za:

o sprečavanje zagañivanja vazduha, vode, zemljišta i ublažavanje buke, i o školovanje i obuku kadrova.

70 Prihod po osnovu naplaćenih otpisanih potraživanja u slučaju da su u predhodnim periodima bili

uključeni u prihode i nisu bila predmet porezno dopuštenog ili priznatog rashoda ne ulaze u poreznu osnovicu.

241

• usklañivanje prihoda, odnosi se i na primljenu dividendu i udjele u dobit

drugog obveznika- rezidentna, na koji je isplatilac platio porez na dobit.71

Na teret rashoda u poreznom bilansu priznaju se troškovi rezervi za opšti kreditni

rizik i potencijalne kreditne i druge gubitke kod banaka i društava za osiguranje i

reosiguranje koje se obračunava na osnovu propisa koje donosi Centralna banka ili

agencija za suprviziju bankarskog poslovanja i li agencija za superviziju iz oblati

osiguranja .72

Nakon ovako grupisanih prihoda i rashoda pristupa se utvrñivanju uticaja izmeñu:

• transfernih i tržišnih cijena koje su sadržane u vrijednosti trnsakcija u cilju

da bi se eliminisali negativni efekti na iskazanu osnovicu za oporezivanje

dobiti ili da bi se povećala vrijednost osnovice za obračun dobit što je

predmet utvrñivanja razlike izmeñu utvrñivanja ukupne vrijednosti

transakcija sa povezanim licima korigovane sa tržišnim cijenama, pri čemu

se evidentira efekat prodaje po cijenama koje su niže od tržišnih;

• kamata izmeñu povezanih lica i tržišnih kamata, tj. kada je stvarna kamata

veća od tržišne kamate pri čemu se vrši povećanje osnovice za

oporezivanje.

Oporeziva dobit kao veoma važna obračunska kategorija nastala usklañivanjem

prihoda i rashoda, korigovana za eventualno nastale uticaje transfernih cijena i kamata izmeñu

povezanih lica služi za utvrñivanje osnovice za oporezivanje. Razlika izmeñu oporezive dobiti

i osnovice za oporezivanje je u tome što se utvrñuju poslovni gubici poslovnih godina koji se

koriste za umanjenje oporezive dobiti. Ako je propisan period mogućnosti umanjenja,

naprimjer 5 godina, tada se isto odnosi na taj period i sadržan je eventualno u poreznom

bilansu za jednu godinu.73

71 Dividende i udjeli ostvarene po osnovu učešća u kapitalu drugog obveznika ne ulaze u poreznu

osnovicu. 72 Rezerve ne mogu preći % dobiti iskazane u bilansu uspjeha ; što je važno sa stanovišta obračuna

potencijalnih rizika i rezervisanja koje primjenjuju finansijske institucije. Raspon % dobiti je stvar zakonskog rješenja (za sada je stav da se iznos utvrdi na 20%).

73 Ako se nakon umanjenja osnovice poreza na dobit pokaže gubitak u poreznom bilansu, tada se taj

gubitak iskazan u poreznom bilansu može prenijeti na račun dobiti iz budućih obračunskih perioda, a ne duže od pet godina.. Gubitak koji nije bilo moguće odbiti u tekućoj nadoknañuje se u prvoj slijedećoj godini, tako da

242

Posmatrajući iskazane kategorije oporezovane dobiti osnovice za oporezivanje može

se zaključiti slijedeće:

• iskazani finansijski rezultat gubitka ili dobiti iz Bilansa uspjeha može se

korigovati naviše ili naniže tako da mijenja naziv u pozitivnu dobit koja

prerasta u oporezivu dobit i obrnuto, kao povećanje ostvarenog gubitka;

• iskazana osnovica za oporezivanje se takoñe može korigovati po osnovu

gubitaka prethodnog perioda u skladu kako je to propisano, s tim da se

mora iskoristiti u utvrñenom periodu, “ ne duži od pet godina”, što znači da

može biti manji ovisno koji su ciljevi poreske politike ( porezni tretman

poslovnog gubitka).

Dobit utvrñena u postupku likvidacije obveznika podliježe oporezivanju. Dobit

obveznika u toku likvidacije utvrñuje se uporeñivanjem neto imovine obveznika na početku

i na kraju postupka likvidacije. Obveznik nad kojim se otvara postupak likvidacije dužan je

da na dan otvaranja postupka likvidacije zaključiti poslovne knjige i sastaviti bilans otvaranja

likvidacije, odnosno godišnji obračun. Likvidacioni višak (ostatak neto imovine) koji pripada

vlasniku poslije oporezivanja i isplate knjigovodstvene vrijednosti neto imovine, u smislu

ovog zakona smatra se dividendom. Ako je knjigovodstvena vrijednost udjela veća od iznosa

likvidacionog viška ostvari gubitak, koji se porezno ne priznaje kao porezno dopustivo

umanjenje porezne osnovice. Na ovaj način se priznaje kontinuitet poslovanja i funkcija

poslovanja subjekta kao trajne aktivnosti pri čemu se bilansne pozicije konačno utvrñuju u

likvidacionom bilansu. Procesni zakoni o likvidaciji i stečaju su: Zakon o likvidaciji i Zakon o

stečaju.

se porezan osnovica uvijek umanjuje za gubitak starijeg datuma. Porezni gubitak pravnog lica koji je nastao van teritorije rezistenta se ne priznaje.

243


Objektivna poreska osnovica prestavlja predmet obračunskog sistema u skladu sa

MRS (Meñunarodnim računovodstvenim standardima) koji će se utvrñivati na razini Bosne i

Hercegovine od strane regulacione institucije koja će biti utvrñena u skladu sa Zakonom o

računovodstvu Bosne i Hercegovine. Imajući u vidu primjenu MRS realno je očekivati i

realno iskazivanje poslovnog rezultata u skladu sa računovodstvenom politikom koju će

utvrñivati privredna društva. Visina poreske stope se može posmatrati u kontekstu

usklañivanja iste sa okruženjem i praksom zemalja Evropske unije. Neponderisani prosjek

zemalja Evropske unije je 30,6 % ( Katarina Ott ; 2003).

Tabela br.22

Visina poreskih stopa poreza na dobit

Zemlja Visina poreske stope

Austrija 34 % Francuska 33,33%

Italija 36% Porugal 30% Belgija 39%

Njemačka 25% Irska 16%

Španjolska 35% Danska 30% Grčka 37,5%

Luksemburg 22% Švedska 28% Finska 29%

Nizozemska 34,5% Velika Britanija 30%

Hrvatska 20% EU 15%

Neponderisani prosjek EU 30,60%


244

Grafikon br.35

Prikaz zakonskih poreskih stopa poreza na dobit


Zakonske stope poreza na dobit

0

5

10

15

20

25

30

35

40

45

Irsk

a

EU

-25

pro

sjek

Au

stri

ja

Fin

ska

Šve

dsk

a

Po

rtu

gal

Grč

ka

Ho

lan

dija U

K

Ital

ija

Bel

gija

Fra

ncu

ska

Šp

anija

Nje

mač

ka

Švi

cars

ka

No

rveš

ka

OE

CD

pro

sjek

Au

stra

lija

Kan

ada

US

A

Jap

an

Crn

a G

ora R

S

Pla

nir

ana

har

mo

niz

iran

a B

iH

Srb

ija

Bu

gar

ska

Mak

edo

nija

Mo

ldo

va

SE

E p

rosj

ek

Ru

mu

nija

Hrv

atsk

a

Alb

anija

FB

iH

245

Moguće promjene sa stanovišta utvrñivanja poreske stope mogu se odnositi na

primjenu jedinstvene poreske stope na nivou Bosne i Hercegovine74. Razlog tome je

smanjenje poreskih podsticaja i mogućnost širenja poreske stope.

Širina poreskih podsticaja uz veću poresku stopu moguća su za 75:

• novoosnovana privredna društva,u to: prvu godinu poslovanja – u cjelosti -

100%, drugu godinu poslovanja –70%, treću godinu poslovanja 30%.

• slobodne zone, (5 godina od osnivanja.)

• kapital stranog lica,

• ulaganja u investicije,

• plaćeni porez na dobit koje je društvo ostvarilo poslovanjem u drugoj

državi, ali ne veći od 30% dijela dobiti koja je ostvarena u drugoj državi,

• porez na dobit koje je nerezistentna filijala matičnog društva platila u

drugoj državiali ne veći od 30% dobiti te filijale.

Promjene koje su uslijedile nakon smanjenja poreske stope 76, izmjenile su sistem

podsticaja i to na :

• Obveznik koji je u godini za koju se utvrñuje porez na dobit izvozom

ostvario preko 30% od ukupno ostvarenog prihoda i koji po tom osnovu

ostvaruje pravo na povrat PDV-a, oslobaña se plaćanja poreza na dobit za

tu godinu.

• Obveznik koji u periodu od pet uzastopnih godina izvrši investiranje u

vrijednosti od najmanje 20 miliona KM oslobaña se plaćanja poreza na

dobit za period od pet godina počevši od prve godine investiranja.

• Obveznik koji zapošljava više od 50 % invalidnih lica i lica sa posebnim

potrebama duže od godinu dana oslobaña se plaćanja poreza na dobit za

godinu u kojoj je bilo zaposleno više od 50% invalidnih lica i lica sa

posebnim potrebama.

74 Porez na dobit plaća se po stopi od 10% na utvrñenu poreznu osnovicu u Poreznom bilansu. 75 Poreska stopa od 30% što je u rasponu stopa zemalja iz okruženja sa kojim imamo najveću trgovinsku

razmjenu. 76 Jedinstveno u Bosni i Hercegovini sa 30% na 10%.

246

Kako je eksplicitno rečeno da se porezni podsticaj na porez na dobit mogu regulirati

samo Zakonom o porezu na dobit privrednih društava ostaje u razmatranja cjelokupne ove

problematike pitanje da li je poželjna « konkurencija» izmeñu entiteta ili bi ovu materiju

trebalo jedinstveno urediti“. 77 Nadalje ostaje problem dvostrukog oporezivanja koje se

nastoji izbjeći u okvirima administrativno-teritorijalnih jedinca države: entiteti i distrikt.

Matičnom privrednom društvu, rezistentu, može se umanjiti obračunati porez na dobit za

iznos koji odgovara porezu koji je njegova nerezidentna filijala platila izvan teritoerije Bosne

i Hercegovine na dobit koja je uključena u prihode matičnog privrednog društva. Matičnim

privrednim društvom, smatra se pravno lice koje posjeduje dionice ili udjele drugih pravnih

lica. Pravo na porezni kredit ima matično privredno društvo koje je u razdoblju od najmanje

godinu dana, koji predhodi podnošenju bilansa uspjeha, držalo 25% ili više dionica, odnosno

udjela nerezidentne filijale. Dvostruko oporezivanje se nastoji izbjeći putem ratificiranih

ugovora (sporazumi, konvencije) o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja koje je potpisala

Bosna i Hercegovina .Matičnom privrednom društvu, rezidentu može se umanjiti obračunati

porez na dobit za iznos koji odgovara porezu koji je njegova nerezidentna filijala platila izvan

tzeritoerije Bosne i Hercegovine na dobit koja je uključena u prihode matičnog privrednog

društva.Matičnim privrednim društvom smatra se pravno lice koje posjeduje dionice ili

udjele drugih pravnih lica. Filijalom se smatra pravno lice u čijem kapitalu matičnog

privrednog društva učestvuje78.Potreba regulisanja ove materije mora se tražiti u sklopu

pitanja koja se tiču evazije poreza i primjene računovodstvenih standarda kroz sistem

računovidstvenog, poreskog i budžetskog izvještavnja. Porezni tretman prihoda od dividendi

(po osnovu posjedovanja dionica, odnosno udjela) zavise od toga da li ti prihodi ostvaruju

pravna ili fizička lica, odnosno domaća ili strana lica. U tom smislu se uvodi i porez po

odbitku koji se obračunava na prihod koji je nerezident ostvario Porez po odbitku obračunava

i uplaćuje isplatilac kod isplate prihoda. Isplatilac je dužan u roku od dana isplate podnijeti

izvještaj Poreznoj upravi o obračunatom i uplaćenom porezu po odbitku.Osnovica na koju se

obračunava porez po odbitku je bruto iznos koji isplaćuje rezident nerezidentu po osnovu

dividendi, kamata, autorskih prava i drugih prava intelektualnog vlasništva, naknade za usluge

istraživanja tržišta, poreznog savjetovanja, revizorske usluge, zabavnih i sportskih dogañaja,

77 Primjer je slijedeći: „Obveznik - poslovna jedinica nerezidenta koji je osnovan ili čije je sjedište ili

kojem se stvarna uprava i nadzor nad poslovanjem nalazi izvan teritorije Federacije a u Bosni i Hercegovini oslobaña se plaćanja poreza na dobit za dobit koju ostvari poslovanjem na teritoriji Federacije.“

78 Pravo na porezni kredit, ima matično privredno društvo koje je u razdoblju od najmanje godinu dana, koji predhodi podnošenju bilansa uspjeha, držalo 25% ili više dionica, odnosno udjela nerezidentne filijale.

247

premija osiguranja za osiguranje ili reosiguranje od rizika,telekomunikacijske usluge izmeñu

i druge države, kao i sve druge usluge koje su obavljene na teritoriji rezistenta. Regulisani i

slučajevi kada se ne plaća porez po odbitku. To je slučaj kada se radi o kamatama koje se

plaćaju:

• kod prodaje opreme na kredit koju obveznik nabavlja za obavljanje

djelatnosti,

• kod prodaje robe na kredit obvezniku,

• vlasnicima državnih i korporativnih obveznica nerezidentnim pravnim

licima i

• na depozite.

Poznavanje modela tretmana poreza na dobit i činjenice da ne postoji jedinstven

način obračuna poreza na dohodak na nivou države potrebno je se konceptualno odrediti za

model koji je primjeren mogućnostima reformi cjelokupnog poreskog sistema u BiH. Prvi

korak u tom procesu je uspostavljanje jedinstvene Poreske uprave BiH sa organizacionim

dijelovima prema teritorijalno-administrativnom ustrojstvu. To praktično znači da nisu upitne

općinske poreske uprave koje su nosioci aktivnosti na uspostavljanju administativno-

tehničkog načela ubiranja direktnih poreza. Upitne su poreske administracije na razinama

kantona ili entiteta pri čemu bi se mogao primjeniti princip reduciranja broja kantonalnih

poreskih uprava ili koncept ukidanja svih kantonalnih poreskih uprava i zadržavanja poreskih

uprava entiteta sa reduciranim nadležnostima u obimu koliko bi se nadležnosti prenijele na

nivo države. Treća, optimalna varijanta, bi proistekla iz koncepta regionalizacije bi pratila

sistem ogranizacije Uprave za indirektno oporezivanje kako bi se u kasnijoj fazi moglo

razmišljati o jedinstvenoj carinskoj i poreskoj administraciji na nivou države. Ako bi

institucionalna rješenja posmatrali u kontekstu administrativno- tehničkog načela to bi značilo

da mora voditi računa o troškovima ubiranja javnih prihoda i ugodnosti plaćanja poreza.

Porez na dobit, zajedno sa porezom na dohodak neutalan je na konkurentnu sposobnost kada

je tretman sa jednakom dobiti jednak. To znači da mora postojati jedinstvena tarifa koja koja

ne bi pravila razliku prema visini dobiti. Pitanje dvostrukog oporezivanja je važno jer se

porez na dohodak vezuje za ukupan dohodak pojedinog vlasnika udjela u preduzeću, a ne

ukupne dobiti preduzeća To praktično znači da dividenda koja je utvrñena kroz obračun dobiti

i bila predmet oporezivanja bila oporezovana po stopi poreza na dohodak u koji je uračunata i

isplaćena dividenda.

248

LITERATURA

1. Alić Š.; Kešetović I., Čaušević K.: PDV u sistemu računovodstva i poslovnih

finansija, PrintCom, Tuzla, 2006. godine.

2. Bajo Ante: Proračunski sustav – ornament ili sredstvo upravljanja državnim

finansijama, Institut za javne finansije, Zagreb, 2006. godine.

3. Begić I. Kasim: Ekonomska politika, Univerzitet Sarajevo, 2000. godine.

4. Božena Gulija: Euroscope 76 Enter Europe – Vodič kroz informacije o Evropskoj

uniji , 2005.godine.

5. Dieter Brummerhoff : Javne finansije, Mate, Zagreb, 2000. godine.

6. Dautbašić Ismet: Finansije i finansijako pravo, sedmo prošireno i izmijenjeno

izdanje, Editio Iuristica, Sarajevo, 2004. godine.

7. De Grauwe Paul: "Economics of Monetary Union", 4th ed, Oxford Press,

2000.godine.

8. ðonlagić Dženan, Evropska monetarna unija i Bosna i Hercegovina, Ekonomski

fakultet, 2006. godine.

9. ðonlagić Dženan, Kešetović Izudin: Razvoj poreza na dohodak i poreza na dobit na

primjeru poreskog sistema u BiH, Sedmi medjunarodni simpozij, Reforme u BiH u

funkciji razvoja, Zbornik radova, Revicon, 2006.

10. Hrustić Hasiba: Fiskalni federalizam u svetu i naša iskustva; Privredni pregled,

Beograd, 2002. godine.

11. Joseph E. Stiglitz: Ekonomika javnog sektora, Ekonomski fakultet Beograd, 2004.

godine.

12. Jelčić Božidar: Finansijsko pravo i finansijska znanost, Informator, Zagreb, 1998.

godine.

13. Jelčić Barbara: Javne finansije, Informator, Zagreb, 1997.godine.

14. Jurković Pero: Javne finansije; Masmedija, Zagreb, 2002. godine.

15. Kešetović Izudin: Finansije, drugo izdanje, Feri, 2002. godine.

16. Konjhodžić Halid: Finansijsko pravo i finansijska znanaost, Logos, Split, 1995.

godine.

17. Richard i Peggy Musgrave: Javne finansije u teoriji i praksi, Institut za javne

finansije, Zagreb, 1993. godine.

18. Srb Vladimir, Renata Perić: Javne finansije, Sveučilište Osijek, 1997. godine.

19. Harvey S. Rosen: Javne finansije, Institut za javne finansije, Zagreb, 1999. godine.

249

20. Ott Katarina, urednica, Javne finansije u Hrvatskoj; Institut za javne finansije,

Zagreb, 2000. godine.

21. Popović Dejan: Poreski sistem, Dosije, Beograd, 1990. godine.

22. Raičević Božidar: Javne finansije, Centar za izdavačku djelatnost, Ekonomski

fakultet u Beogradu, Beograd, 2005. godine.

23. Ristić Žarko: Fiskalni menadžment, Savremena administracija, Beograd, 1998.

godine.

24. Tomljenović Dražena: Finansijska teorija i politika, Savremena administracija,

Beograd, 1990. godine.

25. Vidaković Slobodan: Eksterna revizija finansijskih izvještaja; Fakultet za uslužni

biznis, Novi Sad, 2007. godine.

26. Publikacije: Centralna Banka BiH, Uprava za indirektno oporezivanje BiH,

Ministarstvo finansija FBiH, OECD, Eurostat, IFS.

250

POPIS TABELA

Tabela br.1: Korisnici finansijskih izvještaja Tabela br.2: Realni rast BDP-a, % godišnje; Suficit ili deficit proračuna opće države, %BDP; Javni (vanjski i unutarnji) dug opće države, % BDP Tabela br.3: Ispunjavanje kriterija za članstvo u EMU (u 1997.g) Tabela br.4: Nove zemlje članice EU i kriteriji konvergencije iz Maastrichta Tabela br.5: Konsolidovani bilans Tabela br.6: Konsolidovani bilans Tabela br.7: Isplate pojedincima (grantovi) Tabela br.8: Plate i broj zaposlenih u javnom sektoru u Federaciji BiH Tabela br.9: Projekcija poreskih i neporeskih prihoda za period 2007.-09. (FBiH) Tabela br.10: Prognoza poreskih i neporeskih prihoda (kantoni i opštine) Tabela br.11: Prognoza poreskih prihoda vanbudžetskih fondova (konsolidovano) Tabela br.12: Prognoza prihoda Direkcije za ceste Tabela br.13: Prognoza poreskih i neporeskih prihoda za period 2007.-09. (konsolidovano) Tabela br.14: Konsolidovani fiskalni bilans Federacije BiH Tabela br.15: Prikaz obima javnog duga u milionima KM - tabelarano i grafički Tabela br.16: Uporedni pregled obaveza prema zakonima entiteta i Distikta Tabela br.17: Ključni ekonomski indikatori Bosne i Hercegovine 2000-2005 Tabela br.18: Prikaz mjesecne procentualna (%) raspodjela prihoda Bosne i Hercegovine

prema Entitetima i Distriktu Brčko u 2006 godini Tabela br.19: Primjeri PDV stopa primijenjenih na odabrane poslove u PDV pregledu: Tabela br.20: Prihodi od direktnih poreza Tabela br.21: Učešće ukupnih poreza i poreza na dohodak u bruto domaćem proizvodu Tabela br.22: Visina poreskih stopa poreza na dobit

251

POPIS GRAFIKONA

Grafikon br.1: Funkcionisanje javnog sektora u ekonomiji Grafikon br.2: Organizacioni okvir trezora Grafikon br.3: Struktura javnih prihoda Grafikon br.4: Struktura javnih rashoda Grafikon br.5: Nominalni i realni rast BDP-a za period 2003- 2009 Grafikon br.6: Udio tekućih transfera u ukupnim rashodima Grafikon br.7: Udio u konsolidovanim tekućim transferima u 2005. i 2006. godini, Grafikon br.8: Konsolidovani ukupni izdaci Grafikon br.9: Grafički prikaz rasporeñenih javnih prihoda po osnovnim Grafikon br.10: Prihodi budžeta Federacije Bosne i Hercegovine Grafikon br.11: Konsolidovani prihodi Federecije Bosne i Hercegovine Grafikon br.12: Prihodi budžeta kantona Grafikon br.13: Prihodi opstina od indirektnih poreza Grafikon br.14: Prikaz strukture javnih prihoda u Federaciji Bosni i Hercegovini Grafikon br.15: Prikaz strukture vanbudžetski fondova u F BiH Grafikon br.16: Trendovi promjena u strukturi indirektnih poreza Grafikon br.17: Trend promjena u korelaciji rasta carinskih prihoda i uvoza Grafikon br.18: Trendovi naplate akciza iz nafte i naftinih derivata Grafikon br.19: Naknade za takse za period 2002 – 2006. godina budžeta F BiH Grafikon br.20: Struktura javnog duga Grafikon br.21: Prikaz obima javnog duga u milionima KM-tabelarno i graficki Grafikon br.22: Prihodi od poreza u periodu 2001 – 2005 godina Grafikon br.23: Struktura indirektnih poreza Grafikon br.24: Promjene u strukturi naplate indirektnih poreza Grafikon br.25: Sistem obračuna PDV-a Grafikon br.26: Ostvarenje i raspodjela neto prihoda Bosne i Hercegovine u 2006. godini Grafikon br.27: Projekcija raspodjele prihoda BiH za 2007. godinu Grafikon br.28: Projekcija raspodjele sredstava F BiH sa jedinstvenog računa za 2007. godinu Grafikon br.29: Projekcija prihoda poreza budžeta u 2007. godini Grafikon br.30: Poreska faktura , KIF i KUF , Izvještaji PDV-a Grafikon br.31: Projekcija prihoda poreza na dohodak primjenom progresivnih stopa Grafikon br.32: Zakon o porezu na dohodak Grafikon br.33: Utvrñivanje akontacije poreza na dohodak od nesamostalne djelatnosti Grafikon br.34: Prikaz prihoda od poreza u % Grafikon br.35: Prikaz zakonskih poreskih stopa poreza na dobit

Documents

183480436 Javne Finansije Kesetovic Đonlagic PDF