شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

:إعداد محمد خلیل

عبد الحمید أحمد منى عبد السالم

:اشراف الدكتور من

موسى سلیم

بشبكة االبحاث مشرف والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

مقدمة عامة

لقد عرفت المؤسسة االقتصادية تعددا أوجه نشاطاتها االقتصادية و توسعا في حجمها و

تعددا لهياكلها اإلدارية استجابة لتغيرات مكونات محيطها حيث شهدت تغيرات جذرية بدءا

من تطور اإلطار االقتصادي و توجه اقتصاديات الدول نحو اقتصاد السوق باإلضافة إلى

التكنولوجي و ما عرفه من ثورة االتصاالت و التقنيات الحديثة مما فرض على المحيط

المؤسسات ضرورة مسايرة التطور التكنولوجي و االستفادة منه ضف إلى دلك التغيرات

في المعطيات السياسية االقتصادية و المالية التي فرضها المحيط و كدا مراعاة القوانين و

سياسي و القانوني النظم التي تكون اإلطار ال

وعليه فان هده التغيرات التي عرفتها عناصر محيط المؤسسات آثرت عليها و فرضت

الخ و الفصل بين ........على المسيرين تقسيم اإلدارة إلى مستويات عديدة وسطى عليا

اإلدارة و التفنيد هدا الوضع فرض توافر المعلومات الالزمة لتسهيل مهمة اإلدارة في

ضائفها المتمثلة في التخطيط رسم السياسات اتخاذ القرار و الرقابة و هدا ما مهد ممارسة و

لظهور مجموعة من أدوات الرقابة منها الكمية المحاسبة العامة و الحديثة مثل لوحة القيادة

و التي تعمل على توفير البيانات الالزمة اإلدارة المؤسسة حتى تقوم بوظيفة الرقابة على

اكمل وجه

موضوع مراقبة التسيير بالرغم من كونه ظهر مع مطلع األلفية الثانية إال انه ال يزال نإو

بحضي بالكثير من االهتمام من قبل العديد من الباحثين و المهتمين بشؤون التسيير للن

التسيير الجديد اليوم للمؤسسات يتوقف بالدرجة األولى على التحكم في الموارد بسبب

قيق األهداف المسطرة و تكمن تلك القدرة في كفاءة المسير في استخدام ندرتها و هدا لتح

األدوات الالزمة لقياس الفعالية و التأكد من سالمة العمل بالتجنيد الدائم و الفعال للموارد

المتاحة من اجل تحقيق األهداف بأقل التكاليف

بة التسيير على اإلصالحات لقد ازداد اهتمام مؤسستنا االقتصادية العمومية و الخاصة بمراق

االقتصادية التي عرفتها الجزائر مند التخلي عن االقتصاد الموجه و الشروع في انتهاج

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

اقتصاد السوق حيث أصبحت المؤسسات على إثرها تتمتع باالستقاللية في إنجاز القرارات

مؤسسات المتعلقة بتسيير شؤونها و اعتبرت مراقبة التسيير وظيفة أساسية يتعين على ال

العمومية تنظيم وتدعيم هياكل داخلية خاصة بالمراقبة في المؤسسة و تحسين أنماط سيرها

و تسييرها بصفة مستمرة

لدلك نتناول في هده المذكرة الميزانية التقديرية و مراقبة التسيير و سنحاول دراسة و

تحليل هدا الموضوع انطالقا من طرح اإلشكالية التالية

اإلشكالية

ا هي مهمة مراقبة التسيير في المؤسسة و ما هي أدواتها و إلى أي مدى تستطيع تحقيق م

األهداف المسطرة من طرف المؤسسة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

الفصل

االول

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

المبحث األول مراقبة التسيير

المطلب األول مفهوم مراقبة التسيير

يمكن إدراج عدة مفاهيم لمراقبة التسيير نذكر منها

هي التسلسل الدي من خالله بقوم مسئولي المؤسسات ENTONYالتعريف األول

و نجاعة للوصول إلى بضمان استغالل الموارد المتاحة بأقل التكاليف و أكثر فعالية

األهداف المسطرة

يتمثل نظام مراقبة التسيير في العملية المراد لها G.PILLOTالتعريف الثاني

ضمان توحيد األهداف الالمركزية للنشاطات المنسقة من أجل تحديد أهداف المؤسسة

مع مراعاة أخالقيات متفق عليها مسبقا و يشمل نظام مراقبة التسيير جملة من

مليات الداخلية و التي بدورها تحتوي على جملة من المناقشات كما يعمل أيضا الع

على تنمية الكفاءات الفردية و دلك عن طريق إدخال نظام تأهيل و تكوين امهنة

التسيير االكتساب مهنة متواصلة في ميدان التسيير

و H.ARNAULD et V.VIGNON A.GERMALIS etالتعريف الثالث

لوسائل و المرافق و العمليات التي تزود المؤسسة بأهداف طويلة هي جملة من ا

األجل و كدلك ضمان تحقيقها بصفة مستمرة

هي عبارة عن نظام الدي من خالله يتأكد M.GERVAISالتعريف الرابع

المسيرون من أن الموارد قد تم الحصول عليها و تم استعمالها بفعالية و فعالية

هي العملية المنجزة داخل وحدة اقتصادية KHEMAHEMالتعريف الخامس

لضمان التنشيط و التحريك الفعال الدائم لطاقات و الموارد المراد بها تحقيق األهداف

المسطرة من طرف هده الوحدة

أهداف و مهام مراقبة التسيير المطلب الثاني

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

يير يتضح لنا أهداف مراقبة التسيير من خالل تعرضنا لبعض الخاصة بمراقبة التس

أنها وظيفة ضرورية تساهم بشكل كبير في مساعدة المسيرين على اتخاذ القرار حيث

نجدها تسعى إلى

تحليل االنحرافات التي تكون ناتجة بين النشاط الحقيقي و النشاط المعياري و •

إبراز األسباب التي أدت إلى هده االنحرافات و دلك يتم عن طريق الميزانيات

التقديرية

مقارنة بالموارد تحقيق الفعالية و نعني بها تحقيق األهداف التي وضعت •

المتاحة

و من أجل تحسين الفعالية يتطلب تطوير ديناميكي ألنظمة المعلومات حتى نتمكن

من جمع المعلومات في الوقت و الحجم المناسبين اظافة إلى ضرورة معرفة

.إيرادات و تكاليف المؤسسة

ط الضعف التي تعاني منها المؤسسة لتصحيحها و استنتاج نقاط الوقف على نقا •

.القوة للتركيز على تدعيمها

تحقيق الفاعلية يعتبر المبدأ األساسي في النظرية النيوكالسيكية من االستعمال •

العقالني و الرشيد لموارد المؤسسة ويتم تحقيق دلك عن طريق وضع

.له وما تم تحقيقه ميزانيات تقديرية ثم مقارنة بين ما خطط

تحقيق المالءمة أي التأكد من أن األهداف المسطرة تتمشى مع الوسائل المتاحة •

و دلك بتبني استراتيجية مدروسة و تسيير أمثل لألفراد اد أن بهدين العاملين

يتمشى التسيير الفعال لوسائل االستغالل و بالتالي تحقيق األهداف بأقل

تكاليف

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

2أهداف مراقبة التسيير في الشكل التالي و يمكن تلخيص

أهداف مراقبة التسيير 01الشكل رقم

األهداف الرئيسية

-ةالتفصيلي–األهداف الجزئية

تخطيط وتنظيم

تنسيق و مراقبة

مراجعة

S.separi .C.alazarالمصدر

مهام مراقبة التسيير 2

في المنظمات تعتبر من أهم يإن مراقبة األداء الو ضيف يأ مراقبة األداء الو ضيف

الوظائف اإلدارية التي اليمكن التخلي عنها باعتبارها الدعامة األساسية و الوسيلة

لجمع المعلومات لتقديم األداء بموضعية حيث يعمل القائم بهده المهمة على ةالرئيسي

ها األفراد أنه يسعى إلى جمع للمشاكل و العراقيل التي يعاني من lecoutاالصفاء

المعلومات ذات صيغة موضوعية تساعد المسؤليين على اتخاذ القرار و التي تتعلق

الخ مما يؤدي إلى ....بمستقبلهم الوظيفي من حيث الترقية زيادة األجر مكافأة عقوبات

10زيادة الثقة في المؤسسة و التي يحقق عن طريق جملة من الخصائص

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

تعتبر مشاركة العمال في تحديد األهداف التي تسعى ة في تحديد األهداف أوال المشارك

إليها المؤسسة رافعا معنويا من أجل تحقيقها مع ضرورة إحداث نوع من التوازن بين

.أهداف الفرد وأهداف المؤسسة

وتعتبر من أهم العوامل التي تؤدي إلى تقوية الثقة بين اإلدارة و ثانيا عدالة التوزيع

مال و دلك من خالل توزيع األجور كل حسب طبيعة عمله إضافة إلى التوزيع الع

.العادل لألرباح حسب الهيكل الهرمي للمؤسسة

إن عدالة التعامالت تكون باالتصال الدائم لممثلي العمال بمختلف ثالثا عدالة التعامالت

صفة أو العادلة من أجل طرح مشاكلهم م على اإلدارة اتخاذ القرارات المن نالمسؤولي

.المتعلقة بالعمل و مستقبل العمال المهني

ب مراقبة الجودة إن إدارة الجودة لها أهمية كبيرة على مستوى المؤسسات التي تسعى

إلى التقدم و التوسع في نشاطها حيث يتطلب منها إنتاج سلع ذات جودة تتالءم ورغبات

مواد المستعملة النتاجها المستهلكين من حيث المظهر الخارجي للسلع و ال

إن موضوع إدارة الجودة هي اهتمام كبير من طرف الباحثين الدين حاولوا تقديم شروط

و بالتالي فعلى مراقب – ISOمرجعية التنظيم الدولي –و عوامل تحسين الجودة

التسيير أن يتابع باستمرار هده العملية للمحافظة على الجودة العالية وبالتالي تلبية

2بات ومتطلبات المستهلكين ومن ورائها ضمان استمرارية المؤسسة رغ

إن للوقت أهمية كبيرة في المنظمة وكلما استطعت المنظمة استغالله ج إدارة الوقت

بالشكل الحسن كلما كانت لها القدرة على التنافس كبيرة ودلك من خالل تخفيض تكلفة

ب استغالله و مراقبته بالوسائل التالية الوحدة الواحدة و العكس صحيح وعليه فمن الواج

العمل على تطوير الكفاءة عن طريق التكوين المستمر للتغلب على المشكالت •

. الطارئة

الخ مثل استعمال ...تألية العمليات على المستويات الحسابية كاإلنتاج التمويل •

.الحاسب آللي لربح الوقت

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

.بحوث العمليات تنفيذ األهداف عن طريق جدول زمني باستخدام •

. تحديد كيفية استخدام الوقت حسب خطة مدروسة سابقا •

يعتبر التنسيق بين مستويات المؤسسة ضروري باعتبارها كل د التنسيق الهيكلي

فيما يخص ةمتماسكة ودلك البد على مراقب التسيير التنسيق بين جميع مراكز المسؤولي

وضع األهداف -

وضع الميزانيات -

رات لتقيم وضع مؤش -

االرتباط الهرمي لمصالح مراقبة التسيير المطلب الثالث

إن مراقبة التسيير هي العملية التي شانها أن تقوم بجمع المعلومات ومعالجتها وتحليلها

و تقديمها للمصالح المعنية االستفادة منها في شكل توجيهات وإرشادات لدلك فان مكانة

التنظيمي داخل المؤسسة يعتبر مشكلة صعبة الحل مند مراقبة التسيير داخل الهيكل

القديم و على العموم فان مراقبة التسيير لها عالقة وطيدة ب

طريقة تسيير المؤسسة تسيير مركزي و ال مركزي •

حجم اإلمكانيات الموجودة •

حجم المؤسسة •

األهداف المسطرة من طرف اإلدارة العامة •

ألنماط لتوضيح مكانة مراقبة التسيير داخل التقسيم و فيما ياي نتطرق إلى بعض ا

الوظيفي للمؤسسة

بنية الشكل التالي النمط األول

1مراقبة التسيير لها ارتباط مباشر مع المديرية العامة 2الشكل رقم

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

المديرية العامة

مراقبة التسيير

مديرية االستغالل رية المالية و المحاسبية المديرية اإلدارية المدي

في هده الحالة فان مراقبة التسيير مرتبطة ارتباط مباشر مع المديرية العامة

تحظى بأهمية كبرى

تمتاز باستقاللية التسيير

تحصل على معلومات من المديريات الفرعية تناقشها و تعالجها و تقدم التوجيهات و

اإلرشادات

بنية الشكل التالي النمط الثاني

مراقبة التسيير و المحاسبة العامة مرتبطان بمديرية وظيفية حسب هده 3الشكل رقم

2الهرم التنظيمي

المديرية العامة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

المديرية اإلدارية المديرية المالية و المحاسبية مديرية االستغالل

ة التسيير المحاسبة العامة مراقب

2

و في هده الحالة فان مراقبة التسيير و المحاسبة العامة بنتمون إلى نفس المديرية

لتي هي المديرية المالية و المحاسبة و ما يالحظ الوظيفية و ا

محدودبة االشتراك في المناقشات حول التوجيهات االستراتيجية للمؤسسة •

عدم اعتماد وظيفة مراقبة التسيير كهيئة استشارية تابعة مباشرة للمديرية العامة •

حقيق يؤثر تأثير سلبيا من حيث متابعة تطبيق العماليات و يقلص من دورها في ت

األهداف

غياب االستقاللية في التسيير بالنسبة للمراقبة باعتبارها مرتبطة بالمديرية المالية •

و المحاسبة

توفر و قرب المعلومات المالية و المحاسبة •

يبينه الشكل التالي النمط الثالث

مراقبة التسيير المحاسبة العامة 4الشكل رقم

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

المديرية العامة

يرية مراقبة التسيير و المحاسبة العامة مديرية االستغالل المد

أو

المديرية العامة

مراقبة التسيير و المحاسبة العامة

3مديرية 2رية مدي 1مديرية

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

في هده الحالة مراقبة التسيير و المحاسبة العامة لها ارتباط مباشر و المديرية العامة و

نالحظ إمكانية إرسال و تحليل فعال للمعلومات المحاسبة

االستقاللية في التحكم

حوار مدعم بين المديريات

ده األنماط الثالثة كالهياكل التنظيمية بحيث نالحظ أن النمط األول بعد التطرق إلى ه

أين مراقبة التسيير مرتبطة مباشرة مع المديرية العامة يمثل النمط األمثل بحيث نجدها

بمثل هيئة استشارية تشارك بشكل كبير في استراتيجية المؤسسة إضافة إلى دلك يمتاز

ها ضغوطات من طرف المديريات األخرى و باستقاللية التسيير أي ال يمارس علي

بالتالي يمكننا القيام بدورها الحقيقي أال و هو التوجيه و المراقبة

أما النمط الثاني أين مراقبة التسيير و المحاسبة العامة مرتبطان مع مديرية وظيفية و

ة فيما هي المديرية المالية و المحاسبة رغم توفر و قرب المعلومات الالزمة و الكافي

يخص المالية و المحاسبة إال أن هدا النمط يعتبر محدود لالشتراك في المناقشات حول

التوجيهات االستراتيجية للمؤسسة إضافة إلى دلك غياب االستقاللية في التسيير

باعتبارها مرتبطة بالمديرية الوظيفية

ن مع المديرية العامة و في النمط الثالث أين مراقبة التسيير و المحاسبة العامة مرتبطا

هنا يكون التركيز على مصدر واحد للمعلومات و هو المحاسبة العامة و تهميش

المصادر األخرى اإلعالم اآللي المراجعة الداخلية و التنظيم

و فيما يلي نحاول تقديم نمط التنظيم الداخلي لمصلحة مراقبة التسيير الدي يمكن

توضيحه عن طريق الشكل التالي

التنظيم الداخلي لمصلحة مراقبة التسيير 5شكل رقم ال

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

مسؤول مراقبة التسيير

مراقبة الميزانيات المحاسبة التحليلية لوحة القيادة المرودية

Aالنشاط Bالنشاط Aالنشاط Bالنشاط

نجد هو تحقيق مردود يت B وAلتحقيق النشاط

مراقبة الميزانيات و طبع الميزانيات إمكانيات مادية و مالية و بشرية و مراقبة

تطبيقها

المحاسبة التحليلية االهتمام بالجانب الكمي في تطبيق العماليات

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

ث الثاني أدوات مراقبة التسيير المبح

المطلب األول األدوات التقليدية

من الناحية الفنية على يمكن تعريفه information systemsنظم المعلومات 1

أساس أنه مجموعة من اإلجراءات التي تقوم بجمع و استرجاع و تشغيل و تخزين و

التنظيم و باإلضافة إلى تدعيم توزيع المعلومات لتدعيم اتخاذ القرارات و الرقابة في

اتخاذ القرارات و التنسيق و الرقابة و يمكن لتنظيم المعلومات أن تساعد المديرون و

العاملين في تحليل المشاكل و تطوير المنتجات المقدمة و خلق المنتجات الجديدة

لم يكن المديرون يهتمون بكيفية جمع و تنظيم و تشغيل و بث 1980و حتى عام

معلومات في المنظمة و لو يكونوا يعلمون الكثير عن تكنولوجيا المعلومات و بالرغم ال

من ظهور من الحاسبات اآللية و استخدامها في مجال نظم المعلومات سواء في عملية

التخزين و التشغيل و ظهور البرامج المتطورة التي تساعد في فعالية العملية اإلدارية و

اتخاذ القرارات

المعلومات نفسها ال ينظر إليها كأصل هام في المنظمة و لكن في اآلونة و كانت

األخيرة و حاليا ال يمكن للمديرين إن يتجاهلوا كيفية إدارة المعلومات في المنظمة و

النظر للمعلومات كمورد استراتيجي له تأثير على قدرة المنظمة في المنافسة و البقاء

في مجال األعمال

كما ذكرنا فان المعلومات تضيف الى المعرفة المرتبطة و ومات خصائص المعل 2

في المنشأة مع دلك فهناك أنواع تتخفض من عدم التأكد و تؤيد عملية اتخاذ القرارا

مختلفة من المعلومات و طرق مختلفة لوصف المنشأة أو الهدف أو الموقوف و

سنوضح خصائص المعلومات فيما يلي

تومة صحيحة أو غير صحيحة دقيقة أو غير دقيقة فالمعلوماقد تكون المعل الدقة 1

الدقيقة هي نتيجة أخطاء تكون خالل عملية الجميع أ و التجهيز أو إعداد التقارير و قد

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

يعتقد مستخدمها أن معلومات غير دقيقة بأنها دقيقة و في هده الحالة طالما أن ستلمها

.فإنها تعتبر معلومات لهدا الشخص يعتقد أنها دقيقة و يستخدمها لبعض األغراض

قد تكون المعلومات كمية أو وضعية رقمية أو بيانية مطبوعة على الورق الشكل / 2

أو معروضة على الشاشة ملخصة أو مفصلة و عادة ما تحتاج إلى عدة أشكال من

.البدائل المتاحة وفقا لكل موقف

.إنتاجها معلومات و تجميعها و التكرار يقيس التكرار مدى تكرار الحاجة الى 3/

المدى شمول المعلومات مداها فقد تكون بعض المعلومات عامة تغطي مدى كبير / 4

.بينما قد يكون البعض األخر ضيق المدى محدد في االستخدام المطلوب

ظهرت الحاجة إليها في موقف معين م االرتباط قد تكون المعلومات مرتبطة ادا ما5/

ي ظهرت إليها الحاجة في وقت ما قد ال تكون مرتبطة في وقت أخر لدلك المعلومات الت

.فان المعلومات التي نحصل عليها

.الكمال توفر المعلومات الكاملة للمستخدم كل المطلوب معرفته عن موقف معين 6/

التوقيت المعلمات الموقوتة هي التي نجدها حين الحاجة إليها أي ال تكون متقادمة / 7

.صولهاحين و

.النشأة قد تنشأ المعلومات من مصادر داخلية للمنشأة أو من خارجها / 8

القدرة الزمنية قد تكون المعلومات مستمدة من الماضي أو من القدرة الجارية أو من / 9

أنشطة مقبلة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

:المحاسبة العامة

هي عبارة عن فن للتسيير المحكم و المظبوط المتمثل في : مفهوم المحاسبة العامة -أ

متابعة و معاينة كل الحركات المخصصة لالستثمار داخليا و خارجيا، و التي تمكننا من

لنتيجة من حيث الربح أو معرفة الحالة المالية للمؤسسة في مدة معينة، مع تجديد ا

الخسارة

:تتمثل أهداف المحاسبة العامة في :أهداف المحاسبة العامة -ب

.معرفة نتائج النشاط •

. معرفة مدى تطور الذمة •

. تزويد المحاسبة التحليلية و المحاسبة التقديرية بالبيانات الالزمة •

.تمثل المحاسبة العامة قاعدة لكل تحليل مالي •

:ف خاصة بالمؤسسة أما بالنسبة للغير فهيهده األهدا

تعرف المحاسبة العامة على أنها نظام إعالمي و باإلضافة إلى تزويد مسئولي •

الزبائن،الموردون،(المؤسسة بالبيانات الالزمة، فإنها تزود كل من يتعامل مع المؤسسة

.)المساهمون ،الخواص، البنوك، و كل الهيئات األخرى

الدخل (بة الوطنية على مستوى األمة بما تحتاجه من أجل التخطيطتزود المحاس •

)ميزان المدفوعات

تزود مصلحة الضرائب بالبيانات، مما يسمح بالمراقبة و فرض الضرائب المختلفة •

.على النشاط و األرباح

الميزانية ،جدول حسابات (نستخلص من هدا أنه يجب أن تحضر القوائم المالية

.)الملحقات النتائج، و

بكل عناية أن وضوحها و دقتها و صدقها و موضوعيتها مرهون بتطبيق المبادئ

المحاسبية األساسية، و قواعد التقييم و معايير إظهار النتائج و التسجيل التي جاء بها

المخطط المحاسبي الوطني و إال سوف تكون تلك القوائم المختلفة من مؤسسة إلى

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

ير قابلة لالستعمال، و إن استعملت فستكون لها آثار وخيمة و مضمونا غ أخرى شكال

.1على الجميع

تتصف هده المبادئ بالقوة القانونية أن المحاسبين يحاولون :المبادئ المحاسبية -ج

.دائما تقديم صورة صادقة لوضعية المؤسسة متمثلة في القوائم المالية

:ا عموما من المبادئ األساسية المحاسبية المتعارف عليه

.مبدأ ا ستمرارية النشاط •

.الدورات و النتائج الدورية ةمبدأ ا استقاللي •

.مبدأ ا ستقرارية الوحدة النقدية •

.مبدأ ثبات أو ا ستمرارية الطرق المحاسبية •

.مبدأ الحيطة و الحذر •

.مبدأ القيد المزدوج •

.مبدأ أحسن البيانات أو الموضوعية •

تسجيل و معاملة البيانات المحاسبية إعداد مختلف :ة األولىالعمل المحاسبي بالدرج -د

.الوثائق المحاسبية الشاملة

.مهمة مراجعة و مراقبة الحسابات الداخلية و الخارجية •

.مهمة تدقيق المحاسبة من طرف مصلحة الضرائب •

البيانات االقتصادية الخاصة بالمؤسسات من أجل الدراسات اإلحصائية عمهمة جم •

.التخطيط و

.عملية التحليل المالي لألوضاع و نتائج المؤسسات •

.مهمة تعليم المحاسبة في قطاع التعليم •

كما أشرفنا فان مراقبة التسيير هي :استعمال المحاسبة العامة في مراقبة التسيير -ه

ها مجموعة من التقنيات الكمية التي يمكن استخدامها لتسهيل و ا تخاد القرار و التي من

. 14ص 1994،سنة ،دیوان المطبوعات الجامعیة ،״المحاسبة العامة للمؤسسة ״،محمد بوتین 1

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

المحاسبة العامة فمراقبة التسيير تستعمل معلومات و أنباء كثيفة جدا حيث أن جزء هام

منها مأخوذ من المحاسبة العامة حيث تأخذ المعلومات المقاسة بصفة إجمالية مثال رقم

األعمال، حجم اإلنتاج، حجم المشتريات ،المخزونات ،حيث أن مراقبة التسيير تعتمد

كما أشرنا مصدر المعلومات و هي تقوم بتحديد النتائج العامة للسنة عليها كثيرا ألنها

.2المالية بصفة إجمالية و تحدد الميزانية العامة آلخر السنة

:المحاسبة التحليلية - 3

المحاسبة التحليلية هي تقنية معالجة المعلومات المتحصل :مفهوم المحاسبة التحليلية -أ

إلى مصادر أخرى و تحليلها من أجل الوصول باإلضافة عليها من المحاسبة العامة،

الى نتائج يتخذ على ضوئها مسيروا المؤسسات القرارات المتعلقة بنشاطها و تسمح

بدراسة

، و تحديد فعالية تنظيم المؤسسة ،كما أنها تسمح بمراقبة ةو مراقبة المر دودي

.3المسؤوليات سواء على مستوى التنفيذ أو مستوى اإلدارة

:أهداف المحاسبة التحليلية تتجلى فيما يلي :أهداف المحاسبة التحليلية -ب

و يعتبر الهدف األساسي للمحاسبة التحليلية، إذ تقوم باستخراج :تحديد تكلفة اإلنتاج-أوال

سعر تكلفة اإلنتاج التام، و مجمل التكاليف في مختلف مراحل اإلنتاج، باإلضافة إلى

.لتحديد سعر البيع استخدام هده التكلفة

المحاسبة التحليلية تهدف إلى تخفيض تكلفة اإلنتاج مع :ضبط رقابة التكاليف -ثانيا

الحفاظ على المواصفات الخاصة بالمنتج، و تحقيق الجودة المطلوبة لنجاح تسويقه لدلك

يعتبر ضبط و رقابة استخدام هده العناصر المهمة أساسا لتحقيق هدف خفض التكلفة و

هده المهمة من خالل تصميم اإلجراءات و النظم و الدورات المستندية الخاصة تحقق

.لكل عنصر من عناصر التكاليف

15ص ،مرجع سابق ،د خیرت ضیف 2 8ص ، 1988،قسنطنة ،الجزء الثاني ״المحاسبة التحلیلیة و تقنیات مراقبة التسییر ״،ناصر دادي عدون 3

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

أي الكميات المنتجة التي لم يتم استهالكها في نهاية :إمكانية تقييم المخزونات-ثالثا

. 36، 35، 33،34 :الفترة الحسابية الخاصة بالنسبة لحسابات

و تتمثل في إمكانية تحليل :ئج الفعلية بالتقديرية و تحليل االنحرافاتمقارنة النتا-رابعا

كل من البيانات المعبرة عن الخطط المعيارية ، و البيانات الممثلة للتنفيذ الفعلي

الحقيقي،

.و المقارنة بينهما و تحليل االنحرافات التخاذ اإلجراءات التصحيحية المناسبة

هتم محاسبة التكاليف بتوفير بيانات لكل بديل، و يتحقق ت :اختيار أفضل بديل-خامسا

دلك من خالل تحليل بيانات التكاليف وفق مفاهيم و طرق معينة، بحيث يمكن لها إعداد

تقارير مالئمة تتضمن بيانات مقارنة عن تكلفة القرارات البديلة و العائدات المترتبة عن

.كل بديل منها

لمعرفة التكاليف و سعر التكلفة نستطيع قياس مردودية :قياس النتائج التحليلية-سادسا

المنتوجات المختلفة أو المبيعات كل منها على حدى اد يتحدد سعر البيع على أساس

.سعر التكلفة و تحديد المردودية على أساس الربح الدي تحققه المؤسسة

تعلقة بتطورات عن طريق تزويدها بكل المعلومات الم :إكمال المحاسبة العامة-سابعا

بعض عناصر األصول كمخزونات السلع، المنتوجات، و االستثمارات التي تمولها، و

.األعباء غير المعتبرة، و كدلك العناصر اإلضافية

تعتبر المحاسبة التحليلية جزء من : عالقة المحاسبة التحليلية بمراقبة التسيير -ج

لمؤسسات الكبيرة محاسبة التكاليف التي التسيير و التنظيم داخل المؤسسة ، إن ألغلب ا

البالغة التي ةتعتمد بشكل طبيعي على تنبؤات تسمح بمراقبة التسيير، و نظر لألهمي

:تكتسبها المحاسبة التحليلية حيث هي الوحيدة التي تسمح ب

.)النفقات (المراقبة الفعالة للمصاريف •

.فة النهائية توجه الجهود للعمل على أساس تخفيض التكاليف و التكل •

.قياس مردوديات التصنيع •

.التزويد العام بكل المعلومات الضرورية لتسيير المؤسسة •

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

.بتبني سياسة معينة )التنبؤات (التقديرات •

هدا و أن كل مؤسسة ناجحة يجب تقسيمها إلى أقسام بغية تحديد المسؤولية في كل

قسم،

األقسام ببعضها، كما و أن كل قسم و أن المحاسبة التحليلية هي التي تحدد عالقات

.يوزع إلى أجزاء أو وحدات صغيرة تحمل كل منها مسؤولية خاصة

:و على دلك فانه يمكن تقسيم المؤسسة إلى األقسام التالية

.األقسام المختلفة الخاصة باإلنتاج و تسمى بمراكز اإلنتاج 1 -

.تسمى بمراكز الخدمات األقسام المختلفة الخاصة بالخدمات و 2 -

أقسام المحاسبة العامة و يتفرع ىعنها قسم المحاسبة التحليلية، و يالحظ بأن قسم 3-

التكاليف هو من أهم أقسام المصنع الرئيسية الهامة، فهو يجمع كافة المعلومات

و اإلحصاءات المالية العائدة ألوجه نشاط األقسام األخرى التي تكون أساسا العداد

لكشوف و التقارير، و يقوم بإجراء المراقبة الكاملة على كافة األقسام، بينما في األقسام ا

.األخرى نرى كل قسم مسؤول عن مراقبة قسمه فقط

األدوات الحديثة :المطلب الثاني

:التحليل المالي 1-

متناسقة في يعني التحليل المالي إيجاد النسب المالية للبنود ال : مفهوم التحليل المالي -أ

القوائم المالية الختامية و غيرها الستخالص المعلومات التي تعطي صورة واضحة عن

تقدم المشروع و نموه، اد أن الرقم المالي في أي قائمة ال تظهر أهميته و ال تتضح

داللته ادا نظرنا إليه بشكله المطلق، و يجب أن ننظر إليه في عالقته مع غيره من

به، ليعطي صورة لها مدلولها الخاص و مفهومها الواضح، بل أن األرقام المرتبطة

داللة األرقام المطلقة مشكوك في صحتها و االعتماد عليها غالبا يؤدي إلى نتائج اليمكن

االعتماد عليها

:و من الممكن تلخيص المعلومات المنتقاة من التحليل المالي بصفة عامة في اآلتي

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

v ع و بيانات يمكن االستفادة منها في فحص أعماله عن معلومات عن مستقبل المشرو

:طريق التحليل المالي للقوائم الختامية و تبرز هده المعلومات المعاني التالية

مدى تمثيل هده القوائم لرقم الربح أو الخسارة في قائمة الدخل و مدى تمثيل •

.المركز المالي السليم في قائمة المركز المالي

.لسليم للمبادئ المحاسبية المقبولة بصدق مدى التطبيق ا •

v إيضاحات خاصة بالبنود المحاسبية في القوائم المالية الختامية مع توضيح أسباب

.الزيادة أو النقص في البنود المهمة خالل الفترة أو الفترات المالية المتعاقبة

نت مؤسسة و يعاب على النسب المالية أنها مقياس لألداء عن مدة ماضية، و لما كا

األعمال تعمل داخل اقتصاديات الحركة، فان النسب المالية تكون غير سليمة حينما

تستخدم في تقييم العمليات المالية الخاصة بمستقبل المشروع، و من الممكن وضع نمط

معين لنسبة الربحية مثال حتى يتسنى تحديد درجة نجاح المشروع و استخالص

. 4ة مسبباتهااالنحرافات و تحليلها و معرف

:أهداف التحليل المالي -ب

:تستخدم المؤسسة التحليل المالي من أجل تحقيق عدة أهداف أهمها مايلي

معرفة درجة أداء المؤسسة من خالل التقارير المالية التي تعدها في :الرقابة-أوال

تتبعها في السابق، و من ثم إمكانية إعداد برنامج للمستقبل يخص السياسات المالية التي

عدة دورات من نشاطها، و كذلك القيام بالدراسات التفصيلية للبيانات المالية الخاصة

بها، و بالتالي اكتشاف اإليجابيات و السلبيات في السياسة المالية المطبقة خالل فترة

معينة، و على أثر دلك يتم االتفاق على االستمرار في تطبيقها ادا كانت نتائجها جيدة أو

.يلها أو تغييرها ادا كانت النتائج سلبية تعد

ص ،1999 ،دار الكتب العلمیة للنشر و التوزیع ״التحلیل المالي و ادارة األموال ״،د أبو الفتوح علي فضالة 4

66.65

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

تتمثل القرارات المالية في قراري االستثمار و مصادر :اتخاذ القرارات المالية - ثانيا

الثاني فهو رالتمويل، فاألول يعني اختيار المشاريع المناسبة لالستثمارات، بينما القرا

ال المؤسسة الخاصة و كدلك إيجاد مصادر كافية لتمويل المشاريع ،و من أهمها رأس م

القروض، و يصب المحلل اهتمامه نحو دراسة هيكل األصول و قدرة المؤسسة على

االقتراض و التسديد ،و تطور شروط التمويل سوءا ذاتيا أو عن طريق االقتراض

يستطيع المحلل تسيير هيكل األصول في فترة معينة، و منه فان وضع أي برنامج

.اإلدارة يصعب تحقيقه ادا كانت وضعية االنطالق مختلفة متوازن منت طرف مجلس

يؤدي دلك إلى تحاليل مالية تبعا لسياستها المالية اتجاه السوق المالية :إعالم الغير- ثالثا

،هده التحاليل يتضمنها تقارير مجلس اإلدارة و غالبا ما تتصف سياسة المؤسسة تجاه

.متعامليها بالحذر

شف عن حقيقة المركز المالي، و دلك بتوفير بيانات محاسبيةبصورة عامة يمكن الك

و مالية التي تستخلص منها النتائج المعبرة عن المركز المالي، و بالتالي التخطيط

. 5للسياسات المالية

:الميزانية التقديرية- 2

هي خطة تتناول كل صور العمليات المستقبلية لفترة :مفهوم الميزانية التقديرية -أ

حدودة، أو بعبارة أخرى هي للتعبير عن أهداف و سياسات و خطط ونتائج، تعد م

.مقدما بواسطة اإلدارة العليا لكل قسم من أقسام المشروع باعتباره وحدة واحدة

و تتكون الميزانية التقديرية الموحدة للمشروع من عدة ميزانيات فرعية لكل قسم، و

زانيات أصغر لكل فرع من هده األقسام، تتكون هده األخيرة بدورها من عدة مي

فالميزانية التقديرية بمثابة أداة تستخدم في التعبير عن هدف معين تسعى إلى تحقيقه

إدارة المؤسسة

.11ص ،1988قسنطنة ،دار البعث ״تحلیل مالي.״ ،ناصر دادي عدون 5

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

و قد يحدث العكس لدلك كان من الضروري متابعة تنفيذ إلجراء تعديالت معينة تكفل

شامل على البرنامج نجاح الخطة الموضوعة، بل قد يتطلب األمر إدخال تعديل

. 6المرسوم

و للميزانية التقديرية ثالث وظائف إدارية

و هو وضع األهداف و إعداد التنظيمات الالزمة لتحقيقها، :وظيفة التخطيط -أوال

و توضع األهداف في صورة خطط طويلة األجل و خطط قصيرة األجل، بالنسبة

أن يتم التخطيط يصبح من الضروري للمؤسسة و بالنسبة لكل قسم من أقسامها، و بعد

. 7تنظيم عوامل اإلنتاج تنظيما يؤدي إلى تحقيق األهداف الموضوعة

و هو العملية التي بموجبها يتم توحيد الجهود بين األقسام :وظيفة التنسيق- ثانيا

المختلفة للمؤسسة بحيث يعمل كل قسم منها نحو تحقيق الهدف الموضوع، و لهدا فانه

يصدر أحد األقسام قرارات تخصه يكون لها أثر على األقسام األخرى دون يجب أن ال

فمثال البد أن يكون هناك توافق تام بين إدارة المبيعات و .الرجوع إلى هده األقسام

اإلنتاج بحيث ال ينبغي أن ترسم إدارة المبيعات سياسة بيعه لكميات تزيد عن الكميات

، و ال ينبغي أن تقوم سياسة اإلنتاج على إنتاج كميات التي يمكن إنتاجها في قسم اإلنتاج

. 8تزيد عن الكميات التي يمكن تسويقها

الرقابة هي عملية متابعة تنفيذ الخطط و األهداف الموضوعة :وظيفة الرقابة- ثالثا

و استخدام الميزانيات التقديرية للرقابة يحتم ضرورة إبالغ اإلدارة بمدى مالءمة

الخطط

6 Willsmore, .A.wcc.״ business budgets and budgetary controle״ london, sir isaac pitman and sons, ltd 1960,.p05.

13 - 08ص ،مرجع سابق ،د خیرت ضیف 3. .2. 7

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

اف و السياسات الموضوعة مقدما، و مقارنة نتائج العمليات الفعلية في جميع و األهد

أقسام المشروع بالخطط و األهداف الموضوعة مقدما، و متابعة االنحرافات التي تحدث

.9نتيجة للتنفيذ الفعلي

:المراحل التي يمر بها إعداد مشروع الميزانية التقديرية -ب

دد الترتيب الدي يجب مراعاته في أعداد من الضروري وضع جدول زمني يح

.الميزانيات التقديرية و الوقت الالزم لدلك

و يمكن تلخيص المراحل التي يمر بها إعداد الميزانيات التقديرية مرتبة ترتيبا زمنيا

:على الوجه اآلتي

.إعالن السياسة العامة للمؤسسة •

.إعداد التقديرات •

.المختلفة و التنسيق بينها مراجعة الميزانيات التقديرية •

.المصادقة النهائية على الميزانيات التقديرية •

.وتعرض لهده الخطوات تواريخ تقريبية يجب مراعاتها

تقوم إدارة المؤسسة بإعالن الخطوط الرئيسية :إعالن السياسة العامة للمؤسسة -أوال

طوط على أساس التنبؤ للسياسة العامة للشركة للسنة التالية، و يتم تحديد هده الخ

.بالمبيعات و على ضوء التغيرات المنتظرة في مستويات األسعار

و نظرا ألن هده الخطوط الرئيسية تعتبر ذات أهمية بالغة فانه ينبغي العمل على

.االحتفاظ بسريتها

يقوم كل مشرف مسؤول في مستويات اإلدارة التنفيذية بإعداد : إعداد التقديرات -ثانيا

رات عن المفردات التي يعتبر مسؤوال عنها مسترشدا في دلك الخطوط الرئيسية تقدي

للسياسة الموضوعة، و يتم مناقشة هده التقديرات و التصديق عليها بموقف الرئيس

.المباشر، ثم تجمع التقديرات المماثلة اإلدارة العليا

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

لتاريخية الالزمة التي و يالحظ أن قسم الحسابات هو الدي يقوم عادة بإعداد البيانات ا

.يعتمد عليها المشرفون في اتخاذ القرارات الخاصة بهده التقديرات

و في خالل هده الفترة يتم تحديد المواعيد النهائية العداد كشوف كل نوع من التقديرات بحيث يمكن إنجاز المجموعة

.الكاملة للميزانيات التقديرية في موعد محدد

تسلم تقديرات الميزانيات التقديرية إلى السلطة التنفيذية :نسيقالمراجعة و الت - ثالثا

حيث يتم التنسيق بين الميزانيات التقديرية المختلفة، ثم تراجع هده الميزانيات اإلجمالية

لدراسة مدى إمكان تنفيذها عمليا، و قد تؤدي عملية المراجعة إلى إظهار حاجة الشركة

.تشارة المختصينإلى إدخال تعديالت جديدة بعد اس

فادا بقيت بعض المشاكل فانه ينبغي عرضها على لجنة الميزانية التقديرية لدراستها و

.اتخاذ قرار بشأنها

و في خالل هده الفترة أيضا يتم إعداد المرفقات و القوائم اإلجمالية، و منها الميزانية

.العمومية التقديرية و حساب األرباح و الخسائر التقديرية

يقوم رئيس مجلس اإلدارة أو مجلس اإلدارة مجتمعا :المصادقة النهائية -عاراب

بالمصادقة على مشروع الميزانية التقديرية، ثم تبلغ مستويات اإلدارة المختلفة

بالميزانيات التقديرية المعتمدة و بداية إبالغ هده المستويات بأهداف الشركة و بالخطط

. 10ل السنة التاليةالموضوعة لتحقيق هده األهداف خال

لوحة القيادة - 3

على شك متابعة 1930لقد ظهرت عبارة لوحة القيادة عام :مفهوم لوحة القيادة- أ

النسب و البيانات الضرورية التي تسمح للمسير أو القائد بمتابعة تسيير المؤسسة نحو

النسب األهداف المسطرة، و دلك عن طريق المقارنة بين النسب المحصل عليها و

و كان معمول 1948ليتطور هدا المصطلح بالواليات المتحدة األمريكية عام . المعيارية

به من طرف المؤسسات التي تقوم على نظام التسيير التقديري و قد اختلفت تسمية هده

األداة من

22.21ص ،مرجع سابق ،د خیرت ضیف 10

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

، إال أن جل التعريفات المقدمة "لوحة القيادة"، "جدول المراقبة"، "جدول التسيير"

.األداة لها معنى واحد لهده

لوحة القيادة هي مجموعة مهمة من المؤشرات اإلعالمية « : Norbert Guedjتعريف

التي تسمح بالحصول على نظرة شاملة للمجموعة كلها، و التي تكشف االختالفات

الحاصلة،

و التي تسمح كدلك باتخاذ القرارات التوجيهية في التسيير، و هدا لبلوغ األهداف

».11مسطرة ضمن استراتيجية المؤسسة ال

لوحة القيادة تطابق نظام معلومات يسمح في أقرب وقت « : Michel Gervaisتعريف

ممكن بمعرفة المعلومات الضرورية لمراقبة مسيرة المؤسسة في مدة قصيرة و تسهل

». 12لهده األخيرة ممارسة المسؤوليات

لقيادة على أنها تركيب مرقم للمعلومات تعتبر لوحة ا « : Jean Richard Sulzerتعريف

األساسية و الضرورية للمسيرين لتوجيه نشاط التجمع البشري المتواجد تحت السلطة

». 13نحو االستعمال الحسن لوسائل االستغالل المتاحة لهم

تتنوع لوحة القيادة حسب طبيعة المسؤوليات المتواجدة :أنواع لوحة القيادة -ب

:نجد األشكال التالية بالمؤسسة و عموما

تساغ بشكل يجعل منها وسيلة مساعدة لتقييم : )الوظيفية(لوحة قيادة االستغالل - أوال

أداء وظيفة ما، حيث توفر المعلومات المباشرة و المفهومة في الظرف الزمني المالئم

:و تتفرع إلى

مالية للمؤسسة من تمدنا بجميع المعلومات المتعلقة بالحالة ال :لوحة قيادة مالية •

.14)الخ....أجور، عالوات، تكاليف خارج االستغالل (مداخيل تكاليف

11 Nguedj,״ le contrôle de gestion״ ED d’organisation, 1995, p 285 12 M. Gervais,״ contrôle de gestion״ ED économica ,1997,.p 593 13 J.R sulzer,״comment construire le tableau de bord״ les objets et les méthodes d élaboration, ED dunod, 1975, p 10. 14.2 Jerome Depuis,״ le contrôle de gestion dans les organisation publiques1 ,״er édition, puf paris, 1991., p 127.

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

هده اللوحة تمدنا بجميع المعلومات بالمستخدمين المهنية :لوحة قيادة اجتماعية •

منها

....عدد المستخدمين، اإلطارات، التوظيف، التكوين، حوادث العمل (و االجتماعية

. )الخ.

عدد اآلالت ، حاالت العطب، (هده اللوحة تمس الجانب التقني :تقنية لوحة قيادة •

. )الخ.....الصيانة

أرصدة مختلف الحسابات، (تمدنا بجميع حقوق المؤسسة : لوحة قيادة الخزينة •

.)الخ ......الديون

و هي تتعلق بكل جوانب نشاط المؤسسة أي أنها حصيلة :لوحة قيادة التسيير -ثانيا

عل مختلف األنواع السابقة تحتوي على المؤشرات و المعلومات األساسية لمتابعة تفا

النشاط حسب االتجاهات و السياسات المسطرة، و هدفها متابعة النتائج و مراقبة التنفيذ

المحقق بين

. 15مستويات المؤسسة توجه إلى المديرية العامة

:يادة نجد من بين أهداف لوحة الق :أهداف لوحة القيادة -ج

و دلك ألنها تقوم بمقارنة األهداف المعيارية : لوحة القيادة أداة رقابة و مقارنة -أوال

المسطرة سابقا مع النتائج المحصل عليها و إظهار االنحرافات على شكل نسب أو قيم

مطلقة و هي بالتالي تلفت االنتباه إلى النقاط األساسية في التسيير، و تشخيص نقاط

القوة

.و الضعف في المؤسسة

إن الهدف الرئيسي للوحة القيادة هو تسيير :لوحة القيادة أداة حوار و تشاور -ثانيا

عملية الحوار عبر كافة مراكز المسؤولية،و هدا انطالقا من االجتماعات المختلفة اد

اتهم يمكن لألفراد التابعين للمسير من التعليق عن النتائج المتوصل إليها في إطار نشاط

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

و على المسؤول في المنظمة أن ينسق بين اإلجراءات التصحيحية المتخذة بخلق تالؤم

بين مختلف إجراءات المقترحة من طرف جميع المستويات رغبة منه في توحيد

.المعايير و خلق خطاب مشترك بين أفراد المنظمة

لقيادة إلى إعالم تهدف لوحة ا :لوحة القيادة تسهل عملية االتصال و التحفيز - ثالثا

المسؤولين بالنتائج المحصلة على مستوى كافة مراكز المسؤوليات، و كدلك تساعد على

االتصال الجيد و تبادل المعلومات بين المسؤولين و يمكن أن تساهم أيضا في تحفيز

(العمال و هدا بإمدادهم بمعلومات أكثر موضوعية و أكثر وضوح المكانية التقييم

. )16الخ............جر، عالوات زيادة في األ

تقدم لوحة القيادة المعلومات الكافية عن النقاط :لوحة القيادة أداة التخاذ القرار -رابعا

و معرفة أسبابها و تاألساسية التي يجب االهتمام بها في المؤسسة و تحديد االنحرافا

و القيام باإلجراءات إظهار نقاط القوة و الضعف التي يعاني منها كل مركز مسؤولية

التصحيحية في الوقت المناسب، و يمكن اعتبارها وسيلة للتنبؤ كون أنها تمكن المؤسسة

. 17من تفادي االنزالقات مستقبال

خالصة الفصل

من خالل دراستنا لهدا الفصل و الدي تضمن المفهوم العام لمراقبة التسير نستخلص أن

ت و القدرات من أجل االستعمال الفعال و المالئم هده األخيرة تهدف إلى تجنيد الطاقا

للمواد المتاحة في المؤسسة التجارية الصناعية و الخدماتية من اجل بلوغ األهداف

المسطرة وفقا الستراتيجية المؤسسة كما تسمح بمقارنة األهداف بالنتائج المحققة و

ابير التصحيحية لتفادي و اتخاذ القرارات و التد تكدلك االنحرافات واستخرج الفرو قا

التحليل (الوقوع في مثل هده االنحرافات مستقبال و هدا باألخذ بمختلف أدوات المراقبة

إلى جانب هدا طرق إعداد )الخ....... المالي المحاسبة العامة المحاسبة التحليلية

. الثانيالميزانيات التقديرية و الرقابة عليها و الدي سنتطرق إليه بالتفصيل في الفصل

16.2 Claude Alazard et Sabine Separi ,״ contrôle de gestion״ épreuve n 07, DECF, 3 eme

édition , ED Dunod, 1996, p 333.

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

الفصل

الثاني

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

.ماهية الميزانية التقديريةو أنواعها :المبحث األول

تعريف الميزانية التقديرية :المطلب األول

هي تعبير كمي أو مالي ألهداف المؤسسة المسطرة وترجمة * مفهوم الميزانية التقديرية

لتلك األهداف نقديا أو كميا لكن هدا الجانب التقني لها لم يهمل البعد البشري للميزانية

لتقديرية فيمكن النظر إليها باعتبارها مترجمة لتطلعات و مصالح مديريات المؤسسة ا

تطلعات و مصالح كل مديرية متقاربة مع أهداف المؤسسة ويمكن النظر إلى الميزانية

التقديرية على أنها خطة تفصيلية محددة مسبقا ألعمال مرغوب في تنفيذها في المؤسسة

.مترجما عنها في شكل نقدي في فترة زمنية في المستقبل

و التعبير النقدي عن الميزانية التقديرية أمر ضروري لتحقيق شمول الموازنة أمام

اختالف وحدات القياس للميزانية الفرعية فعلى سبيل المثال قد يعبر عن ميزانية

في حين ميزانية اليد العاملة قد تأخذ شكل ساعات تالتموينات في شكل كيلو غراما

ومن الواضح أنه ال يمكن جمع الميزانيتين الختالف وحدة القياس في كل منها و عمل

لتغلب على هدا المشكل يتم التعبير عن الميزانية التقديرية في شكل نقدي افضل و

العداد الميزانيات التقديرية من الضروري توفر شروط التالية

ة يتطلب ضرورة تواجد تنظيم إن تطبيق نظام الميزانيات التقديري :الشرط التنظيمي-أ

.إداري تكون فيه مراكز المسؤولية واضحة حتى يتم تقيم األداء لكل مركز

من الضروري إشراك جميع المسؤولين العداد الميزانية التقديرية :الشرط النفسي-ب

و تنفيذها فمشاركتهم في إعداد هده التقديرات أثر فعال في رفع الروح المعنوية

.لك ما يحفز على نجاح الميزانيات و العمل على تحسين ألداء للمسؤولين و د

يتطلب نظام الميزانيات التقديرية كل األدوات الكمية المستخدمة :الشرط المادي -ج

التسيير كنظام المحاسبة العامة و التحليلية و التحليل المالي و الميزانيات التقديرية منبع

معلوماتها هي المعطيات المحاسبية

أنواع الميزانيات التقديرية التي تعدها المؤسسة :لمطلب الثانيا

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

تضم الميزانيات التقديرية مجمل نشاط المؤسسة المستقبلي على شكل تنبؤات على ضوء

هده التنبؤات يقوم المسيرون بإعداد برنامج عمل تتمثل في تقسيم الهدف الرئيسي إلى

ات لفترة زمنية محددة مقارنة و عدة أهداف فرعية في شكل خطط تعرف بالميزاني

مقارنة مستمرة بين الميزانيات التقديرية و النشاط الحقيقي ينشأ عنها ظهور االنحرافات

1و استغالل هده االنحرافات يشكل لنا المراقبة

و هكذا يمكن تصنيف ثالثة مجموعات للميزانيات التقديرية

:ميزانيات االستغالل التي تشمل - 1

مبيعات ميزانية ال •

ميزانية اإلنتاج •

ميزانيات التموينات •

ميزانية االستثمارات 2-

ميزانية الخزينة 3 -

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

:ويمكن رسم نظام الميزانيات حسب التسلسل

ميزانية المبيعات

ميزانية اإلنتاج

ميزانية التموينات رد

FEED BACKالفعل

ميزانية االستثمار

ميزانية الخزينة

الترتيب لم يكن عشوائيا فقد بينت التجربة على أن ميزانية المبيعات هي التي تؤثر هدا

على الميزانيات األخرى فاإلنتاج و المشتريات مرتبطان بالمبيعات و مصاريف البيع و

اإلشهار و مصاريف اإلدارة كلها في النهاية مرتبطة بالمبيعات

ا يقوم به مسؤول إعداد الميزانيات إن أول م :الميزانيات التقديرية للمبيعات- 1

التقديرية للمبيعات ألنها تعتبر األساس الدي يسند عليه إعداد الميزانيات األخرى و

نجاح نظام الميزانيات التقديرية يتوقف إلى حد كبير على مدى الدقة في التنبؤ بالمبيعات

لية و تتم عملية التقدير و لهدا يجب أن تتم عملية التنبؤ بالمبيعات باتباع األساليب العم

وفقا للكيفية اآلتية

تحديد الهدف من التقدير •

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

تقسيم المنتجات المراد بيعها إلى مجموعات متجانسة •

معرفة العوامل التي تؤثر على مبيعات كل مجموعة و ترتيبها حسب قوة تأثيرها •

اختيار أسلوب التنبؤ الدي يناسب كل مجموعة متناسبة •

لمعلومات و تحليلها تحليال علميا و استخالص النتائج جمع البيانات و ا •

تهدف الميزانية التقديرية لإلنتاج إلى تقدير الكميات التي :الميزانية التقديرية لإلنتاج2-

ترغب المؤسسة أن تنتجها خالل فترة الميزانية حتى تلبي احتياجات عملية تقدير و

ية مراقبة برنامج اإلنتاج تقوم بها األقسام اآلت

مكتب الدراسات مكتب األساليب مصلحة المستخدمين

إن الهدف من وراء إعداد الميزانية التقديرية :الميزانية التقديرية للتموينات3-

للتموينات هو من أجل ضمان أن كمية المواد التي يحتاج إليها برنامج اإلنتاج سوف يتم

كاليف و نظرا أن الكميات المباعة شراؤها بالكميات المطلوبة في المنافسة و بأقل الت

تكون عموما مختلفة عن الكميات المشتراة و نظرا

.......للتقلبات الموسمية و للمدة المطلوبة من أجل التموين بالمواد فترة االنتظار

فانه يصبح من الضروري تخزين المواد بالكميات المطلوبة و يتطلب األمر ادن تكوين

عموما مختلفة عن الكميات المشتراة و نظرا للتقلبات كمية من المخزون تكون

الموسمية و للمدة المطلوبة من أجل التموين بالمواد فترة االنتظار فانه يصبح من

الضروري تخزين المواد بالكميات المطلوبة و يتطلب األمر ادن تكوين كمية من

الحجم األمثل الكمية المخزون تكون تكلفة الكلية أقل ما يمكن و تدعي هده الكمية ب

االقتصادية

إن الميزانية االستثمارية هي أداة تحليلية تساعد في عملية :ميزانية االستثمارات4-

التخطيط الطويل األجل الخاص باختيار المشاريع االستثمارية و تخصيص رأس المال

لمالي المحدود بينها بحيث أن النفقات المتعلقة بهده المشاريع تؤثر على المركز ا

للمؤسسة لفترة طويلة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

و الميزانية االستثمارية تستجوب القيام بعدة عمليات لمعرفة المبالغ التي يستوجب

استثمارها في أصول ثابتة و كيف تخصص هده األموال و ما هي مصادر التمويل التي

يجب اختيارها

عر فيها هي ميزانية تختلف عن باقي الميزانيات بحيث ال نشميزانية الخزينة 5-

بميزانية التكاليف و لكن بتقديرات المصاريف و اإليرادات لهدا في أغلب األحيان هي

ليست مرتكزة على قاعدة سنوية و لكن على األقل على قاعدة شهرية و في بعض

األحيان أسبوعية و هي تستعمل للتخطيط و مراقبة الخزينة و هي تعكس من وجهة

سسة نظر المالية نشاطات تنبئية للمؤ

إن ميزانية الخزينة تبين لنا بقية السيولة سواء في الصندوق أو في الخزينة في نهاية

كل فترة أسبوع شهر ثالثي ال نأخذ بعين االعتبار في األقل إال الحركات مصاريف و

إيرادات

فادا أردنا رصيد أدنى للخزينة و ادا كان الباقي صغيرا أو سالبا فهو يبين لنا كمية

التي نحتاج إليها بمعنى كم المبلغ الواجب اقتراضه و بعد دلك يتبين لنا كم النقود

نستطيع استثماره في المدى القصير مع األخذ بعين االعتبار إمكانياتنا و في األخير يبين

لنا في أي فترة يمكننا االقتراض أو يمكننا االستثمار

في التنظيم اإلداري الهيكلي موقع وظيفة الميزانيات التقديرية :المطلب الثالث

موقع ووظيفة الميزانيات التقديرية في التنظيم اإلداري الهيكلي للمؤسسات الكبيرة 1-

إن مهام الميزانيات التقديرية يتكلف بها األشخاص في مصلحة الميزانيات التقديرية

نادها إلى بينما مهمة مراقبة الميزانيات ال يمكن إسنادها إلى نفس األشخاص و يمكن إس

أشخاص خارج المؤسسة مقابل ألقاب تسددها لهم المؤسسة ونظرا األهمية الكمية و

الكيفية لمهام األشخاص المكلفين بإعداد الميزانيات التقديرية فيتوجب أن يكونوا ضمن

مصلحة المستخدمين في المؤسسة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

ية و المالية و فمصلحة الميزانيات التقديرية يمكن إن تكون تحت إشراف الشؤون اإلدار

بالتالي فهي ستكون تابعة في نفس الوقت لإلدارة العامة و بالمركزية أكثر إلى مركز

إنتاج

كما يمكن أن تظهر هده المصلحة في التنظيم اإلداري للمؤسسة في 1انظر الشكل

موقع األركان العامة بالنسبة لإلدارة العامة و بدلك يكون دور األشخاص المكافين بهده

1مهمة دورا استشاريا ال

موقع ووظيفة الميزانية التقديرية في المؤسسات الكبيرة 1الشكل رقم

اإلدارة العامة

إدارة اإلنتاج اإلدارات األخرى إدارة الشؤون اإلدارية و المالية

1مصنع 2نع مص

1مصلحة الموازنة 2مصلحة الموازنة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

تسند مهمة الميزانيات التقديرية الى المسؤول المكلف بالمهام :المؤسسات الصغيرة2-

المالية نظرا الن تكوينه يؤهله للقيام بهده المهمة ففي أغلب األحيان يراقب هدا الشخص

لمؤسسة و قليال ما يراقب من طرف الغير من طرف مدير ا

اإلدارة العامة مصلحة الموازنة إدارة اإلنتاج اإلدارات األخرى إدارة الشؤون اإلداریة و المالیة

1 عمصن 2مصنع

1مصلحة الموازنة 2مصلحة الموازنة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

إعداد الميزانية التقديرية :المبحث الثاني

قواعد و طرق إعداد الميزانية التقديرية :المطلب األول

مراحل إعداد الميزانية التقديرية - 1

1ميزانية التقديرية فيما يلي يمكننا أن نلخص المراحل التي تمر بها إعداد ال

توضيح و تحديد الدور االقتصادي و االجتماعي للمؤسسة *

جرد الموارد المالية و الفنية و البشرية للمؤسسة *

توضيح العوامل الخارجية للمؤسسة *

االقتصادية ، االجتماعية ، السياسية :الظروف اآلتية -

المنافسة المحلية و الوطنية و الدولية-

الخ ...سياسات الحكومة اتجاه النقد و الضرائب معدل الفائدة اإلعانات -

.معدل التضخم-

من المراحل السابقة يتم تشكيل األهداف الطويلة اآلجل للمؤسسة *

من المراحل السابقة يتم تشكيل األهداف القصيرة األجل *

األجل و الطويلة األجل إعداد السياسات و الوسائل ألجل تحقيق األهداف القصيرة *

سياسة اإلشهار و الترقية -

سياسة البحث و التنمية -

سياسة التسيير و الخصم -.

سياسة القرض -

سياسة األجور-

سياسة االئتمان -

الخ ....سياسة التوسع االقتناء فتح أقسام جديدة طرح منتجات جديدة -

سياسة التصدير -

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

سياسة التكوين -

مسؤوليات داخل المؤسسة مع الوصف الدقيق لكل المهام تحديد ال- 7

تعيين لجنة الميزانية يجب أن يكون دورها وظيفيا فقط و متكونة من أشخاص دوي - 8

المستويات اإلدارية العالية و يجب أن يكون من بينهم المراقب المالي كما يجب أن

تكون كل المصالح ممثلة في هده اللجنة

اص الدين لهم مسؤولية على مركز تكلفة أو مركز ربح بهدف أو إشعار كل األشخ- 9

بسياسات المؤسسة

قبول أهداف و سياسات المؤسسة من طرف المسؤولين المكلفين بتطبيقها 10-

هناك عدة طرق للتنبؤ بالمبيعات و هي ثانيا الميزانية التقديرية للمبيعات

:أ الطرق الكيفية

يجب دراسة المؤشرات االقتصادية العامة و ية العامة دراسة المؤشرات االقتصاد 1

تحليلها و تبيان أثرها على مبيعات المؤسسة في المدى القصير و الطويل و يعتمد

الدارس على اإلحصائيات و البيانات التي تنشرها الهيئة المكلفة بالتخطيط

لمناطق المختلفة يقوم رجال البيع في اطريقة جمع تقديرات و كالء و مندوبي البيع 2

التي تباع فيها منتوجات المؤسسة بتقدير المبيعات لكل منتوج حسب الزبائن و يعتمدون

بالزبائن و توفر لهم اإلدارة أرقام المبيعات الفعلية مو اتصاالته مفي دلك على جز اته

للسنوات الماضية الخاصة بمناطقهم من أجل مساعدتهم في عملية التنبؤ فبعد إعدادهم

قديراتهم يقدمونها إلى المدير الجهوي الواقع في منطقتهم و الدي بدوره يقوم بدراستها لت

و يقيمها و استنادا إلى المبيعات الفعلية للمنطقة في السنوات الماضية و التوقعات

المستقبلية

تقوم هده الطريقة على أساس التقديرات الفردية التي يعدها اللجنة االستشارية 3

الجزاء مسؤولين تنفيدين اقتصادين مستشارين و بعد منافسة التقديرات مجموعة من

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

الفردية من طرف هؤالء الجزاء يتفقون على تقديرات معينة و توضح تحت تصرفهم

لكل البيانات التي هم في حاجة إليها

تقوم هده الطريقة على أساس إرسال استقصاءات إلى مجموعة من طريقة دلفي 4

سماء أصحابها و ترسل إليها استقصاءات باإلجابة عليها و هكذا الجزاء بدون ذكر أ

حتى توصل إلى االتفاق على مستوى معين من التقديرات

يمكننا أن نقول بان النماذج الرياضية تعتبر أدق الطرق للتنبؤ :الطرق الكمية -ب

بالمبيعات التقديرية و سنتعرض لبعض األساليب الرياضية المستخدمة في تقدير

لمبيعات ا

تحديد معادلة خط االتجاه العام باستخدام طريقة المربعات الصغرى السالسل الزمنية 1

إن االتجاه العام التغيرات الموسمية التغيرات غير المنتظمة تؤثر في التغير في كمية

المبيعات على مدى هده الفترة و تستعمل طريقة المربعات الصغرى للتحديد معادلة خط

ام للمبيعات و هده الطريقة تعتبر أشهر طريقة لتحديد معادلة خط مستقيم االتجاه الع

يستخدم معامل االرتباط الدي يحدد قوة االرتباط بين المبيعات و معامل االرتباط 2

متغير آخر أو متغيرات أخرى في التنبؤ بكمية المبيعات المتوقعة

لص من التقلبات التي تشمل تستخدم هده الطريقة للتخطريقة المتوسطات المتحركة 3

عليها السلسلة الزمنية و تستعمل كدلك في حالة التقلبات الدورية والتقلبات الفصلية كما

تستخدم أساليب أخرى للتنبؤ بالمبيعات كأسلوب االنحدار الخطي التعدد في حالة تواجد

خطي في عدة متغيرات مستقلة و المبيعات متغير تابع و كدلك نموذج االنحدار غير ال

حالة وجود عالقة غير خطية بين المبيعات المتغير التابع و المتغيرات األخرى

متغيرات مستقلة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

:إعداد ميزانية المبيعات

إن وضع برنامج المبیعات یجب أن تتبعھ میزانیات للمبیعات و تعد میزانیات المبیعات إما على أساس بعض ھده األسس

ا یلي نتعرض لبعض أسس التوزیع السابقة الذكر مجتمعة و فیم

إن المبيعات التباع مرة واحدة خالل السنة و لكن تباع على :التوزيع الموسمي -أ

فترات مختلفة و العادات و التقاليد تؤثر على سلوك المستهلك بحيث تتفاوت الكمية

المباعة من بضاعة معينة من موسم آلخر و هدا التفاوت و االختالف في درجة بيع

بضاعة من فترة ألخرى يدعي بالتغيرات الموسمية و لهدا تحلل مبيعات الفترات ال

السابقة لتحديد التغيرات الموسمية لمبيعات كل بضاعة على حدى و يستخرج متوسط

التغيرات الموسمية في شكل نسبة مئوية بحيث يمثل الموسم نسبة مئوية من مبيعات

السنة

الواجب توزيع المبيعات جهويا أو على أساس من :التوزيع الجهوي للمبيعات -ب

المناطق ألن االستهالك يختلف من منطقة ألخرى نظر للتوزيع السكاني المختلف و

أن يباع في كل منطقة نالمستوى االقتصادي و االجتماعي لكل منطقة و لمعرفة ما يمك

األخذ بعين يجب دراسة توزيع المبيعات لدلك المنتوج في السنوات الماضية و لكن مع

االعتبار العوامل اآلتية

نسبة توزيع السكان على المناطق و النمو الديمغرافي 1-

دراسة حركات انتقال السكان من منطقة إلى أخرى 2-

المستوى االقتصادي و االجتماعي لسكان المناطق المختلفة 3-

حجمها العاملين بالنسبة للمنتجات الصناعية تؤخذ بعين االعتبار عدد الشركات و 4-

الخ ....فيها

:ج أهمية التوزيع الموسمي و الجهوي

توفير احتياجات كل منطقة من السلع و المنتوجات بالكميات المناسبة و في األوقات - 1

المناسبة

تعتبر كأحد األسس لتقييم األداء لكل منطقة و كل فصل - 2

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

كل فصل و هدا ما يساعد اإلدارة تمكين المؤسسة من تحديد إيرادات كل منطقة عن - 3

في تخطيط اإليرادات حتى تتجنب مشاكل نقص السيولة و االختناق

إن هدف هدا التوزيع هو تمكين المؤسسة من متابعة د التوزيع على أساس المنتوجات

و تقييم تطور مبيعات كل منتوج و الطريقة المتبعة في التوزيع هي إما توزيع حسب

و حسب أهمية هامش الربح بحيث تستعمل المؤسسة على بيع السنوات السابقة أ

المنتوجات التي لها هامش ربح كبير و تشجيعها و التقليل من بيع المنتوجات التي لها

هامش ربح ضعيف و يصعب تسويقها كما إن هدا التوزيع يساعد على معرفة مدى

تأثير المنتوجات الجديدة على مبيعات المنتوجات القديمة

يمكننا أن نقول أنه ال يوجد تصميم واحد يكون صالحا في كل :زانية المجموعمي 5

المؤسسات و لدلك فبإمكان كل مؤسسة أن تصمم الميزانية حسب ما تراه مناسبا و

عموما تحتوي ميزانية المجموع على النقاط الرئيسية التالية

توزيع المبيعات حسب المنتوجات

القيمة وسعر البيع تقدير المبيعات بالكميات و

توزيع مبيعات كل منتوج توزيعا موسميا و حسب المناطق

ثالثا الميزانية التقديرية لإلنتاج

العداد الميزانية التقديرية لإلنتاج يجب معرفة أوال أنظمة اإلنتاج ثم طريقة إعداد

الميزانية

أنظمة اإلنتاج 1

الحظ ان المؤسسة في هده الحالة تقوم نأ اإلنتاج على أساس األوامر الخاصة الطلبات

بصناعة أنواع خاصة من المنتجات لتفنيد طلبات الزبائن وفي هده الحالة المؤسسة ال

تنتج منتوجات تامة ألجل التخزين فمن واجبها ادن وضع النظام الدي يمكنها من إنتاج

يس سهال في و نظرا أن التنبؤ بالمبيعات ل. و تسليم المنتوجات في أقرب وقت ممكن

هدا النموذج من اإلنتاج فانه من الصعب إنتاج منتجات مقدما قبل الحصول على

إنتاج بعض األجزاء مقدما حتى تلبي يو رغم هدا فيمكن للمؤسسة أن تبد أف. الطلبيات

طلبات الزبائن في األوقات المحددة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

و يتضمن هدا النوع ب اإلنتاج بالسلسلة أو اإلنتاج المستمر

الخ ........عدات المنتجة بالسلسلة الشاحنات اآلالت بعض معدات مكتب الم

الخ ......المنتوجات الصناعية اإلسمنت الزجاج

بعض خاصيات اإلنتاج المستمر

يمكن التنبؤ بالمبيعات

على األكثر عدورة اإلنتاج تكون قصيرة على العموم بعض األسابي

معتبرة و بصفة دائمة من المنتوجات التامة يستوجب على المؤسسة تخزين كميات

1الصنع المقابلة الطلب

طريقة إعداد الميزانية التقديرية لإلنتاج 2

بمعرفة برنامج أ تحديد برنامج اإلنتاج التقديري بالنسبة للنموذج اإلنتاج المستمر

المبيعات التقديرية نستنتج برنامج اإلنتاج كما يلي

زون آخر مدة المستهدف مخزون أقل المدة اإلنتاج المبيعات مخ

ويتحدد . يجب أن تحدد مستوى مخزون آخر المدة الدي تريد المؤسسة ان تحققه

مخزون آخر المدة بأخذ بعين االعتبار عدة عوامل نذكر منها

المستوى الدي يجب تجاوزه من احتياجات رأس المال العامل

الدي ممكن أن يكون قد وصل إلى مستوى مستوى مخزون أول المدة المتواجد حاليا

متدن جدا أو العكس بعد تحديد مستوى المخزون نستطيع إعداد برنامج اإلنتاج ثم تأتي

المرحلة الالحقة المتمثلة في التعرف هل ان الطاقة اإلنتاجية المتاحة حاليا و المتوقعة

ان نبحث عن الحل فادا كانت هناك قيودا فيجب. تكفي لتنفيذ برنامج اإلنتاج أم ال

. األمثل أو الحل الدي يسمح بأخذها بعين االعتبار مع المحافظة على المبيعات المقدرة

وفيما يلي سنحاول تحديد القيود اإلنتاجية و مناقشتها

يتعلق األمر بتحديد الوقت المنتج الدي تسمح به القيود المتعلقة بالمعدات اإلنتاجية 1أ

نقاط االختناق في الورشات فبمعرفة وقت أو المتوقعة و تحديد طاقة اآلالت المتواجدة

النشاط العادي لآللة الدي هو عبارة عن الوقت الدي تكون فيه اآللة مشغلة نقدر الوقت

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

غير المنتج الدي يتمثل في أوقات ضبط و تركيب المعدات وقت الصيانة أوقات

وقف لتموين الورشة بالمواد األولية االستراحة للعمال أوقات التوقفات التقنية أوقات الت

الخ ........

فالوقت المنتج هو حاصل طرح الوقت غير المنتج من وقت النشاط

نتحصل على الوقت المنتج لليد العاملة القيود المتعلقة باليد العاملة المباشرة 2أ

المباشرة من حاصل طرح الوقت غير المنتج من مجموع عدد ساعات الحضور

التواجد

ممكن أن توجهنا قيود إنتاجية أخرى تتعلق بالمساحة القيود اإلنتاجية األخرى 3أ

المتاحة للتخزين أو العرض أو الوقت المتاح من اليد العاملة الناهرة بعض الورشات

تحتاج إلى مهارة معينة كما يجب األحد بعين االعتبار معدل اإلنتاج غير القابل

ى المواصفات المطلوبة من الجودةللتسويق نظرا لعدم توفره عل

بعين االعتبار القيود اإلنتاجية ويلي المبيعات دب البحث عن برنامج اإلنتاج الدي يا خ

التقديرية

إن أي قيد أو كل القيود السابقة قد تسبب نقاط االختناق ولدلك فالبرنامج اإلنتاجي الدي

نتاجية أفضل استخدام ويسمح نبحث عليه هو دلك البرنامج الدي يستخدم القيود اإل

1 بتحقيق المبيعات التقديرية

ان أسلوب البرمجة الخطية هو أحد األساليب الرياضية التي تستخدم الختبار البرنامج

اإلنتاجي األمثل الدي يحقق أكبر قدر من األرباح او الهامش

جمالي حسب يوزع البرنامج اإلنتاجي اإلج أسس توزيع البرنامج اإلنتاجي اإلجمالي

المنتوجات مراكز المسؤولية و حسب الفترات

إن توزيع برنامج اإلنتاج حسب كل ورشة و كل التوزيع حسب مراكز المسؤولية 1ج

كما أن إعداد الميزانية حسب . قسم يسمح بتحديد مسؤولية كل فرد و توضيح دوره

ديد أسباب عدم مراكز المسؤولية تهدف إلى ترشيد استخدام الطاقة اإلنتاجية وتح

استغالل الطاقة استغالال جيدا

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

بعد تحديد البرنامج السنوي لإلنتاج نقوم بتوزيعه على التوزيع حسب الفترات 2ج

مختلف فترات السنة آخذين بعين االعتبار توفر المنتوجات بالكميات المناسبة في

با يوزع البرنامج وغال. األوقات المناسبة مع االحتفاظ بالمخزون في المستوى المناسب

1توزيعا شهريا

يمكن اتباع طريقتين العداد ميزانية التموينات :رابعا الميزانية التقديرية للتموينات

الطريقة المحاسبية و الطريقة البيانية

تقوم بتسجيل كل الحركات التقديرية في بطاقة المخزون لكي :أ الطريقة المحاسبية

جاد تواريخ تقديم الطلبيات لتجنب االنقطاعات تبين نقاط االنقطاع ثم إي

تقوم بتحديد على المحور األفقي األزمنة و على المحور العمودي :ب الطريقة البيانية

االستهالكات المتراكمة ثم التموينات المتتالية المضافة للمخزون االبتدائي

تھالكات المتراكمة مع منحنى التموینات و المخزون عندما یكون االستھالك مؤكدا فان نقاط تقاطع المنحیین منحنى االس

م م م م و عندما نتراجع إلى الجھة الیسرى انطالقا من ھده النقاط بمسافة تعادل االبتدائي تعطي لنا تواریخ التموینات

ط ط ط ط تفترة االنتظار فإننا سنحصل على نقاط تبین تواریخ تقدیم الطالبیا

فترة االنتظار كلتاھما غیر مؤكدتین أو إحداھما فقط غیر مؤكدة فان نقاط تواریخ استالم التموینات ادا كانت االستھالكات و

و تاریخ تقدیم الطالبیات ستتراجع إلى الجھة الیسرى بمسافة إضافیة تكون معادلة لمخزون األمان

ن إما التموین بكمیات ثابتة أو التموین في یتطلب إعداد میزانیة التموینات اختیار نمط التموی :إعداد میزانیة التموینات

فترات ثابتة

عندما نتبع ھدا النمط في التموین فان أحجام الكمیات التي نتطلبھا تكون ثابتة و ھدا عندما یكون أ التموین بكمیات ثابتة

ك غیر طردي فان مستوى المخزون قد وصل الى القیمة الحرجة أي المخزون األدنى مخزون األمان و نظرا أن االستھال

الفترة التي تفصل بین طلبتین من الممكن أن تكون متغیرة و ھدا یستدعي الكشف عن حالة المخزون بالنسبة لقیمتھ الحرجة

في تواریخ غیر ثابتة نستعمل القانون السابق لحساب الكمیة االقتصادیة الواجب شراؤھا

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

المخزون في تواریخ ثابتة و نالحظ بان أخطار االنقطاع تكون ھنا یكون الكشف على حالة :ب التموین في فترات ثابتة

مرتفعة نستعمل القانون السابق لیس لحساب الكمیة الواجب شراؤھا و لكن لحساب عدد الطالبیات الواجب تحقیقھا خالل

السنة

بالنسبة للحالة األولى التموین بكمیات ثابتة فان ھدا النمط یستلزم المراقبة المستمرة

یمكن إعداد میزانیة التموینات عن طریق إعداد أربع میزانیات و ھي كما

میزانیة الطالبیات أوامر الشراء

میزانیة التموینات

میزانیة االستھالكات

میزانیة المخزونات

ختلفة بحیث أنھ و تظھر تقدیرات المیزانیات بالكمیة و بالقیمة كما یمكن أن یكون تقییم المیزانیات األربعة السابقة بأسعار م

توجد عدة طرق لتقییم االخراجات من المخازن كما و أن السعر عن الطلب لیس حتما موافقا للسعر عند التموین و لكن من

األحسن أن تقییم كل المیزانیات بسعر موحد حتى تتوافق المیزانیات فیما بینھا و یستحسن استعمال السعر المعیاري المماثل

ار بالنسبة للفترة تحت الدراسة للتطور المحتمل لألسع

ھناك مجموعة من الطرق یمكن بواسطتھا أن نفاضل بین المشاریع االستثماریة و ھي :خامسا میزانیة االستثمار

طریقة فترة استرداد االستثمار

طریقة القیمة الحالیة لالستثمار

الداخلي لالستثمار ةطریقة معدل المرد ودی

التي تأتي بعد تو ھو عبارة عن معیار محاسبي ألنھ ال یأخذ بعین االعتبار المتدفقاالستثمار أ طریقة فترة استرداد ا

استرداد تكلفة االستثمار

معیار مالي یسمح باختیار مشروع بین عدة مشاریع تطبیق ھدا المعیار یتطلب شرطین ب طریقة القیمة الحالیة لالستثمار

مسبقین

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

فس المدة یجب أن تكون المشاریع بن 1

یجب أن تكون المشاریع بنفس التكلفة األصلیة 2

إن طرق إعداد میزانیة الخزینة تتمثل فینا یلي سادسا میزانیة الخزینة

الفترة إلى فترات شھریة أسبوعیة أو یومیة وھده المیزانیة هتعد میزانیة الخزینة لفترة تقدر بسنة أو ستة أشھر و تجزأ ھد

اول تتكون من ثالث جد

و ھده المقبوضات تكون متعلقة بمبالغ مستحقة على المدینین في بدایة فترة المیزانیة من جھة جدول المقبوضات النقدیة 1

.و بمبالغ ناتجة عن عملیات وقعت خالل الفترة تحت الدراسة ویتم تحصیلھا في نفس الفترة من جھة ثانیة

ویمكننا مالحظة ما یلي

خالل الفترة و التي لم تحصل بعد ال تھم جدول المقبوضات فھي عبارة عن دین یظھر في جانب أ أن النواتج الناتجة

الموجودات من المیزانیة العامة التقدیریة في نھایة الفترة

ب یجب أن نتجنب الخلط بین جدول النواتج و جدول المقبوضات

جدول المدفوعات النقدیة الخزینة 2

لقة بالتزامات مستحقة في نھایة الفترة السابقة أو في الفترات السابقة كتسدید الدیون المتتالیة إن ھده المدفوعات تكون متع

المترتبة عن مشتریات تمت في فترات سابقة وكدلك متعلقة بالتزامات ناتجة عن عملیات وقعت في الفترة تحت الدراسة

ویمكننا مالحظة ما یلي

ن غیر مسددة ال عالقة لھا بجدول المدفوعات أ إن األعباء الناتجة خالل الفترة و لك

ب یجب ان نتجنب الخلط بین جدول األعباء و جدول المدفوعات النقدیة

المیزانیة النقدیة الخزینة 3

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

یظھر في ھدا الجدول الدي یتم تجزئتھ الى عدة فترات أشھر أسابیع أیام المقبوضات المدفوعات و الرصید التقدي في

1و الرصید النقدي النھائي لكل شھر أو أسبوع و یجب أن تكون ھده األرصدة موجبة بدایة الفترة

المطلب الثاني الرقابة على المیزانیات التقدیریة

أوال الرقابة على المیزانیة التقدیریة للمبیعات

ین فیھا المبیعات الفعلیة لكل لتحقیق الرقابة على تنفیذ میزانیة المبیعات فانھ ینبغي إعداد مجموعة من التقاریر التي تب

.منطقة لكل فصل و لكل نوع من أنواع المنتجات

و یختلف عدد تقاریر المتابعة الدوریة و البیانات التي تحتویھا باختالف الشركات و حاجات العمل بھا

في جمیع مناطق البیع دا تبین بأنھ في فترة معینة كان حجم المبیعات ضعیفا في منطقة معینة أو الرقابة الموسمیة ا 1

فیمكن إرجاع ھدا إلى سبب الركود في تلك المنطقة أو في جمیع المناطق ولكن ادا كان حجم المبیعات ضعیفا خالل فترة

معینة من السنة و على مستوى وكیل او ممثل بیع واحد أو عدة ممثلین ففي ھده الحالة على اإلدارة أن تراقب الممثلین و

الخ ........المقطوعة وعدد الزیارات التي قاموا بھا دلك برقابة المسافات

ادا كان االتجاه العام للمبیعات في منطقة معینة یختلف عن االتجاه العام للمبیعات في المناطق األخرى الرقابة الجھویة 2

لرقابة على فانھ یستوجب البحث عن أسباب ھدا االختالف لتصحیحھا و تجنب وقوعھا في المستقبل و تنصب عملیة ا

الخ أو ......وكالء البیع و األسباب الممكن أن تكون خارجیة كاإلضرابات العمالیة في منطقة معینة أو الركود المحلي

أسباب داخلیة كالنقص في التموین لمنطقة معینة أو عدم كفاءة رجال البیع و ممثلین و عدم أداء عملھم كما یجب

ادا كانت مبیعات منتوج معین ضعیفة أو ابتدأت في االنخفاض فانھ على المؤسسة أن الرقابة على المنتوجات و نوعیتھا 3

تعتبر من السیاسة البیعة التي تنتجھا إزاء ھدا المنتوج بأن توقف تسویقھ تماما و تعویضھ أو تغییر سعر بیعھ ادا كانت

و یجب استبعاد األسباب األخرى كالكود و ضعف الخ......ھناك منافسة أو القیام بحملة للدعایة و اإلشھار أو تغییر شكلھ

أداء رجال البیع

أو غیر مالئمة أي في غیر ةاالنحرافات بصفة عامة سواء كانت مالئمة أي في صالح المؤسستحلیل االنحرافات 4

صالحھا تنقسم إلى قسمین

ة و ھي االنحرافات الخاصة للرقابة انحرافات ترجع الى عوامل داخلیة مثل القصود في تنفید الخطة أو عدم الفعالی

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

انحرافات ترجع الى عوامل خارجیة و ھي االنحرافات غیر خاضعة الى الرقابة

ان مبدأ تحلیل االنحرافات یتمثل في تعیین أثر كل عنصر مع افتراض ان العناصر المبدأ العام في تحلیل االنحرافات 5

فقط و ھما الكمیة و السعر فالتحلیل یكون بالشكل التالي األخرى تبقى ثابتة و بافتراض بأن ھناك عنصران

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

تفضل ھده الطریقة ألغرض الرقابة على عناصر التكلفة ألن االنحراف المختلط یستبعد من إطار محاسبة المسؤولیة ودلك

ة معینة دون األخرى نظرا لعدم استطاعتنا أن نجزم بأن المسؤولیة عن ھدا االنحراف المختلط تعود إلى جھ

من المستحسن أن یكون الھدف المحدد لمصلحة البیع ھو ھدف تحقیق ھامش معین تحلیل االنحراف على الھامش 6

عوضا من أن یكون الھدف ھو تحقیق رقم أعمال معین و یكون االنحراف الكلي في ھده الحالة ھو عبارة عن الفرق بین

الھامش المقدر و الھامش الفعلي

كن تعریف الھامش للمنتوج على أنھ الفرق بین سعر البیع و التكلفة المتغیرة و یساعد تحلیل االنحرافات على اإلجابة و یم

على األسئلة التالیة

مزایا و نواحي نقص نظام المیزانیة التقدیریة :المطلب الثالث

لفرص التي تكون أكثر ربحیة و إلى جانب ھدا فان أسلوب إن استخدام نظام الموازنات التقدیریة یؤدي إلى البحث عن ا

الموازنات التقدیریة یقدم ثالث خدمات رئیسیة لإلدارة و ھي التخطیط و التنسیق و الرقابة كما أوجدنا سابقا غیر أن لھدا

األسلوب مزایا أخرى تتمثل فیما یلي

نسبة للمواد و األجور و المصاریف الرأسمالیة و رأس إلزام اإلدارة بتخطیط برامجھا على أساس اقتصادي سلیم بال- 1

المال العامل

تنظیم تحدید المسؤولیة لكل مستوى من مستویات اإلدارة و كل فرد من أفرادھا و تحدید مراكز المسؤولیة تبعا لدلك - 2

إلزام كل فرد من أفراد اإلدارة بوضع خطط تتناسب مع خطط األقسام األخرى - 3

دارة بدراسة أسواقھا منتجاتھا و أسالیبھا و ھدا ما یساعد على اكتشاف الوسائل التي تمتن و توسع مجال نشاط إلزام اإل- 4

المؤسسة

یمثل أسلوب الموازنات التقدیریة قوة تعمل على المحافظة على أموال المؤسسة ألنھ ینظم حجم المدفوعات في حدود - 5

اإلیرادات

و البرمجة من أجل االستعمال األكثر اقتصاد للید العاملة و المواد األولیة و موارد المؤسسة یلزم اإلدارة على الدراسة - 6

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

یلزم اإلدارة على وضع نظام جید للمحاسبة العامة و المحاسبة التحلیلیة - 7

یسھل الحصول على االئتمان في البنوك 8 -

یلیة الالزمة و متى یتم الحاجة إلیھا انھ الوسیلة الوحیدة التي تبین مقدما كمیة المبالغ التمو- 9

المساعدة على وضع سیاسات واضحة مقدما 10-

اشتراك جمیع اإلداریین في وضع األھداف 11-

یلزم المستویات اإلداریة على المحافظة على المواعید و عدم اتخاذ القرارات اإلداریة قبل أخد جمیع العوامل بعین 12-

االعتبار

دى تحقیق األھداف الموضوعة الوقوف على م 13-

متابعة جمیع النشاطات لبحث مدى التقدم في تطبیق الخطة 14-

أما فیما یخص حدود االنتفاع من نظام المیزانیات التقدیریة فھدا األخیر ھو أداة تستعملھا اإلدارة لمساعدتھا في مجال

حي النقص في التسییر دلك أن ھدا النظام یجب أن اتخاذ القرارات و لكن ال یمكن اعتبارھا بأنھ عالج كامل لكل نوا

یستعمل في نطاق حدود معینة و دلك ألسباب آالتیة

یعتمد إعداد المیزانیات التقدیریة على التقدیرات فقوة أو ضعف البرنامج المعد للمیزانیات التقدیریة یعود إلى صحة ھده - 1

ت المستنتجة من ھده التقدیرات یجب استعمالھا بحذر مع تفھم التقدیرات الخاصة بمحیط المؤسسة لدلك فان المیزانیا

حدودھا و ما علیھا من قیود

أن تحل محل مستعملھا ةإن المیزانیة التقدیریة ھي أداة تستعملھا اإلدارة و ال یمكن لھده اإلدار- 2

واحي البشریة المتعلقة بھا یجب إدخال نظام المیزانیات التقدیریة بطریقة ذكیة بحیث نأخذ بعین االعتبار الن- 3

یجب أن یكون ھناك مبرر لتكلفة استخدام نظام المیزانیات التقدیریة نظرا لكونھا مرتفعة جدا - 4

یجب أن ال في تقدیر نظام المیزانیات التقدیریة التقلیدي ألن ھدا النظام التقلیدي في الحقیقة ال یعطي الخطة - 5

المثالیة لإلنتاج و البیع

أما بالنسبة لنواحي النقص التي تؤدي إلى إضعاف نظام المیزانیة التقدیریة

نذكر فیما یلي بعض نواحي النقص التي تؤدي إلى إضعاف نظام المیزانیات التقدیریة

شبكة االبحاث والدراسات االقتصادیة

www.rr4ee.net

عدم كفایة النظام المحاسبي المالي و نظام محاسبة التكالیف في المنشأة - 1

تسود المستویات اإلداریة المختلفة انعدام روح التعاون التي ینبغي أن - 2

عدم كفایة الدراسات الخاصة باألسواق و حالة الطلب و أذواق المستھلكین - 3

عدم استخدام الكمیات بجانب القیمة - 4

عدم مراجعة التقدیرات و دراستھا بمعرفة اإلدارات المختصة - 5

فات و االنحرافات عدم القدرة على تحلیل النتائج و استقصاء أسباب االختال- 6

عدم مراعاة التنسیق بین المخزون السلعي و اإلنتاج - 7

عدم مراعاة القدرة الملیة للمشروع - 8