هزینه یابی و مدیریت برمبنای فعالیت

مدیریتمبانی حسابداری

1392

خمین واحد اسالمی آزاد دانشگاه

مقطع کارشناسی

ارشد

:فصل ششم

استاد: جناب آقای دکتر محمود کهنسال

:ارائه دهندگان

سمانه نیک آئین

سمیه جاللوندی

فعالیت مبنای بر یابی ( ABC)هزینه

( فعالیت مبنای بر ( ABMمدیریت

( فعالیت مبنای بر بندی (ABBبودجه

مبناي بر يابي هزينهفعاليت

Activity Based Costing

فعالیت هاactivity:

1 مجموعه اقدامات تعریف شده در کسب و کار می باشند که -

با انجام هر کاری ، منابعی هم مصرف می شوند

2 فعالیت یک حرکت خاص، اقدام و انجام کاری در سازمان -

است .

بنابر این وقتی منابع مصرف می شوند، هزینه ایجاد می شود و

بهای تمام شده محصوالت یا خدمات را تحت تاثیر قرار می دهد

چون هزینه ها به عنوان منبع اصلی خروج منابع می باشند.

یک نظام اطالعاتی است که فعالیت ها، هزینه ها، ویژگی های فعالیت و درآمد

واحد هر مرکز هزینه یا گروهی از کارکنان را دریک سازمان تعیین و گزارش می

کند.

این نظام باید اطالعاتی را تهیه کند تا بهبود و تخصیص هزینه ها و برنامه ریزی بر

اساس فعالیت بتواند بسیاری از نیاز های سازمان به شرح زیر را پوشش دهد:

قیمت گذاری بر اساس فهرست بها

اندازه گیری عملکرد

الگوبرداری

بهبود و هزینه یابی فرآیند

تجزیه و تحلیل ارزش اقتصادی

... هزینه یابی خدمات مشترک و

Activity basedحسابداری مبتنی بر فعالیت accounting

فعالیت بر تمرکز با فعالیت مبنای بر یابی هزینهمدت بلند رشد به دسترسی برای ابزاری عنوان بهدقیق شده تمام بهای گزارش و محاسبه طریق ازدر رقابت مقدم خط در مستمر طور به مربوط و

های خواسته تر سریع و بهتر نمودن برآورده . این رود می کار به رقبا سایر به نسبت مشتریانکه است یابی هزینه نوین روشهای جمله از روش

شناسایی و طرف یک از دقیق شده تتمام بهایاز ارزش فاقد فعالیت از ارزش دارای فعالیتدارد کارآمدی هزینه مدیریت فرایند در دیگر طرف

فعالیت مبنای بر یابی هزینه

فعالیت

بازرگان

ی

تکنیک

ABC

تصمیمات

عملیاتی

معیار عملکردهای مالی وغیر

مالی

سودوجریان نقد

فرضیه بازار کارا

ارزش بازار

اهداف موسسه

تصمیمات سرمایه گذاری

مشتریان کاال/خدمات و

اطالعات سودآوری بازار

:ویژگیهاسازگار بیشتر با تخصیص سربار -1

توانایی در انطباق با معیار مبتنی با -2هزینه پیچیده

توانایی در انطباق با رویکردهای غیر -3حسابداری یکپارچه

ابزار کنترل -4

در بسیاری از سازمان ها انجام می شد ولی چون اطالعات 80این روش تا اواخر دهه

دقیقی را در مورد بهای تمام شده خدمات و محصوالت به تصمیم گیرند گان نمی داد و

بلکه باارائه اطالعات نادرست باعث گمراهی مدیران می شد ، منسوخ گردید که عمده

:نارسایی های این روش عبارتند از

عدم توانایی در ارائه اطالعات بهای تمام شده خصوصا سازمان هایی که خدمات -1

.متنوع و گوناگونی به مشتریان ارائه می کنند

عدم تفکیک حوزه )مراکز( هزینه های غیر مشابه -2

استفاده از مبنای مشترک برای تخصیص هزینه ها -3

عدم ارائه اطالعات دقیق در رابطه با بهای تمام شده و دیگر اطالعات تصمیم گیری -4

مدیران

عدم ارائه اطالعات واقعی از فرایند عملیات و هزینه ها -5

عدم ارائه بهبود عملکرد و روش ها در فرایند های عملیاتی -6

:سیستم های هزینه یابی سنتی و نارسائیهای آن

دهه اوايل رسيدند 80از نتيجه اين به سازمانهابه برتر خدمات ارائه و خود بقاي براي که

را خود فرايندهاي و شيوه بايستي مشتريانشان , کيفيت مستمر افزايش ضمن و بخشند بهبود

. آورند پايين قبولي قابل نحو به را ها هزينه در فعاليتها و ها هزينه بين ارتباط ايجاد تفکر

دهه اوايل 60اواخر و 70و سالومنز آثار درآکادميک صورت به اما است شده ديده استاباس

دهه . 80در است شده مطرح

ABCتاریخچه

نوع اختالف نوع یا ویژگیهای محصولنوع انحراف هزینه ای که در سیستمهای هزینه یابی رخ

می دهد

حجم تولید حجم کم هزینه کم برآورد شده ، سربار

کمتری به این محصوالت اختصاص یافته است

حجم زیادهزینه زیاد برآورد شده ، سربار

بیشتری به این محصوالت اختصاص یافته است

اندازه محصول کوچک هزینه کم برآورد شده است.

بزرگ هزینه زیاد برآورد شده است.

پیچیدگی محصول طراحی پیچیده هزینه کم برآورد شده است.

طراحی ساده هزینه زیاد برآورد شده است.

نیازمندیهای محصول به مواد اولیه

نیازمند قطعات زیاد یا منحصربه فرد است که فقط در یک

محصول استفاده می شود.هزینه کم برآورد شده است.

نیازمند قطعات کم یا معمولی منحصربه فرد است مثل

قعطاتی که برای بسیاری از محصوالت مورد استفاده قرار

می گیرد.

هزینه زیاد برآورد شده است.

نیازمندیهای محصول به تنظیم دستگاه

نیازمند تنظیمات زیاد ، طوالنی وپیچیده دستگاه است.

هزینه کم برآورد شده است.

نیازمند تنظیمات کم یا ساده دستگاه است.

هزینه زیاد برآورد شده است.

خالصه هزینه که در سیستم های سنتی 6-1جدول .رخ می دهند

روشهای سنتی ABCروش

هدف اصلی آنها ارائه اطالعاتی در رابطه با سودآوری است.

هدف اصلی آنها ارائه اطالعاتی در رابطه با سودآوری ، رضایت مشتریان و رقابت در سطح

بین المللی است.

برای جریان های تولیدی ساده، استاندارد استفاده می شود

برای جریان های تولیدی ساده،پیچیده و غیراستاندارد استفاده می شود.

بهای تمام شده محصول را با استفاده از مواد اولیه مستقیم ، دستمزد مستقیم و سربار

کارخانه محاسبه می کنند و رسما اثرات تکنولوژی پیشرفته را منظور نمی کنند.

بهای تمام شده محصول را با استفاده از مواد اولیه مستقیم و سربار کارخانه )یا هزینه های تولید( محاسبه می کند وهزینه های مربوط به

تکنولوژی کنترل کیفیت و رقابت در سطح جهانی را در نظر می گیرد.

بهای تمام شده را برای یک دایره محصول یا خدمت بدون توجه مستقیم به فعالیتهای الزم

جهت تولید و توزیع محاسبه می کنند.

جهت محاسبه بهای تمام شده رابطه علیت بین فعالیتهای الزم جهت تولید و توزیع محصول یا

خدمت و ارزش اقتصادی منابع به کارگرفته شده را به طور مستقیم و با مبالغ کمی ایجاد

نمی نماید.

دارای یک یا حداکثر مرکز هزینه برای تخصیص هزینه ها در سطح شرکت یا دایره می باشد.

از مراکز هزینه های متعدد که با توجه به میزان فعالیتها تعیین می گردند، استفاده می کند.

از یک مبنا یا حداکثر چند مبنا جهت تسهیم هزینه های سربار کارخانه استفاده می کنند.

ازمبناهای مناسبی برای هر مرکز فعالیت هزینه استفاده می کند و دارای مبناهای چندگانه

است.

مقایسه روش سنتی با روش هزینه یابی بر 6-2جدول مبنای فعالیت

روشهای سنتی ABCروش

از مبناهای تسهیم سرباری استفاده می کنند که الزاما بر اساس روابط علت و معلولی تمام

اقالم سربار سازمان نیستند.

برای هر فعالیت ، صرفا روابط علت و معلول، مبنای مناسب تسهیم سربار کارخانه را تعیین و

مورد استفاده قرار می دهد.

اکثرا از مبناهایی که جنبه مالی دارند جهت تسهیم هزینه های سربار استفاده می کنند.

از مبناهای مالی و غیر مالی جهت تسهیم هزینه های سربار بهره می گیرد.

هزینه ها را به دو گروه هزینه های محصول و هزینه های دوره تقسیم می کنند و همچنین

هزینه های ثابت را از هزینه های متغییر متمایز می سازد.

کلیه هزینه ها را هزینه های محصول تلقی می کند و با توجه به دید بلند مدت کلیه هزینه ها را

متغیر در نظر می گیرد.

اطالعات اراده شده می تواند برای تصمیم گیری مدیران گمراه کننده باشد.

اطالعات ارائه شده برای اتخاذ تصمیم گیری ها صحیح و مناسب را بااستفاده از اطالعات

سیستم حسابداری مدیریت ممکن می سازد.

جهت برنامه ریزی و کنترل مدیران چندان مناسب و دقیق نیستند.

برای برنامه ریزی و کنترل بسیار مناسب است و اطالعات دقیق را در این زمینه فراهم می

سازد.

6-2ادامه جدول

هزينه هاي سربار اختصاص يافته به محصوالت / خدمات بايستي هزينهسرباري كه واقعا" براي آن محصوالت صرف شده را منعكس نمايد.

اين هدف از طريق يك تجزيه و تحليل از فعاليتها و علل به وجود آمدنفعاليتهامحقق مي شود.

.فعاليتها آنچه كه شركت انجام مي دهد مي باشند.فعاليتها را مي توان در سطوح مختلفي از جزئيات تعريف نمود فعاليتها منابع را مصرف مي نمايند و بايد براي كسب و كار ارزش

ايجاد نمايند. .مصرف منابع موجب مي شود كه هزينه ها اتفاق بيافتد.بنابراين فعاليتها هزينه ها را به وجود مي آورند مديران در گذشته مي كوشيدند تا هزينه ها را به طور مستقيم

مديريت نمايند.ABC بيان مي كند كه بهتر است فعاليتهايي كه موجب به وجود آمدن

هزينه ها مي شوند مديريت شوند. ) مديريت علل بوجود آمدن هزينه ها(

اصول و مبانی هزینه یابی بر مبنای فعالیت

گام اول : تعيين هزينه منابع و فعاليتها اولين قدم تجزيه و تحليل فعاليتها به منظور تعيين هزينه منابع و فعالي

شرکت است که اکثر شرکتها هزينه منابع را در حسابهاي مشخصي در سيستم حسابداري ثبت ميکنند ماند هزينه ملزومات ، انبار داري ، هزينه

هاي اداري و ...: فعاليتها بر اساس نحوه مصرف منابع به چهار دسته تقسيم ميشود- فعاليتهاي سطح واحد محصول : نظير بازرسي تمامي محصوالت 1- فعاليتهاي سطح دسته محصول : نظير فعاليت راه اندازي ماشين االت 2

خط توليد- فعاليتهاي سطح توليد : نظيرطراحي محصول ، تغييرات مهندسي 3- فعاليتهاي سطح کارخانه : نظير فعاليتهاي امنيتي حراست ماليات بيمه 4

و ...

گامهاي تخصيص هزينه ها )طبق رفرنس زهرا ديانتي محمدرضا نيکبخت(

از محرکهاي هزينه مصرف منابع براي يخصيص هزينه مصرف منابع به فعاليتها استفاده ميشود

محرکهاي هزينه مصرف منابع شامل موارد زير است :ساعات کار مستقيم : براي فعاليتهاي کارگر محور تعداد کارکنان : براي فعاليتهاي مرتبط با حقوق و

دستمزد تعداد دفعات جابجايي مواد : براي فعاليتهاي جابجايي

مواد ساعات کار ماشين : براي فعاليتهاي تعمير و نگهداري متر مربع : براي فعاليتهاي نگهداري عمومي کارگاه و

بهداشت آن

گام دوم : تخصيص هزينه منابع به فعاليتها )مخزن هزينه(

اخرين گام تخصيص هزينه فعاليتها يا مخازن هزينه فعاليت به موضوعات هزينه با کمک محرکهاي مصرف فعاليت است خروجي ها موضوعات هزينه هستند که شرکت براي آنها

اقدام به انجام فعاليت ميکنند معمول ترين خروجي هاي سيستم هزينه ، محصوالت و

خدمات شرکت ميباشد متداولترين محرکهاي مصرف فعاليت عبارتند از :

تعداد سفارشات خريد ، گزارشات دريافتي ، تعداد گزارشات يا تعداد ساعات بازرسي ، تعداد پارتهاي انبار شده ، ساعات کار ماشين ، ساعات کار پرسنل ، تعداد دفعات راه اندازي

گام سوم : تخصص هزينه فعاليتها )مخازن هزينه ( به موضوعات هزينه

تعریف فعالیت ها و هزینه های آنان

تعیین عوامل به وجود آورنده هزینه ها )محرک هزینه

ها(

محاسبه نرخ عامل به وجود آورنده هزینه ها

فراهم نمودن نرخ عامل هزینه برای محاسبه هزینه

محصوالت یا خدمات

مراحل هزینه یابی بر مبنای فعالیت:)طبق رفرنس فريدون رهنماي رودپشتي(

هر عملی که به منظور تولید، توزیع و ارائه خدمات انجام شود همان فعالیت نامیده می

شود که درشناسایی و طبقه بندی فعالیتها باید نمودار سازمانی و نمودار فرآیند ها و

همچنین همگن بودن آنها توجه داشت و سلسله مراتب هزینه های زیر را در نظر گرفت :

هزینه مربوط به سطح واحد محصول

هزینه مربوط به گروه محصوالت

هزینه پشتیبانی محصوالت

هزینه های امکانات پشتیبانی

در واقع راه انداز های هزینه می باشند و مشخصه یک محرک های هزینه :

رویداد یا فعالیتی اند که منجر به وقوع هزینه می شوند. در هزینه یابی بر مبنای فعالیت

محرک های هزینه دیگرمرتبط با حجم درنظر گرفته نمی شوند ، بر عکس روش سنتی

فعالیت ها به عنوان منابع هزینه و هزینه های سربار به عنوان محرک های هزینه و بلکه

.هزینه های تخصیص یافته به محصوالت به عنوان موضوعات نهایی هزینه می باشند

و میزان همبستگی نکته قابل توجه این است که برای انتخاب هزینه باید به

توجه اساسی داشت.آثار رفتاری وهزینه اندازه گیری

تعریف فعالیت ها و هزینه های آن

فعالیت

هزینه ) میلیون ریال( نسبت های مصرف

1محصول 2محصول   3محصول

دریافت 80 6% 24% 70%

بازرسی 120 6% 24% 70%

جمع 200 6% 24% 70%

هزینه ها ناشی از مصرف منابع اند ، با تخصیص و مصرف منابع هزینه وقوع و

عینیت پیدا میکند ، به شکل های مختلفی فرآیند تخصیص منابع قابل ا عمال

است

هدف عمده زیر تخصیص صورت می گیرد:3براي رسیدن به

1کسب انگیزش بیشتر -

2محاسبه سود و ارزیابی دارایی ها -

- تعیین بها و تنظیم صورت وضعیت )علی الخصوص در قراردادهای 3

دولتی(

برای تخصیص درست منابع وجود برنامه ریزی و کنترل

دقیق ضروری است .

شکل های مختلف فرایند تخصیص منابع:

1تخصیص هزینه های مشترک بین مراکز مسئولیت تعریف شده -

2 تخصیص مجدد هزینه ها از یک مرکز مسئولت به مرکز مسئولیت -

دیگر

3 تخصیص هزینه ها از یک واحد سازمانی خاص به محصوالت و -

خدمات تولیدی

ABC:و تخصیص منابع

هزینه های انباشته سیستم حسابداری بهای تمام شده

اهداف هزینه نوع اول مراکز مسئولیت تخصیص نوع اول: هزینه های تخصیص

یافته مراکز مسئولیت

تخصیص نوع دوم : هزینه های تخصیص

یافته از یک مرکز مسئولیت به مرکز

مسئولیت دیگر

اهداف هزینه نوع دوم: مراکز

مسئولیت دریافت کننده کاالها

وخدمات

تخصیص نوع سوم: هزینه های تخصیص

یافته به محصوالت ، مشاغل یا پروژه

ها

اهداف هزینه نوع سوم: محصوالت ،

مشاغل یا پروژه ها

فرآیند انواع تخصیص منابع)هزینه(

بطور کلی عبارتند از

1 برای مدیرانایجاد ارزش-فراهم نمودن اطالعات الزم جهت اتخاذ تصمیمات

2 .فراهم نمودن اطالعات الزم برای هزینه یابی و قیمت گذاری-

3 هزینه یابی بر مبنای فعالیت به بیان ناکارآمدیهای سیستم های حسابداری هزینه-

سنتی می پردازد.)این سیستم های موروثی بر مبنای تعدادی عوامل هزینه زا از

جمله نیروی کار مستقیم با ساعات کارماشین آالت قرار دارند و تغییرات اخیردر

محیط تجارت را لحاظ نمی کنند؛علی الخصوص در مواردی که هر چه آمیخته

محصولی و مشتری یک سازمان متنوع تر باشد ،تعیین هزینه های سربار گمراه

کننده شده و هزینه های محصوالت یا خدمات را منحرف می کند(

4.تخصیص بهینه منابع را فراهم می کند-

5 هزینه خدمات یا قیمت تمام شده یک واحد محصول را از طریق تحلیل هر فعالیتی-

که جهت تولید آن نیاز است،فراهم می کند.

6 اعمال مدیریت هزینه مبتنی براطالعات مربوط،دقیق و قابل اعتماد را فراهم می-

نماید.

7 جهت تعیین تمامی فعالیتها)مستقیم یا غیر مستقیم(و تخصیص دقیق تر هزینه-

های مرتبط با آن فعالیت به کار برده می شود.)در هر نوع سازمانی کاربرد دارد(

ABCکارکردهای

محدودیت اول:در بکار گیری این روش فرض بر این است که رابطه یک

طرفه بین حجم فعالیت وهزینه ها وجود دارد در حالی که در عمل

ممکن است این ارتباط یک طرفه بین میزان هزینه و عوامل محرکه آن

وجود نداشته باشد.

محدودیت دوم:چشم پوشی از امکان وجود هزینه ها و تولیدات مشترک

است؛که درصورت وجود هزینه های مشترک امکان تهیه صورت سود و

زیان در سطح واحد محصول وجود ندارد.

محدودیت سوم:نادیده گرفتن ظرفیت و میزان سودمندی منابع است؛

در حالیکه باید بین محصولی که از منابع کمیاب و محصولی که با

استفاده از ظرفیت اضافی سازمان تولید می شود،تفکیک قائل شد.

محدودیت های روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت

1.بهبود سیستم هزینه یابی و تخصیص هزینه های شرکت بطور مطلوب تر-

2.تعیین بهای تمام شده و قیمت گذاری محصوالت بصورت منطقی تر و دقیق تر-

3کنترل عملیات شرکت و برنامه ریزی کارا در آینده-

4.کمک به تصمیم گیریهای کاراتر،صحیح تر و دقیق تر مدیریتی-

5.ارزیابی صحیح تری از عملیات مالی مدیران و بهبود عملکرد را به همراه دارد-

6.فعالیتهای هزینه زا و فاقد ارزش را شناسائی می کند-

7.امکان کنترل هزینه ها را به گونه های مطلوب فراهم می آورد-

8.موجب تغییر نگرش مدیران نسبت به بسیاری از هزینه های سربار می شود-

9 شرایط الزم جهت مدیران فروش و بازاریابی جهت افزایش سهم بازار را فراهم می-

کند.

10.حاشیه فروش را توجیه می کند و رقابت را تسهیل می بخشد-

11.تصمیم گیری در خصوص تولید یا توقف محصول را فراهم می سازد-

12.مفهوم بازاریابی مبتنی بر مشتری را عملی می سازد-

13.تعیین هزینه خدمات مشتریان را عملی می سازد-

14.کارکرد اصول و مفروضات حسابداری را منطقی تر می نماید-

15 .فرآیند کسب سود بیشتر را،تسهیل می بخشد-

ABCمزایای سیستم

معایب سیستمABC1.هزینه های گزاف ناشی از تعداد مراکز فعالیت و عوامل هزینه زا-

2.استمرار ضرورت تخصیص برخی هزینه ها بر اساس معیارهای قراردادی مبتنی بر حجم-

پیش فرض های اجرای سیستمABC1 محصوالت از لحاظ فضای مورد نیاز، پیچیدگی فرآیند و میزان تولید تفاوت زیادی با هم-

داشته باشند.

2 محصوالت از نظر فعالیتهایی از قبیل تنظیم ماشین آالت،بازرسی و غیره با یکدیگر -

تفاوت داشته باشد.

3از زمان برقراری سیستم-ABC تنوع محصوالت تولید شده به میزان قابل مالحظه ای،

افزایش یابد.

4 هزینه های سربار،مبالغ قابل توجهی را تشکیل دهد و این مبالغ سیر صعودی داشته-

باشد.

5.قیمت فروش بر اساس بازار تعیین می شود-

6از زمان برقراری سیستم-ABC.دانش فنی تولید به میزان چشم گیری متحول شده باشد،

محاسباتABC می تواند بر پایه هزینه فعالیت ساالنه باشد که از ثبت بدست می آید یا براساس

تخمین بودجه که برای دوره بعدی در نظر گرفته می شود ، در هر صورت شامل سه مرحله می

باشد:

: مرحله اول:نرخ سربار هر فعالیت را جداگانه محاسبه می کنیم به این ترتیب که

/تعداد ساالنه فعالیت jهزینه ساالنه فعالیتj =(Rj)نرخ سربار برای فعالیت j

=تعداد فعالیت j

مرحله دوم:برای محاسبه هزینه های ساالنه هر محصول نرخ سربار هرفعالیت را در تعداد

فعالیتهای مرتبط هر محصول ضرب می کنیم:

Ci=Di+G(Rj)(AJi)

جمع هزینه ساالنه محصولCi=i

هزینه مستقیم محصولDi=i

تعداد فعالیت انجام شده برای محصولAJi=

نرخ سربار برای فعالیتRj=j

مبلغG=

مرحله سوم:جمع هزینه ساالنه هرمحصول را بر تعداد واحدهای تولید شده هر محصول تقسیم

می کنیم.

ABCمحاسبات

:نسل دوم هزینه یابی بر مبنای فعالیت

عليرغم که این سیستم در حال حاضر در شرکتها و

موسسات گوناگون در جهان و ایران به کار گرفته

( 2007و2004)درسالهاي کپلن و اندرسون میشود،اخيرا

اقدام به ذکرمشکالت سیستم متداول هزینه یابی برمبنای

سیستم (کرده و نسل دوم آن را تحت عنوان ABC)فعالیت

معرفی TDABCهزینه یابی برمبنای فعالیت زمان گرا ))

کردند.

(ABC مراحل تخصیص هزینه ها درسیستم متداول - 1نمایشگر (هزینه یابی بر مبنای فعالیت

تخصیص اولیه

تخصیص ثانویه

شناسایی فعالیتها

هزینه فعالیتها

تعیین محرکهای

اهداف هزینه ها

تخصیص هزینه ها

منابع

موضوع هزینه

، محصول ) ، خدمت

مشتری )...و

محرک هزینه منبع

محرک هزینه فعالیت

مثال الف- مرحله تخصیص اولیه:

دايره انبارداري مشتری و ...(،خدمت ،محصول،تعیین موضوع هزینه ) دایره .1

ورود مواد اوليه –ثبت اقالم در دفتر انبار-استقرارمواد-خروج مواد شناسایی فعالیتهای اصلی مربوط به موضوع هزینه .2

تعيين هزينه کل دايره )هزينه دستمزد +استهالک ساختمان واثاثيه +...( جمع آوری هزینه های مربوط به موضوع هزینه .3

تخصيص هزينه کل دايره به نسبت درصد زمان صرف شده تخصیص هزینه های مربوط به هر فعالیت .4

براي

  هر يک ازفعاليتها

:ب-مرحله تخصیص ثانویه

تعيين محرک هزينه هرفعاليت برحسب مقدار )وزن مواد اوليه ،تعدادحواله هاي گزینش محرک هزینه های مربوط به هر فعالیت .1

و

ورودي ،تعداددرخواستهاي خروج و...(

هزينه تخصيص يافته اوليه به هرفعاليت برحسب زمان صرف شده محاسبه نرخ هزینه های هر فعالیت .2

م مقدار محرک هزينه

هرفعاليت

تخصيص هزينه هاي هرفعاليت دايره انبارداري به موضوع هزينه هاي تخصیص هزینه های هر فعالیت به موضوع هزینه .3

مر

مرتبط)انبار، محصول ، مشتري و...(

بهاي تمام شده دايره انبار)شامل سهم تخصيص يافته ازسايردواير( تعیین بهای تمام شده موضوع هزینه .4

:مزایا سیستم متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت

مورد نظر محسوب میشودتخصیص منابع محدود سازمان به هزینه روش مناسبی جهت .1 .

استفاده میکند که رابطه علیت و معلول حرکهای هزینه مناسب تر،کامل تر و چند گانه ای ماز .2

باشندکمی یا کیفی )رضایت مشتریان( محرک های هزینه میتوانند را بهتر نمایان میسازد. .

حسابداری بهای تمام دقیق تر از سیستمهای سنتی قیمت تمام شده محصوالت و خدمات را .3

.شده نشان می دهد

حذف ، شناسایی فعالیت های فاقد ارزش افزودهبه وسیله تعیین رابطه علی بین هزینه-سود، .4

، بررسی رفتار هزینه ها در طراحی محصول، اصالح فرآیندهای تولید، محصوالت غیر سودآور

بلند مدت و منظور کردن هزینه های دوره ای درست مانند هزینه های محصول، سودآوری را

.دقیق تر تعیین کرده و در نتیجه شرکت ها را از ورشکستگی و نابسامانی مالی نجات می دهد

پیدا کرده، بلکه به گونه چشمگیری در صنایع سبک و سنگین تولید کاربرد وسیعی نه تنها در .5

نیز به کاربرده می شودواحدهای خدماتی .

برای حسابداران و مدیران بوده که جدیدترین و قوی ترین سیستمهای هزینه یابی یکی از .6

.کاربرد آن در سطح جهانی مورد استفاده قرار گرفته است

: مشکالت و نواقص روش متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت

الف ( مشکالت اجرایی ب ( مشکالت نگاهداری سیستم

: الف ( مشکالت اجرایی

در عمل هنگام اجرای سیستم متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت ممکن است در هر

. یک از هشت گام پیشگفته مشکالتی به وجود آید

: مهمترین مشکالت روش فوق به شرح زیر می باشد

. شناسایی کلیه فعالیتهای سازمان و انتخاب مهمترین آنها عملی دشوار می باشد - 1

. تعیین هزینه ها و رفتار واقعی آنها دشوار می باشد - 2

. تخصیص هزینه های اولیه دشوار می باشد - 3

. هزینه اجرای سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت باال است - 4

 

: ب ( مشکالت نگاهداری سیستم

هزینه آموزش و نگاهداری سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت - 1

. باال است

. خطرکهنگی و نادقیق شدن اطالعات بر مبنای فعالیت وجود دارد - 2

سیستم متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت ماهیت بعضی از - 3

. فعالیتها را به روشنی تعیین و محاسبه نمی کند

. دیدگاه منفی نسبت به هزینه یابی بر مبنای فعالیت وجود دارد - 4

سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا TIME-ACTIVITY-BASED-COSTING)TDABS

(: هزینه یابی برمبنای فعالیت ccسیستم جدیدی بنام 2004 کپلن و اندرسون در سال

( با جزئیات 2007را معرفی نموده و در کتاب اخیر خود ) ( TDABCزمان گرا )

بیشتر تشریح کردند .

این سیسlتم درمرحلlه اول فعالیتهlا را شناسlایی نمی کنlد و هزینlه هlای مربlوط را بlه

منlابع مlورد نیlاز فعالیتهlا تخصlیص نمی دهlد . بلکlه مlدیران در ابتlدا بlه طlور مسlتقیم

پیش بیlنی می کننlد در را بlرای هlر موضlوع هزینlه )محصlوالت c، خlدمات ، مشlتریان(

تعlیین و معادلlه زمlانی این روش بlه جlای مصlاحبه از کارکنlان و پرسشlنامه بlر اسlاس

بطور مستقیم به فعالیتها و عملیات انجام شده تخصیص می دهند.

می شوند : پیش بینی در این راستا فقط دو عامل .

- نرخ هزینه ظرفیت دایره ) سازمان ( مورد مطالعه 1 - مصرف ظرفیت در هر پراکنش پردازش شده در دایره ) سازمان ( 2

: تعیین نرخ هزینه ظرفیت: نرخ هزینه ظرفیت از رابطه زیر بدست می آید

شده عرضه ظرفیت نرخ هزینه ظرفیت= هزینه شده عرضه منابع عملی ظرفیت

باال از دو روش امکان پذیر می باشدمخرج کسر جهت محاسبه : 

درصد » ظرفیت 85 تا 80می توان یک قاعده به عنوان - 1قرار داد» ظرفیت عملی « را معادل نظری « .

ساعت می 166به طور مثال اگر کارمندی یا ماشین آالت هر ماه ساعت 141 تا 133تواند کار کند ظرفیت عملی آن حدود

. خواهد بود

2 روش دقیق تر، روش تحلیلی است . دراین روش سطح -فعالیتهای گذشته سازمان)دایره( مورد بررسی قرار میگیرد و

آن دوره زمانی که دارای بیشترین فعالیت بوده و با کیفیت استاندارد و بدون تاخیر و فشار کارکنان و ماشین آالت باشد به

عنوان ظرفیت عملی در نظر گرفته می شود در این روش ظرفیت نظری )مطلوب ( در نظر گرفته می شود و زمانهای

که کارکنان و ماشین آالت برای انجام کارهای سازنده در دسترس نیستند از آن کسر می گردد .

موارد زیر باید در نظر صورت کسر بابت پیش بینی : گرفته شود

: شامل هزینه های دستمزد مستقیم و هزینه های مربوط به هزینه کارکنان - 1

..حقوق و دستمزد از قبیل مالیات ، بیمه و

: حقوق و دستمزد مستقیم و مزایای مربوط به آنهزینه های سرپرستان - 2

: حقوق و دستمزد ، مزایای غیر مستقیم کارکنان و هزینه های غیر مستقیم - 3

سرپرستان دوایر پشتیبانی از قبیل افراد در دوایر کنترل کیفیت و برنامه ریزی

... و

: هزینه های عرضه محل به کارکنان و سرپرستان آنها و هزینه های فضا - 4

تجهیزات آنها ، مخابرات و رایانه

: سهم هزینه ها از دایره های سایر هزینه های غیرمستقیم و منابع پشتیبانی - 5

..... پشتیبانی مثل هزینه دایره منابع انسانی ، مالی و

: تعیین مصرف ظرفیت در هر پراکنش

در روش هزینه یابی برمبنای فعالیت ، هزینه های

» محرکهای معامالت یا هرفعالیت براساس

، تعداد تنظیم ماشین آالت مانند پراکنش «

، به تعداد دفعات تولید ، سفارشهای مشتریان

. اهداف هزینه تخصیص می یابد

: دالیل استفاده از محرکهای معامالت

معرفی و در آن زمان 1980سیستم متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت در دهه - 1

نظریه کامل هزینه یابی بر مبنای فعالیت به عنوان روشی برای جذب هزینه های

استفاده از ظرفیتهای ایجاد شده بود ، نه روشی برای تقاضای ظرفیتها

معامالت اولیه هزینه یابی بر مبنای فعالیت و کاربردهای آن نیز به جای استفاده - 2

از تخصیص محرکها بر مبنای » ظرفیت « از شیوه ساده هزینه های پشتیبانی ، غیر

. مستقیم به موضوعات هزینه ای استفاده می کردند

محرکهای معامالت نیز ساده بودند زیرا فرآیندهای عملیاتی و سیستمهای - 3

نمی توانستند برآورد تقاضا برای ظرفیت را از معامالت و 1980اطالعاتی دهه

. سفارشها مجزا انجام دهند

سیستمهای اطالعاتی شرکتها پراکنده بودند و مدیریتها مجبور بودند برای - 4

. شمارش معامالت از بانکها و سیستمهای اطالعاتی چندگانه استفاده کنند

تحت ( TDABCسیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا )

سیستم برنامه ریزی منابع سازمان ، به مراتب بهتر از سیستم

هزینه یابی بر مبنای فعالیت عمل می کند . دراین روش پس از

مصرف ظرفیت در ،مدیریت باید میزان تعیین نرخ هزینه ظرفیت

را برای هر فعالیت تعیین کند و ظرفیت در این روش هر پراکنش

تعیین می شود که کارمندان فعالیت مشخصی را حسب زمانی بر

تکمیل کنند . زمان به عنوان محرک اصلی هزینه در این روش

می باشد : دو مزیتدارای

- تخصیص هزینه های منابع به فعالیتها قبل از حرکت آنها به 1

موضوع هزینه را حذف می کند .

- مزیت دیگراین روش ، اندازه گیری ظرفیت مورد نظررا تسهیل 2

می کند و با ایجاد معادله ای برحسب زمان مي توان فعالیتها و

زیر مجموعه های آن را دریک معادله خالصه کرد .

برآورد زمان مصرف فرآیند ، از راه های زیر امکان : پذیر می باشد

دقت – کار سنجی ، روش سنجی و تعیین زمانهای استاندارد - 1

هزينه باالوصرف اين روش ومزاياي باال وامکان اجراي عملي

اين روش ميباشند.معايبزمان فراوان

با مشاهده مستقیم فعالیتهای مربوط توسط مدیران - 2

استفاده از زمان سنج و سایر وسایل اندازه گیری زمان .

در راستای هر مصاحبه شفاهی یا کتبی از کارکنان مربوط - 3

فعالیت .

در دایره )سازمان ( استفاده از نقشه های فرآیندهای موجود - 4

مورد مطالعه .

ی سازمان یا - استفاده از برآوردهای زمان از سایر دایره ها 5

صنعت مربوط.

درروش هزینه یابی برمبنای فعالیت ، مدیر پروژه از کارکنان

درخواست می کند تا درصد زمان اختصاص یافته به هرفعالیت

(مدیریت زمان الزم TDABC)را اعالم کند ، درصورتیکه درروش

جهت اجرای هر فعالیت را پیش بینی می کند.

– لغت نامه هزینه یابی بر مبنای فعالیت برای فرآیند 3نمایشگر سفارش مشتری

– عملیات بازاریابی و فروش5

- فرآوری سفارش مشتری 5-4

- ایجاد پرونده مشتری 5-4-1

- دریافت قیمت فروش 5-4-2

- تاثیر هزینه ها و اعتبارات ویژه 5-4-3

- تکمیل اسناد حمل 5-4-4

- اسناد حمل داخلی 5-4-4-1

- اسناد حمل خارجی 5-4-4-2

- آماده سازی فرمهای گمرک 5-4-4-2-1

- آماده سازی گواهی حمل برای حمل کننده 5-4-4-2-2

- دریافت مجوز از کنسول خارج کشور 5-4-4-2-3

- تنظیم اسناد ترخیص کاال 5-4-5

- تهیه مجوزهای الزم برای ورود کاالهای ویژه 5-4-6

براي روشن شدن موضوع، فرآيند سفارش مشتري بعنوان زير فرآيند عمليات بازاريابي وفروش انتخاب شده است . براساس لغت نامه هزينه

يابي برمبناي فعاليت بايد زمان هاي فرآيند سفارش مشتري وزير : تعيين گردد3فرآيندهاي آن به شرح نمايشگر

هر یک از زیر فعالیتهای فرآیند سفارش مشتري، متفاوت از 3جدول نمایشگر طبق

بقيه بوده

و برای اجرای هریک از آنها ،به اطالعات مربوط به مقادیر منابع نیاز است که می

بایست زمان صرف شده جهت هریک از فرآیندها وزیرفرآیندها به وسیله مصاحبه یا

پرسشنامه مشخص شود که این امر نه تنها نشدنی و دقیق نمی باشد بلکه مستلزم

وقت وهزینه هنگفتی ميباشد .

( نیاز به لغت نامه فعالیتها نيست و TDABC ) در حاليکه در روش هزینه یابی

تحلیلگر به

طور ساده فقط تقاضاهای الزم برای منابع مصرفی هر یک از فعالیتها را پیش

بینی می کند.

به عبارت ديگرتحليلگر ،مدل خطي مربوط را براساس زمان فرآوري يک سفارش

استاندارد ومشتري به اضافه زمان بيشتر مربوط به زير فرآيندها را پيش بيني مي

کند.

:مثالمديريت ، ميانگين زمان الزم براي انجام فعاليتهاي دايره انبار رابراي يک فصل

:به شرح زير پيش بيني نموده استدقيقه

12ورود مواد اوليه به انبار: .9ثبت اقالم ورودي به انبار : .

5استقرارمواد اوليه در جايگاه تعيين شده : .4/5خروج مواد اوليه از انبار : .

ميليون ريال وظرفيت عملي )منابع 320درصورتيکه کل هزينه هاي دايره انبار الزم بر

دقيقه براي يک فصل باشد، در اين صورت براي 154440حسب زمان( معادل محاسبه

هزينه هرواحد فعاليت ، نرخ هزينه ظرفيت براي دايره انباربشرح زيرتعيين :ميشود

هزينه هاي دايره انبار =نرخ هزينه = 320,000,000 = 2,072 ظرفيت

منابع الزم برحسب زمان 154440

– محاسبه هزینه هر واحد فعالیت به روش هزینه یابی بر مبنای 4نمایشگر (TDABC) فعالیت زمان گرا

فعالیت

محرک هزینه هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا

زمان واحد ) دقیقه( ( ریال 2,072نرخ هزینه )

ورود مواد اولیه به انبار 12 24,864

ثبت اقالم ورودی در دفتر انبار

9 19,648

استقرار مواد اولیه در جایگاه تعیین شده

5 10,360

خروج اقالم از انبار 4/5 9,324

مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا را می توان جایگزین مدل سنتی هزینه

یابی بر مبنای فعالیت نمود . در این صورت معادله زیر را خواهیم داشت :

+   β4 X4 T = β1 X1 + β2 X2 + β3 X3

β = =(4800 مقدار محرک هزينه ها ) مثال تعداد قبضهاي ورودي به انبار

X = =دقيقه(9زمان انجام فعاليت)مثال زمان ثبت اقالم ورودي در انبار

T =)زمان کل مربوط به دايره انبار)ظرفيت استفاده شده

با توجه به معادله فوق ، می توان ظرفیت استفاده شده ، ظرفیت بال استفاده و

محاسبه 5هزینه های آنها ، همراه با جمع هزینه های هرفعالیت را بشرح نمایشگر

کرد :

 

فعالیت 1 2 (3) - (2) × (1)

نرخ هزینه ) 4=3ظرفیت ×

ریال (2072زمان واحد ) دقیقه(

مقدار جمع زمان ) دقیقه (

جمع هزینه ها ) ریال (

ورود مواد اولیه به انبار

12 5600 67200 139,238,400

ثبت اقالم ورودی در دفتر انبار

9 4800 43200 89,510,400

استقرار مواد اولیه در جایگاه

تعیین شده

5 2200 11000 22,792,000

خروج اقالم از انبار

4/5 2800 12600 26,107,200

ظرفیت استفاده شده

134000 277,648,000

ظرفیت بال استفاده

20440 42,352,000

جمع

154440 320,000,000

– محاسبه هزینه کل هر فعالیت ، ظرفیت استفاده شده و ظرفیت بال 5نمایشگر

(TDABC)استفاده به روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا

: نکات قابل اشاره

محاسبه می شود ، اما می تواند به بهای تمام شده تاریخی با وجود اینکه این روش بر اساس - 1 عنوان سیستم استاندارد

شرکت نیز به کار گرفته شود . فقط کافی است متغیرهای مربوط به برنامه ریزی آینده پیشرفته برای حجم فعالیتهای آینده تعیین شوند و بر اساس این مدل بهای تمام شده فعالیتها و هزینه منابع

استفاده شده وظرفیت بال استفاده برای دوره های آینده شرکت مشخص گردد . هزینه یابی بر . مبنای فعالیت زمان گرا در حقیقت به عنوان مدل برنامه ریزی نیز می تواند به کار گرفته شود

 

ممکن است تصور شود روش فوق همان روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت است که کوپر در - 2 آن را1988سال

بر حسب زمان تداوم فعالیتها ارایه کرده است . این تصور صحیح نبوده و روش کوپر هنگامی بکار برده می شود که

»محرک زمان تداوم منابع الزم جهت انجام هر فعالیت تفاوت پیدا کند در این حالت کوپر پیشنهاد کرد در هزینه یابی«

بر مبنای فعالیت به کار گرفته شود . در روش کوپر ، تسهیم هزینه های اولیه به فعالیتها همچنان دنبال می شود و سپس

درتسهیم ثانویه است که مفهوم »محرک زمان تداوم « در نظر گرفته می شود تا بهای تمام شده اهداف هزینه دقیق تر

تعیین گردند . اما روش هزینه یابی بر مبنای زمان گرا ، مرحله تسهیم اولیه هزینه ها حذف می کند و بر اساس معادله

. زمانی ، هزینه ها را مستقیما به موضوع هزینه مربوط می کند

مزایای مهم برای روش هزینه یابی برمبنای فعالیت زمان گرا )از :نظرکپلن واندرسون(

- ساخت یک مدل دقیق راآسانتر وسریعتر می سازد.1

- باداده هایی که ازسیستم های برنامه ریزی منابع سازمان ومدیریت روابط بامشتری دردسترس هستند 2

به خوبی همخوانی دارد.

- هزینه هارا به سوی تراکنشها و سفارشها, با استفاده از ویژگیهای مشخص سفارشات, فرایندها, تامین 3

کنندگان و مشتریان حرکت می دهد.

- می تواند به طورماهانه به کارگرفته شود تا اقتصادجدیدترین عملیات سازمان را ارائه کند.4

- شفافیت دربهره برداری ازظرفیتها وکارایی های فرایندهارا ایجادمی کند.5

- میزان تقاضای منابع الزم را پیش بینی می کند.6

- به آسانی با مدلهای درسطح شرکت از طریق کاربرد نرم افزارها و فن آوریهای بانک اطالعاتی, 7

همخوانی دارد.

- نگهداری سریع وارزان قیمت مدل راممکن می سازد.8

- اطالعات شفاف را درزمینه شناسایی علت ریشه ای مشکل فراهم می کند.9

- درهرصنعت یاشرکت باهرمیزان ازپیچیدگی درموردمشتریان , محصوالت, بخشها, فرایندها و تعداد 10

مورداستفاده قرارگیرد.

.یکی از تکنیکهای مدیریت هزینه مبتنی برفعالیت است

.برمدیریت فعالیتها جهت بهبود عملکرد,توجه وتمرکزدارد

اطالعات الزم درمورد این که کدام محصول یامشتری

سودآورهستندوکدام فعالیت غیرارزش زا بایدحذف

شودرابرای مدیران ارشد سازمان فراهم می سازد.

.جهت بهبود عملیات درسازمان ها وشرکتها می باشد

ابزار مدیریت اطالعات می باشدنه یک روش برای ارزیابی

وضعیت مالی

 

)مدیریت برمبنای فعالیت(: ABM )ACTIVITY BASED

MANAGMENT(

1 بهبود ارزش رسیده ازطرف مشتریان وبهبودمنافع بامعرفی فرصتها-

برای پیشرفت درعملیات

2 اندازه گیری هزینه منابعی که دراجرای فعالیتهای اصلی واحدیاسازمان-

مصرف می شوند.

3.تشخیص وحذف هزینه یابی که مرتبط بافعالیتهای غیرارزش زاهستند-

4.ایجادفرایندها وفعالیتهایی که مشتری حاضراست برای آن پول بپردازد-

5.ایجادمعیارهای عملکردی برای هزینه,زمان,کیفیت ودرآمدها-

6 بهبودواصالح جریان نقدینگی وکیفیت ونیزکاهش سیکل زمانی-

7 حمایت ازتیم سازی-

8تعیین کارایی واثربخشی تمام فعالیتهای انجام شده درواحدیاسازمان-

9 تشخیص وارزیابی فعالیتهای جدیدی که می تواندعملکرد آتی سازمان را-

بهبودبخشد.

:ABM اهداف )مدیریت برمبنای فعالیت(

منابعتجزیه و

تحلیل کارایی

محصوالت و مشتریان

تجزیه و تحلیل محرکها

فعالیتها

دید عملیاتی

دید هزینه ای

مدل مدیریت بر مبنای فعالیت

معرفی فعالیتهای دارای ارزش افزوده وفعالیتهای بدون ارزش افزوده-

مهندسی مجدد وطراحی مجدد ساختارفعالیتها-

الگوبرداری فعالیتهای باارزش افزوده به عنوان ابزارکلیدی برای بهبودمستمر-

توسعه سیستم اندازه گیری کارایی برای بهبودمستمر-

 

:فعالیتی است که حذف آن ارزش موردانتظارمشتری هزینه ارزش افزوده دار

ازمحصول راتحت تاثیرقرارمی دهدپس نمی توان آن راحذف کرد.

هزینه بدون ارزش افزوده : فعالیتی است که حذف آن ارزش موردانتظارمشتری

ازمحصول را تحت تاثیرقرارنمی دهدپس می توان آن راحدف کرد.

:ABM وظایف )مدیریت برمبنای فعالیت(

هزینه های بدون ارزش افزوده

)NVA(ز

مان انبار

)NVAزمان )انتظا

ر

)NVAزمان )فراین

د

)NVAزمان )حرک ت

)NVAزمان )بازرس

ی

هدف ما حذف یا کاهش هزینه بدون ارزش افزوده

VA = Valued – Added ActivityNVA = Non – Value – added Activity

)NVA(ز

مان انبار

)NVAزمان )انتظا

ر

)NVAزمان )فراین

د

)NVAزمان )حرک ت

)NVAزمان )بازرس

ی

فرض کنیم فرآیند تولید به صورت زنجیره :زیر است

VA = Valued – Added ActivityNVA = Non – Value – added Activity

1تعریف دامنه پروژه-

2.فعالیتهاومنابع وشاخص های ستاده راشناسایی کنید-

3.جریان عملیاتی فرایندرابرای انجام تحلیل طراحی کنید-

4 به جمع آوری داده هابپردازیدونقش های روابط میان-

داده هاراتعریف کنید.

5.یک مدل کامپیوتری بسازید-

6.این مدل راارزش گذاری کرده ومعتبرسازید-

7 .اطالعات جدید راتعبیروتفسیرکنید-

اجرای مدیریت برمبنای فعالیت-8

برمبنای) 8مراحل مدیریت گانه : ABM فعالیت(

1قیمت گذاری مجددمحصوالت وبهینه سازی طراحی محصول جدید-

2کاهش هزینه ها-

3اثرگذاری بربرنامه ریزی استراتژیک وعملیاتی-

رابطهABMبامهندسی مجددوTQM:

مدیریت برمبنای هزینه به نوعی مکمل مهندسی مجددوTQM است که

بافراهم آوردن اطالعات هزینه ای دررابطه بافرایندها وفعالیتهای

موجود,ارزیابی هوشمندانه ای ازچگونگی ایجاد تغییرات فرایندی

واصالحات ارائه می دهد.

ABM می تواندبه طورموثربرای طراحی واندازه گیری هزینه وصرفه

جویی درهزینه های فرایندهای بهبودیافته ناشی ازاجرای

TQM.ومهندسی مجدد مورداستفاده قرارگیرد

دالیل به کارگیری )مدیریت برمبنای توسط شرکتها:ABM فعالیت(

ABMو ABC تلفیق مدل

منابعمعیار سنجش

محصوالت و خدمت

تحلیل محرکهای

هزینه

فعالیتها

تحلیل رفتارها

محرکهای هرینه

تحلیل و سنجش هزینه

- اه°داف ی°ک فرآین°د را شناس°ایی کنی°د و مش°خص نمایی°د ک°ه مش°تری از این 1

فرآیندها چه خواسته و انتظاراتی دارد.

- از طریق رسم نمودار فعالیتهای مورد استفاده برای تکمیل محصول 2

یاخدمت را ازآغاز تا پایان ثبت کنید.

- تمام فعالیتهای دارای ارزش افزوده و فعالیتهای فاقد ارزش افزوده را 3

تفکیک نمایید.

- بطور پیوسته کارآیی فعالیتهای دارای ارزش افزوده را ارتقا دهید و 4

برنامه هایی را برای حذف یا کاهش فعالیتهای فاقد ارزش افزوده به

اجرا در آورید.

،را تشکیل می دهد. زنجیره ارزش فعالیتهای دارای ارزش افزوده

( و زنجیره ABM )مدیریت برمبنای فعالیتارزش:

:زنجیره ارزش زنج°یره ارزش، مجموع°ه ای از عملیاته°ایی اس°ت ک°ه در ی°ک ص°نعت بص°ورت

از ت°ا ب°ه خ°ل°ق °ارزش° منج°ر ش°ود.° مح°ص°والت انج°ا°م می °پ°ذیرد زن°جیرگون°ه ب°ه ا°رزش° ح°لق°ه ه°ر در کنن°د °و° م°ی° عب°ور ز°نج°ی°ره ای°ن ه°ای° ح°لق°ه زم°ا°ن مح°ص°ول °نه°ایی° اف°زو°د°ه می °گ°رد°د. بای°د° دقت° ک°ر°د °ت°ا زن°ج°یره° °ارزش° ب°ا ه°زین°ه

یابی براساس فعالیت اشتباه نشود.فعالیتهای یک زنجیره ارزش :و تدارکات داخلی نقlل کنlترل؛ حمlل و انبlارداری، شlامل دریlافت، ذخlیره سlاری،

برنامه ریزی :یزات، عملیاته°اlتجه تعمlیرات نگهlداری، بنlدی، مونتlاژ، کlاری، بسlته شlامل ماشlین

آزمایش محصوالت و تمام کارهایی که ورودیها را به خروجی ها تبدیل می کند. :تدارکات خارجی :ول می بازاری°ابی و ف°روشlد محصlه خریlدار را وادار بlه خریlایی کlامل فعالیتهlش

کند. انتخاب کانال توزیع، تبلیغات توزیع، قیمت گذاری، مدیریت خرده فروشی. :تیبانی خدماتlل پشlد. مثlزایش می دهlتری افlرای مشlول را بlه ارزش محصlدماتی کlخ

از مشتری، خدمات تعمیر، پاسخگویی تلفنی و قطعات یدکی

تجزیه و تحلیل و

طبقه بندی

فعالیتهای دارای ارزش

افزوده

فعالیتهای دارای فاقد ارزش افزوده

ارزیابی مستمر

فعالیت

اجرای حداکثر مدیریت، چگونگی سودبخشی، بهره وری و مدیریت هزینه باABM

1:هزینه یابی بهتر برای ارزشیابی -

اس°ت. اگ°ر قیمت رق°ابت- آگ°اهی و فهمی°دن به°تر هزین°ه ه°ا در ی°ک س°ازمان

دا°خلی بط°ور من°اس°ب ش°نا°خته° نش°ده° با°ش°ند،° ا°ش°تباها°ت می توانن°د وحش°تناک

)° م°ا °را ب°ر°ای ان°دا°زه گ°یر°ی هزین°ه ABMب°اش°ند. م°د°یر°یت ب°ر°مبن°ای° فع°الی°ت (

ها °و بوج°ود آوردن ار°زشیاب°ی یاری می دهد.°

2:مدیریت ارزش آفرینی با تخصیص بهتر سربار -

ABM برای مدیریت ارزش آفرینی موارد زیر را مورد توجه قرار می دهد

تا سودآورترین مشتریان را تعیین نماید:

-ایجاد ارزش محصول یا خدمت

ایجاد ارزش مشتریان -

ایجاد ارزش خطوط تجاری -

ایجاد ارزش منطقه ای -

دستیابی به سطح فروش سودآور -

3:ارائه کردن پیش بینی های معنی دار و بودجه بندی در سازمان-

در شرکتها هستند. رقابتبودجه بندی و برنامه ریزی ابزارهای

می بایست موارد زیر را فراهم سازد:ABMبدین منظور

ایجاد مدلهای پیش بینی قابل اطمینان -

درک کردن مفهوم سوق الجیشی برنامه ریزی وبودجه بندی-

اداره کردن ظرفیتها وفراهم کردن توجیه برای وجوه موردنیاز-

تسهیل منبع برنامه ریزی بابودجه بندی برمبنای فعالیت-

به وجودآوردن موقعیت های تجاری وتجزیه وتحلیل سودوزیان آن-

کنترل هزینه ها و بهینه سازی هسته و مراحل پشتیبانی-4

•جریان°ات هزین°ه در این مدل-

•حس°ابهای دفترکل عمومی-

•طبق°ه بن°دی هزینه هاو فعالیتها:-

- خدم°ات داخل °س°ا°ز°مانی2- فعالیته°ای اصلی یا خط )خط مقدم(1•

– هزین°ه° های شخصیت حقوقی4- هزین°ه های متحمل شده در آینده3•

تعیین هزینه ها از حسابهای دفترکل-

دانستن محرکهای هزینه-

تغییرپذیری محرک هزینه-

تعیین کردن هزینه ها ازحسابهای دفاترکل به فعالیتها-

تعیین دوباره هزینه های واحدها به سایر واحدها-

ارزش زایی محصول و مشتری-

- لاستفاده از واحد هزینه برای تجزیه تحلیل

:ABMاصول اساسی ساختار

1)خط مقدم(فعالیتهای اصلی-frantline:))

مانندبخشهای بازاریابی یاپردازش سفارشات مشتریان

2(خدمات داخل سازمانی-internal service:)

ماننداداره کارگزینی وهزینه های آموزش

3(هزینه های متحمل شده درآینده-sustaining:)

مانندگسترش محصوالت-هزینه هایی هستندکه درآینده رخ می دهند

4( هزینه های شخصیت حقوقی-legal entity:)

مانندحسابداری قانونی وحسابرسی ساالنه وبهبودفرایندتولید-هزینه

هایی که به شخصیت حقوقی اختصاص می یابندومستقل ازارزشهای

سازمان هستند.

:طبقه بندی هزینه هاوفعالیتها

1حج°م محرکهای هزین°ه-

2ساختارمحرکهای هزین°ه-

3تغییرات محرکهای هزینه-

4مقدمات محرکهای هزینه-

این هزین°ه ه°ا گرچ°ه در بخش هزین°ه ه°ای متحم°ل ش°ده

آ°تی طبق°ه بن°دی م°ی ش°وند °ام°ا آن°ه°ا ق°د°رت °نف°وذ ب°االیی

بر° فعا°لیتهای °مستقیم در° یک د°وره زمانی° دارند.

محرکهای هزینه رادر چهار بخش می توان بررسی :نمود

چیزهایی هستند که امکان انجام کاردر سازمان را فراهم می آورند. مانند هزینه های حقوق افراد مشغول بکار، منابع

وسایلی تا کاالها را بتوان تحویل داد و مشتریان مشاهده نمایند.

برای برخی از اهداف تعهد شده اند. فعالیتها

برخی از فعالیتها مستقیما به تولید محصوالت مربوط می شوند. مانند واحد کیفیت یا دسته بندی مواد و قسمتهای

تولیدی

IT برخی فعالیتهای پشتیبانی سازمان تجاری هستند مثل کارگزینی، سازماندهی و یا بخشهایی از واحد◦

c با مشتریان درارتباطند از قبیل نیروهای فروش یا غیرمستقیم در کنترل اعتبار فعالند.◦ برخی فعالیتها مستقیما

بخش دیگر از شرکت تجاری برای به وجودآمدن آینده بهترشرکت کارمی کند مثل واحد محصول جدید◦

برخی دیگر واحدها مثل بازاریابی و تبلیغات موثر بر مشتریان کار می کنند.◦

برخی بخش های شرکت تجاری تعامل کمی با تولید، خدمات یا مشتریان دارندمثل گزارشهای قانونی نشست ◦

مجمع عمومی

هlای واقعی کlه هlود و هزینlی داده شlتری خاصlه مشlد داریم بlه قصlدماتی کlا خlوالت یlای واقعی محصlه هlتی هزینlوق

اlزمشlتری lناشlیl می شlود، lمحاسlبه شlوندl. مlامی تlوانیم آن ارقlامی از درآمlد را بlرای مشlتری مقایسlه کlنیم این اقالم

درشکل lزیرنشان دlادهl می شود:

،ودlر شlد کسlد از درآمlای تولیlه هlر هزینlبر حاشیه سود محصولاگl lیlنlمبت ABM

یره شده مشتریانlای ذخlه هlد و هزینlای تولیlه هlر هزینlری از درآمد کسر شود، اگlبتنی بر حاشیه سود مشتlمABM

:ایجاد ارزش محصول و مشتری

درآمدهای

فروش

مواد مستقیم

مواد مستقیم

مواد مستقیم

کار مستقیم

کار مستقیم

کار مستقیم

هزینه های غیر

مستقیم ساخت

هزینه های غیر

مستقیم ساخت

حاشیه سود

سایر سربار ساخت

سایر سربار ساخت

سربار مربوط

به مشتری حاشیه

سود محصول ABM

حاشیه سود

محصول ABM

اشکال مختلفABM :در عرصه کسب و کار، توسعه کاربردی خواهد داشت

کاربردآن درتحلیل فعالیتها وهزینه های فعالیت-

کاربرد تا́ثیرفعالیت درتحلیل تفصیلی-

کمک به تحقق اهداف مدیریت هزینه و بهبود فرایندها-

کمک به بازمهندسی فرایندهای تجاری-

معرفی، تیم-ABMدرشکل دادن فعالیتهای مقطعی

استفاده ازآن، جهت کاهش بهای تمام شده بدون کاهش اثربخشی وکارایی-

عملیات

کمک موثرتر به طبقه بندی و تفکیک فعالیتهای دارای ارزش ازفعالیتهای-

فاقد ارزش

کمک کارآمد و موثر بر موفقیت مالی مستمر و تصمیم گیری بهتر-

آینده مدیریت بر مبنای فعالیت

بودج°ه بن°دی یکی از مولف°ه ه°ای مهم نظ°ام حس°ابداری م°دیریت ی°ک بنگ°اه

منظ°ر از و° گ°ذارد م°ی ه°م°ه °اج°زا°ء س°ا°زمان °ت°اث°یر ب°ر° ک°ه اس°ت اق°ت°ص°ادی

ت°ص°م°یم° گ°یر°ی، °وس°یع ت°ر°ین° ت°اثیر °در° اس°تفاده° ازمن°ابع س°ازمان° را در ب°رمی

گی°رد

م°دیریت و س°نجش کن°ترل ری°زی و برنام°ه اب°زار و مک°انیزم بن°دی بودج°ه

عم°لک°رد °اس°ت بن°اب°ر توج°ه ب°ه روش°های ن°وین ازاهمیت زی°ادی برخورداراست

ABB ی°ک روش سیس°تماتیک جهت برنام°ه ری°زی و بودج°ه بن°دی من°ابع ی°ک

سازمان است

ABB در واق°ع حس°ابداری ب°ر مبن°ای فع°الیت معک°وس اس°ت. زی°را ABB را

می °توان °در ان°تهای حسابدار°ی بر مبن°ا°ی° °بر مبنای فعال°ی°ت° شروع °ک°رد.

ABB :Activityبودجه بندی برمبنای فعالیت

Based Budgeting

1.برنامه ریزی مکرر و دائمی را مورد حمایت قرار می دهد-

2مشارکت دادن افراد در اندیشیدن هرچه بهتر برای ارزش تولید سازمان-

3بین خود-ABBو برنامه ریزی ارتباط و پیوند برقرار می کند

4 به بودجه بندی فعالیتها و فرآیندهای وظیفه ای مقاطع کسب وکاربرای-

استراتژی واهداف سازمان می پردازد

5 موارد زائد و بی ارزش را در بودجه شناسایی کرده و برنامه های عملی-

برای حذف آنها ایجاد می کند

6 حجم کارها را برای ایجاد سیستم-ABBپیش بینی می کند

7 راهکارها وگزینه های مالی و غیرمالی را در جهت فرایند بودجه بندی تلفیق-

می کند

8یک بودجه منعطف رابرمبنای حجم کارفعالیت توسعه می دهد-

:ویژگی های بودجه بندی برمبنای فعالیت

ه°دف -ABB نش°ان دادن ارتب°اط بین من°ابعی اس°ت ک°ه س°ازمان ت °بر°نامه ریزی °می کند. ب°رای° مصر°ف آ°نها° جه°ت ت°ولی°د محصوال°

ب°ه کم°ک -ABB بای°د ب°ر تولی°د محص°والتی ک°ه م°وفقیت س°ازمان ر°ا موجب °می شوند تم°رکز یافت°.

-ABB ب°ر خالف بودج°ه بن°دی س°نتی ک°ه عوام°ل هزین°ه ای نظ°یر ج°ب°را°ن °خ°دمت،° °م°ام°وری°ت ی°ا آم°و°ز°ش ر°ا توص°یف م°ی° کن°د، مع°رف بو°دج°ه °ای °اس°ت ک°ه °هزی°ن°ه خ°دم°ا°ت °و محص°والت °ی°ک س°از°مان را

نشان° می° دهد. -ABB از هزین°ه ی°ابی ب°ر مبن°ای فع°الیت ی°ا ABC متم°ایز اس°ت و

قب°ل° °از ای°نک°ه °س°ا°ل° م°ال°ی آغ°از° °ش°ود° °انج°ام° °می گ°رد°د. درحالیک°ه ABC تغی°یرا°تی اس°ت° ک°ه ب°ه° س°یس°ت°مها°ی° حس°ا°بدار°ی ا°ع°م°ال می

ش°ود° ت°ا° هزی°ن°ه ه°ای س°رب°ار °ط°ی س°ال ر°دی°اب°ی° ش°وند° °و بص°و°رت ت تسه°یم گر°دند. م°نظم °بین محصوال°

اهداف بودجه بندی بر مبنای فعالیت

روش بودجه بندی بر مبنای فعالیت نسبت به بودجه بندی سنتی مزایای

گوناگونی دارد. از جمله مهمترین آنها :

1شناسایی دقیق ترمنابع موردنیازوبودجه بندی واقع بینانه-

2 استحکام بخشیدن به نظام مسئولیت خواهی وسنجش-

عملکرد

3زمینه سازی اعمال مدیریت مبتنی برارزش-

4ایجاد ارتباط منطقی بین هزینه و تولیدات -

:مزایای بودجه بندی برمبنای فعالیت

بودجه بندی برمبنای فعالیت، معکوس هزینه یابی برمبنای

فعالیت است.مراحل آن:

ب°رآورد تع°داد محص°ول نه°ایی)تولی°دو ف°روش ب°رای دوره بع°د( و -

سهم فروش به هریک از مشتریان و یا گروه مشتریان

پیش بینی میزان تقاضای فعالیتها دردرون سازمان-

محاسبه انواع و میزان منابع مورد تقاضا برای فعالیتهای پیش-

بینی شده

تعیین عرضه واقعی منابع-

تعیین ظرفیت منابع-

:مراحل بودجه بندی برمبنای فعالیت

ABC و ABB رابطه

ABC : فعالیتها را به منابع ومحصوالت تخصیص

می دهد

ABB : فروش را پیش بینی می کند

و میزان نیاز به فعایتهای تعیین کننده

منابع را مشخص می کند

منابع

فعالیت فعالیت

منابع

: اهداف هزینهمحصوالت و خدمات

تولید شده

پیش بینی محصوالت و خدمات مورد نیاز

مشتریان

:مثال جامع

شركت رودسر جهت بكارگيري سيستمABC اطالعات زير را تهيه نموده است:

سلسله مراتبABC :l سطح واحد محصول1

فعاليت هامبلغ سربار

بودجه شده

مبناي

تسهيم

بودجه

محرك هزينه

نرخ سربار

تخصيص

يافته

فعاليت ها

ي

ماشين كار

ي

2.500.000ساعات كار

ماشين آالت

10.000

ساعت250

l سطح دسته محصول2

l سطح پشتيباني محصول3

فعاليت هاي

تنظيم و

راه اندازي

1.400.000 تعداد دفعات

راه اندازي

7.000 دفعه200

جابجايي مواد 800.000 وزن مواد 25.000

كيلوگرم

32

كنترل كيفيت 560.000 تعداد دفعات

بازرسي

بار25 22.40

0

انجام

سفارش ها

75.000 تعداد سفارش ها 15.00 بار5

0

فعlllllllllاليت

مهندسي

1.000.000 رويlllدادهاي تعlllداد

مهندسي

100.000 بار10

l سطح امكانات پشتيباني و كارخانه4

800 و A واحد محصول 2000شركت رودسر سفارش ساخت را دريافت نموده است:Bواحد محصول

هر يك از محصوالت فوق داراي نيازهاي زير هستند.

عمليات عمومي 4.000.000 كllllار ساعات

مستقيم

10.000

ساعت

400

سlربار كlل جمlع

بودجه

10.335.000

مطلوب است: l محاسبه جمع سربار تخصيص يافته به هر يك از محصوالت با 1

ABCاستفاده از سيستم l محاسبه جمع سربار تخصيص يافته به هر يك از محصوالت با 2

استفاده از سيستم هزينه يابي سنتی )مبناي هزينه ساعات كار ماشين آالت(

شرح Aمحصول Bمحصول

فعاليت هاي ماشين كاري ساعت1.000 ساعت2.800

تنظيم و راه اندازي

ماشين ها دفعه2 دفعه3

مواد خام مورد نياز كيلوگرم3800 كيلوگرم12.500

تعداد دفعات كنترل

كيفيتبار2 بار1

تعداد اخذ سفارش بار2 بار1

فعاليت مهندسي بار4 بار3

ساعات كار مستقيم ساعت480 ساعت520

شرح Aمحصول Bمحصول

هزينه فعاليت هاي

ماشين كاري700.000=250×2800 250.000=250×1.000

هزينه تنظيم راه اندازي

ماشين ها21.000=7.000×3 14.000=7.000×2

هزينه جابجايي مواد 400.000=32×12.500 121.600=32 × 3800

هزينه كنترل كيفيت 22.400 = 22.400×1 44.800=22.400×2

هزينه اخذ سفارش 30.000=15.000×2 15.000=15.000×1

هزينه مهندسي 300.000=100.000×3 400.000=100.000×4

هزينه عمومي كارخانه 208.000=400×520 192.000=400×480

جمع سربار تخصيص

يافته1.681.400 1.037.400

:حل به روش سنتي به صورت زير انجام مي شود نرخ جذب سربار كارخانه

× A 2/893/800 = 1033/5 سربار جذب شده محصول2800

× B 1/033/500 = 1033/5 سربار جذب شده محصول1/000

متشکریم شما صبوری و توجه از

1393بهار